<!DOCTYPE html> <html lang="cs"> <head> <title> 54 Af 10/2023- 116 - text</title> </head> <body> ÿþ58 54 Af 10/2023<br/>[OBRÁZEK] ESKÁ REPUBLIKA<br/>ROZSUDEK<br/>JMÉNEM REPUBLIKY<br/>Krajský soud v Praze rozhodl v senátu slo~eném z pYedsedy Mgr. Ing. Petra `uránka a soudco JUDr. Davida Krysky a JUDr. Bc. Kryatofa Horna ve vci<br/>~alobkyn: Mountfield a.s., I O 25620991<br/> sídlem Miroaovická 697, 251 64 Mnichovice<br/> zastoupena advokátkou JUDr. Mgr. Petrou Novákovou, Ph.D.<br/> sídlem Chodská 1366/9, 120 00 Praha 2<br/>proti <br/>~alovanému: Odvolací finan ní Yeditelství<br/> sídlem Masarykova 427/31, 602 00 Brno<br/><br/>o ~alob proti rozhodnutí ~alovaného ze dne 22. 6. 2023, . j. 21404/23/5200-11431-702498,<br/>takto:<br/>I. }aloba se zamítá.<br/>II. }ádný z ú astníko nemá právo na náhradu náklado Yízení.<br/>Odovodnní:<br/>1. }alobkyn se ~alobou podle ásti tYetí, hlavy druhé, dílu prvního zákona . 150/2002 Sb., soudní Yád správní, ve znní pozdjaích pYedpiso (dále jen  s. Y. s. ) dodanou dne 1. 9. 2023 do datové schránky soudu domáhá zruaení rozhodnutí ~alovaného ze dne 22. 6. 2023, . j. 21404/23/5200-11431-702498 (dále jen  napadené rozhodnutí ). Napadeným rozhodnutím ~alovaný zamítl odvolání ~alobkyn a potvrdil dodate né platební výmry Specializovaného finan ního úYadu (dále jen  správce dan ) na daH z pYíjmo právnických osob ze dne 10. 3. 2022, a to jednak za zdaHovací období roku 2017 ( . j. 45979/22/4200-11771-203936) a jednak za zdaHovací období roku 2018 ( . j. 45984/22/4200-11771-203936). Ka~dým z tchto dodate ných platebních výmro správce dan domYil ~alobkyni daH vyaaí o 6 270 000 K  a sou asn stanovil zákonné penále 20 % z domYené dan ve výai 1 254 000 K .<br/>Obsah ~aloby<br/>2. }alobkyn v témY 60stránkové ~alob vznesla Yadu procesních i hmotnprávních námitek. Soud ní~e rekapituluje hlavní argumenty, které lení do kapitol tak, jak je roz leHuje sama ~alobkyn:<br/>NepYezkoumatelnost napadeného rozhodnutí pro nedostatek dovodo<br/>3. }alobkyn namítala, ~e je napadené rozhodnutí nepYezkoumatelné, proto~e ~alovaný nevypoYádal odvolací námitky (uvedené zejména ve vyjádYení v odvolacím Yízení ze dne 13. 6. 2023). Je té~ rozporné, jeliko~ správce dan nejprve zpochybHoval pouze naplnní podmínek § 24 odst. 1 zákona . 586/1992 Sb., o daních z pYíjmo, ve znní ú inném do 31. 12. 2018 (srov. l. II zákona . 306/2018 Sb. a l. II bod 1 zákona . 80/2019 Sb.; dále  zákon o daních z pYíjmo ), zatímco zneu~itím práva za aly daHové orgány argumentovat a~ pozdji, pYi em~ nkteré ásti argumentace v napadeném rozhodnutí vedle toho znovu zpochybHují naplnní podmínek § 24 odst. 1 zákona o daních z pYíjmo. Jako vnitYn rozporná ~alobkyn ozna uje tvrzení ~alovaného o tom, zda ú elem emise korporátních dluhopiso bylo získání daHového zvýhodnní nebo umlé vyYeaení pohledávek a závazko vo i jejím akcionáYom. Tvrzení o umlosti nkterých transakcí je pak podle ~alobkyn také nepYezkoumatelné.<br/>4. }alobkyn zejména zdoraznila, ~e a koliv u inila sou ástí odvolacích námitek mimo jiné také ~alobu, repliku a dupliku ze soudního Yízení týkajícího se dan z pYíjmo právnických osob za zdaHovací období 2012 a~ 2015, ~alovaný se s pYedmtnými argumenty nevypoYádal, resp. výslovn se s nimi odmítl vypoYádat. }alobkyn odmítá, ~e by se ~alovaný mohl pauaáln odmítnout zabývat uplatnnými námitkami s tím, ~e se k nim vyjádYil v rámci soudního Yízení. Pokud byla argumentace u inna sou ástí odvolání, ml na ni vcn reagovat.<br/>Podstatné poruaení ustanovení o Yízení pYed správním orgánem<br/>5. }alobkyn v této ásti namítala celkem tYi procesní pochybení ~alovaného, a to ~e postupoval v rozporu s § 115 odst. 2 zákona . 280/2009 Sb., daHový Yád, ve znní ú inném do 31. 12. 2023 (dále jen  daHový Yád ), dále ~e neprovedl zásadní dokazy mající vliv na úplné a správné zjiatní skute ného stavu a ~e doalo k uplynutí lhoty pro stanovení dan podle § 148 daHového Yádu.<br/>6. }alobkyn poukazovala na to, ~e podle § 115 odst. 2 daHového Yádu je správní orgán povinen pYed vlastním vydáním (kone ného) rozhodnutí o odvolání seznámit odvolatele s nov zjiatnými skute nostmi a dokazy, resp. na základ doplnného dokazování ho seznámit se svým (doplnným) právním hodnocením. }alovaný tak nepostupoval. }alobkyn toti~ navrhla ve vyjádYení k podkladom ze dne 13. 6. 2023 zna né mno~ství dokazo, které navrhovala mj. i v soudním Yízení týkajícím se zdaHovacího období 2012 a~ 2015. }alovaný de facto nkteré dokazy provedl, kdy~ se vyjadYoval k dovodom jejich údajného neprovedení, avaak místo toho, aby vydal novou výzvu podle § 115 odst. 2 daHového Yádu, tak vydal napadené rozhodnutí. }alobkyn vyjmenovala i konkrétní provedené dokazy, které ~alovaný i hodnotil. <br/>7. A koli se ~alovaný sna~il navodit dojem, ~e dokazy neprovádl pro nadbyte nost, irelevantnost i absenci vypovídací schopnosti, je podle ~alobkyn z napadeného rozhodnutí patrné, ~e je hodnotil, a proto je musel i provést. Pokud by se vaak skute n mlo jednat o  neprovedení dokazo, tak by se té~ jednalo o podstatnou vadu Yízení, neboe navr~ené dokazy byly zposobilé objasnit skute ný stav vci.<br/>8. Vzhledem k tomu, ~e ~alovaný provádl a hodnotil jednotlivé dokazní prostYedky pYedlo~ené ~alobkyní, ani~ by ~alobkyni s provádním a hodnocením tchto dokazo seznámil pYed vydáním napadeného rozhodnutí, postupoval v rozporu s § 115 odst. 2 daHového Yádu. K tomu ~alobkyn odkázala na rozsudek rozaíYeného senátu Nejvyaaího správního soudu (dále jen  NSS ) ze dne 24. 6. 2020, . j. 1 Afs 438/2017-52, . 4053/2020 Sb. NSS.<br/>9. Podle ~alobkyn ~alovaný také pochybil, kdy~ neprovedl nkteré jí navr~ené dokazy. }alobkyn navrhovala výslech Ing. J. C. k tomu, aby potvrdil riziko zesplatnní seniorních bankovních úvro, finan ní situaci ~alobkyn a existenci dalaích podnikatelských aktivit Ing. D. Dále navrhovala výslech V. F. Ch., který se ml vyjádYit k podnikání Ing. D. a spole nosti Wigmore LLC v Rusku. Navrhovala i výslech Ing. Z. H., který ml také potvrdit tyto podnikatelské aktivity v Rusku, je~ popsal ve svém písemném prohláaení, a dále výslech JUDr. O. `., která se mla vyjádYit k nastavení podnikání spole nosti Tramarex. Nakonec navrhovala i výslech Ing. M. S., který ml potvrdit obchodní i jiné dovody zalo~ení spole nosti Tramarex a ml se vyjádYit k mo~nosti vlo~ení ochranných známek do základního kapitálu ~alobkyn. }ádný z tchto dokazo ale proveden nebyl. }alovaný tak ~alobkyni znemo~nil dovodn zpochybnit tvrzení ~alovaného stran objektivního i subjektivního prvku zneu~ití práva; takový postup je zcela v rozporu s principy dokazování a je nezákonný. <br/>10. }alobkyn je navíc pYesvd ena o tom, ~e skute ným dovodem neprovedení zcela zásadních dokazo bylo riziko uplynutí lhoty pro stanovení dan podle § 148 daHového Yádu a obava daHových orgáno z dalaího znevrohodnní jimi vytvoYeného daHového pYíbhu o údajné snaze ~alobkyn sní~it si daHovou povinnost.<br/>11. Nakonec v této ásti ~alobkyn namítala i to, ~e jednání ~alovaného popsané výae bylo vedeno snahou domYit daH nehled na konkrétní skutkové okolnosti nebo procesní práva ~alobkyn. Napadené rozhodnutí bylo ~alobkyni doru eno dne 3. 7. 2023, pYi em~ lhota pro stanovení dan mla uplynout dne 10. 7. 2023. }alovaný ml pYitom k dispozici odvolání ~alobkyn v etn daHového spisu ji~ od srpna 2022, avaak výzvu k seznámení se se zjiatnými skute nostmi vydal a~ v kvtnu 2023. Ji~ u této výzvy ~alovaný odmítl ~alobkyni prodlou~it lhotu pro vyjádYení s vdomím existence rizika uplynutí prekluzivní lhoty; výslovn odkázal na nutnost  stihnout lhotu pro stanovení dan. Dne 25. 5. 2023 pYitom ~alobkyn zjistila, ~e obsahem daHového spisu nejsou podklady z paralelního soudního Yízení vedeného u Krajského soudu v Praze pod sp. zn. 43 Af 21/2021, a  zjiatními z této daHové kontroly daHové orgány opakovan argumentovaly. Proto navrhla Yízení o n doplnit, co~ ale ~alovaný neu inil. }alovaný podle ní v rozporu s § 1 odst. 2 daHového Yádu, který orgánom finan ní správy pYikazuje daH správn zjistit a stanovit, pova~uje za svou povinnost daH za ka~dou cenu domYit. }alobkyn z jednání ~alovaného, který jí doru il napadené rozhodnutí 7 dno pYed uplynutím prekluzivní doby, a to s vdomím jeho vad daných tím, ~e jí napY. znemo~nil se vyjádYit k faktickému hodnocení v as navr~ených dokazo, dovozuje, ~e jeho hlavním cílem bylo zabránit marnému uplynutí lhoty pro stanovení dan. Riziko prekluze si vaak zposobil ~alovaný svým jednáním sám, a proto to nemo~e být kladeno k její tí~i. Postup ~alovaného pova~uje za svévoli dosahující intenzity zneu~ití práva.<br/>Nezákonnost a nepYezkoumatelnost napadeného rozhodnutí<br/>12. V dalaí ásti ~aloby ~alobkyn uplatnila nkolik okruho ~alobních námitek, a to i) rozpornost argumentace orgáno finan ní správy ohledn konstatování zneu~ití daHového práva a uplatnní § 24 odst. 1 zákona o daních z pYíjmo, dále ii) ekonomickou efektivnost (racionalitu) korporátních dluhopiso a obvyklé výae úroko, iii) vlastnictví ochranných známek Ing. D. a jeho ostatních podnikatelských aktivit, iv) selekci dokazo daHovými orgány, a nakonec v) ~e byla ~alobkyn konstantn provYována finan ními úYady, které proto musely mít dostatek podklado a informací pro posouzení sporných otázek. <br/>i) rozpornost argumentace orgáno finan ní správy<br/>13. }alobkyn má za to, ~e ~alovaný byl povinen zcela jednozna n vymezit, zda postavil svoji argumentaci stran domYení dan na nenaplnní podmínek pro daHovou uznatelnost úroko z korporátních dluhopiso podle § 24 odst. 1 zákona o daních z pYíjmo, anebo na naplnní podmínek pro zneu~ití práva. Následn shrnula vývoj názoro a jednotlivých tvrzení daHových orgáno, ze kterých dovozovala, ~e v probhu daHového Yízení nebylo postaveno na jisto, jaké dokazní bYemeno (a zda vobec) tí~í ~alobkyni, zda má prokazovat splnní podmínek daHové uznatelnosti i rozporovat domnnku správce dan (~alovaného) stran zneu~ití práva. <br/>14. K otázce pYesunu dokazního bYemene v rámci daHového Yízení poukázala ~alobkyn na rozsudek NSS ze dne 23. 5. 2013, . j. 9 Afs 38/2012-40, ze kterého citovala závr, ~e  v projednávané vci veakerou svoji argumentaci opírá pouze o odovodnní pochybnosti a domnnky, ani~ by prokázal, ~e skute nosti tvrzené ~alobcem nenastaly nebo nastat nemohly. Lze tak konstatovat, ~e st~ovatel nedostál své zákonné povinnosti stanovené v ustanovení § 31 odst. 8 písm. c) zákona o správ daní. Rovn~ poruail ustanovení § 2 odst. 3 citovaného zákona, jestli~e nepYihlédl ke vaemu, co v daHovém Yízení vyalo najevo. Jak ji~ bylo Ye eno výae, st~ovatel pYedlo~ené dokazní prostYedky pouze zpochybnil, jestli~e je ozna il za nevrohodné a neprokazné, nezkoumal vaak dostate n relevantní skute nosti, na základ kterých by mohl tvrzení ~alobce vyvrátit. }alobkyn je pYesvd ena o tom, ~e práv takovou vadou trpí závry daHových orgáno v její vci. Nebylo toti~ prokázáno, ~e doalo k získání daHového zvýhodnní, ~e se tak stalo v rozporu s cílem sledovaným ustanovením unijního i tuzemského práva a ~e hlavním ú elem transakcí (dot ených plnní) bylo práv získání daHového zvýhodnní. }alovaný navíc ani neudr~el konzistenci argumentace stran ú elu pYedmtné transakce, kdy~ jednou tvrdil, ~e ú elem emise korunových dluhopiso bylo získání daHového zvýhodnní v rozporu se zákazem zneu~ití práva, avaak na stran druhé tvrdil, ~e korporátní dluhopisy byly emitovány ú elov, aby doalo k vytvoYení pohledávek a závazko vo i fyzickým osobám  statutárním zástupcom ~alobkyn a vo i samotné ~alobkyni slou~ících v kone ném dosledku k zapo tení kupní ceny za poYízení ochranných známek. PYípadn ~alovaný tvrdil, ~e úmyslem smluvních stran bylo realizovat výplatu úroko z korunových dluhopiso nezatí~ených srá~kovou daní spojeným osobám (Ing. D. a Ing. S.), k tomuto ú elu pou~ít zisk hospodáYsky aktivní spole nosti (emitenta  ~alobkyn) bez ekonomického opodstatnní, pouze za ú elem získání daHového zvýhodnní s cílem eliminace daHové povinnosti (dluhopisové úroky).<br/>15. }alobkyn ~alovanému vytkla, ~e jeho hodnocení skutkových zjiatní je nesprávné, nepravdivé, v rozporu se skute ností a v díl ích oblastech i tenden ní a zavádjící. }alovaný popírá základní dokazní standardy vlastní procesu dokazování, kdy~ skute nosti jím tvrzené nezYídka nedokládá, pomíjí obsah spisu, resp. dokazo ve spise obsa~ených a iní závry z nich nevyplývající ani nijak nereflektuje skute nost, ~e ~alobkyn i jiné osoby mají pYi existenci nkolika srovnatelných alternativ právo volby té z nich, která je z jejího pohledu daHov nejvýhodnjaí, resp. konkrétn ~e v pYípad ~alobkyn záviselo její rozhodnutí na jednání a rozhodování jednoho z jejích akcionáYo stran nakládání s jeho majetkem  ochrannými známkami. DaHové orgány vae pomYují pouze optikou fiskálního zájmu, tj. aby ~alobkyn hradila co nejvyaaí daHovou povinnost bez ohledu na to, jaké byly právní, obchodní, ekonomické i jiné dovody, motivy i zájmy rozných osob, které jsou popisovány a hodnoceny v napadeném rozhodnutí, resp. jaké byly jejich alternativy. <br/>16. }alobkyn má za to, ~e daHové orgány rezignovaly na svoji povinnost danou § 92 odst. 2 daHového Yádu, zjistit skutkový stav co nejúplnji. Nemalé mno~ství úvah ~alovaného je zcela nejasné a vobec není zYejmé, jaké konkrétní skute nosti a závry z nich mají být dovozeny. V projednávané vci je pYitom nesporné, ~e bez vynalo~ení náklado na u~ívání a poYízení ochranných známek by ~alobkyn bezesporu pYísluaných pYíjmo (tr~eb) nedosáhla, co~ ani orgány finan ní správy nerozporují. }alobkyn poukázala na to, ~e ochranné známky byly ve vlastnictví jiné osoby, kterou nebylo mo~né nutit volit Yeaení, které by bylo automaticky výhodné pro ~alobkyni, nato~ pro daHové inkaso. Navíc se nejednalo o njakou vnitYní reorganizaci (restrukturalizaci), kde by se tato reorganizace projevila toliko vznikem ú etní (daHové) ztráty. Naopak u ~alobkyn pYed i po vynalo~ení náklado na poYízení ochranných známek, resp. pYed i po úhrad úroko z dluhopiso, následovalo prokazatelné zvyaování tr~eb a zisku. }alovaný to pYitom ani nerozporoval, ani netvrdil, ~e by pYísluaných tr~eb bylo dosa~eno i bez vyu~ívání ochranných známek. Racionálním ú elem jednání ~alobkyn bylo získání mo~nosti vyu~ívání ochranných známek, které vlastnila jiná osoba, a to pYi respektování soukromých podnikatelských aktivit vlastníka ochranných známek, pYi em~ cesty k dosa~ení tohoto cíle byly v probhu rozných asových období rozné (po dobu nkolika let to byla mo~nost hrazení sublicen ních poplatko, následn existovala mo~nost odkupu ochranných známek).<br/>17. }alobkyn daHovým orgánom vytýká, ~e ani nespecifikovaly, ani neprokázaly, o jaké daHové zvýhodnní se v jejím pYípad mlo jednat. Nebylo tak splnno subjektivní ani objektivní kritérium testu zneu~ití práva. Aplikace principu zneu~ití práva v daHové oblasti pYitom pYedstavuje subsidiární prostYedek pro Yeaení krajních pYípado, na které nelze aplikovat pozitivní ustanovení právního Yádu a pYi kterých dochází k chování, které nezasluhuje právní ochrany.<br/>18. }alobkyn zpochybnila závr správce dan, ~e se mohla stát majitelkou ochranných známek výrazn jednoduaaím zposobem, napY. pYevodem (nákupem) ochranných známek pYímo ~alobkyni formou vkladu ochranných známek do jejího základního jmní. }alobkyn upozornila na to, ~e i kdyby ochranné známky ~alobkyni  licencoval pYímo Ing. D., tak by výdaje hrazené Ing. D. za poskytnutí licence byly rovn~ daHov uznatelné. A jestli~e by napYíklad v roce 2012 Ing. D. prodal ochranné známky ~alobkyni, ~alobkyn by rovn~ byla oprávnna uplatnit daHové odpisy a takté~ by musela Yeait otázku financování poYízení tchto ochranných známek, kdy~ by opt zvolila korporátní (korunové) dluhopisy (nemo~nost bankovního financování) a opt by vznikl pYedmtný úrok. DaHové orgány podle ~alobkyn stírají rozdíl mezi akciovou spole ností a akcionáYem a dovozují nco  na zposob darovací povinnosti ze strany akcionáYe vo i akciové spole nosti. }alobkyn poukázala na to, ~e a koliv mohla na první pohled vypadat existence nkterých spole ností (resp. státo jejich sídla) podivn, tak rozhodn nealo o dovody související se sni~ováním daHové povinnosti ~alobkyn, ale spíae o dovody mající základ v podnikatelských rozhodnutích Ing. D., které s ~alobkyní nesouvisely.<br/>19. }alovaný pYi tvrzení, ~e jediným ú elem transakcí bylo získání daHového zvýhodnní ~alobkyn i dr~itelo korunových dluhopiso, pomíjí, ~e cílem ~alobkyn bylo primárn poYízení ochranných známek, zajiatní si mo~nosti jejich u~ívání pYi dalaím výkonu podnikatelské innosti, obstarání financování jejich nákupu a té~ konsolidace vlastních pohledávek a závazko za ú elem splnní po~adavko banky.<br/>ii) ekonomická efektivnost (racionalita) korporátních dluhopiso a obvyklá výae úroko <br/>20. }alobkyn pova~uje za zmate ný zposob posuzování a hodnocení ekonomické efektivnosti emise korunových dluhopiso daHovými orgány. Ve svých tvrzeních si odporovaly, pYípadn vobec nezohlednily ji~ provedené dokazy. }alobkyn má za to, ~e v probhu daHových Yízení jednozna n prokázala, ~e úroky z korporátních dluhopiso slou~ily jako daHov relevantní náklad v souladu s § 24 zákona o daních z pYíjmo. }alobkyn pova~ovala za podstatné, ~e ~alovaný nerozporoval hodnotu ochranných známek, a to ani v dob jejich poYízení ~alobkyní, nerozporoval ani vliv emise korporátních dluhopiso na vývoj tr~eb ~alobkyn, ani výai úroko 11 % ro n, ale pYesto následn dospl k závrom, ~e transakce s ochrannými známkami nemly pro ~alobkyni jiný ekonomický smysl ne~ získat daHové zvýhodnní. }alobkyn se podle nj mohla stát majitelkou ochranných známek výrazn jednoduaaím zposobem a úrokový náklad by jí nevznikl, pokud by ochranné známky nebyly postupovány umle pYes kapitálov, personáln i jinak spojené zahrani ní subjekty. PYehlí~í pYitom vaak to, ~e i kdyby ~alobkyn nakoupila ochranné známky pYímo od Ing. D., vznikly by jí také daHov uznatelné náklady v podob odpiso a úroko z úvrového financování.<br/>21. }alobkyn zdoraznila, ~e ne inila ani objektivn nemohla init ~ádné ú elové transakce s ochrannými známkami s cílem získání daHového zvýhodnní díky zmn zákona o dluhopisech zákonem . 172/2012 Sb., neboe tato novela v dob, kdy Ing. D. nakládal s ochrannými známkami od roku 1997 do poloviny roku 2012, vobec neexistovala. Dovod emise korporátních dluhopiso spo íval ve zvyaující se finan ní zát~i a nutnosti úhrady klí ových závazko ~alobkyn vo i tYetím osobám ve spojení s operativnjaí mo~ností pYedmtnou jistinu splácet i ji dokonce pYed asn splatit (ani~ by z toho pro ~alobkyni vyplývala jakákoli sankce), a to vae v souvislosti s poYízením ochranných známek. Ve tYetím tvrtletí roku 2012 existovalo na trhu nkolik mo~ností, jakým zposobem zajistit financování. Jednou z mo~ností (a fakticky jedinou) svého asu doporu ovanou (napY. i ministerstvem financí i bankami) bylo vydání dluhopiso s nominální hodnotou 1 K , které bylo nejvýhodnjaí z hlediska daHové zát~e. }alobkyn k tomu popsala svoji finan ní situaci v roce 2012, ze které dovozovala, ~e nemla jinou mo~nost financování. PYipomnla té~ skute nost, ~e banka poskytující jí úvrové financování pro pYípad zvýaení závazko k tYetím osobám pohrozila zesplatnním seniorních úvro, k emu~ odcitovala z dopisu eské spoYitelny ze dne 30. 7. 2018 a pYipomnla svoj návrh svdeckého výslechu pracovníka této banky, Ing. J. C. Zesplatnní úvro by pYitom ~alobkyni vá~n ohrozilo a hrozil by masivní propad tr~eb, zisku a s tím spojených daHových odvodo. }alobkyn uva~ovala i o vstupu na pra~skou burzu, ale v probhu roku se ukázalo, ~e zde existuje pYília mnoho právních a dalaích pYeká~ek.<br/>22. }alobkyn navrhovala provést dokaz prohláaením minoritních akcionáYo k prokázání tvrzení, ~e i ostatní akcionáYi mli mo~nost upsat jednotlivé korporátní dluhopisy, tedy ~e primárním ú elem nebylo  ú elov vyYeait pohledávky pouze dvou akcionáYo ~alobkyn. Upozornila té~ na nepravdivost tvrzení, ~e by nkteYí akcionáYi vydání dluhopiso odmítli a ~e by Ing. D. vyu~il svého vtainového podílu. Pro vydání dluhopiso hlasovali vaichni akcionáYi, ale jen dva z nich se je rozhodli upsat. Prokázala té~, ~e financování bylo (neúspan) nabízeno i externím investorom, kteYí by vedle poskytnutí zajiatní ale po~adovali vyaaí úrok (20 %). DaHovým orgánom ~alobkyn vy ítá, ~e na jedné stran kritizovaly, ~e doalo k realizaci nákupu ochranných známek, na stran druhé ale hodnotily, ~e byly naplnny podmínky § 24 odst. 1 zákona o daních z pYíjmo a pYiznávaly velmi pozitivní vliv ochranných známek na hospodaYení ~alobkyn, co~ ~alobkyn dokladovala pYehledem tr~eb za prodej zbo~í a zisku pYed zdanním v letech 2012 a~ 2018. <br/>23. }alobkyn také poukázala na to, ~e nelze akceptovat pYístup, kdy se zdaní veakeré výnosy daní z pYidané hodnoty a daní z pYíjmo právnických osob, avaak náklady související s dosa~ením tchto výnoso (zde platby za u~ívání a poYízení ochranných známek) se nikterak nezohlední. K tomu odkázala na rozsudek NSS ze dne 19. 11. 2018, . j. 2 Afs 97/2018-36, a tzv. esenciální náklady.<br/>iii) vlastnictví ochranných známek Ing. D. a jeho ostatní podnikatelské aktivity<br/>24. }alobkyn upozornila na to, ~e si daHové orgány nebyly schopny ani ujasnit, jestli byly ochranné známky vlo~eny do základního kapitálu spole nosti Wigmore LLC i zda jí byly prodány. }alobkyn pak upYesnila, ~e ochranné známky nebyly této spole nosti prodány, ale byly vlo~eny do jejího základního kapitálu, avaak a~ v roce 2004, nikoli v roce 2001, jak místy nepYesn daHové orgány uvádly. <br/>25. Podstata konceptu zneu~ití práva, jak jej daHové orgány v projednávané vci aplikují, je zalo~ena na pYedpokladu, ~e zcela racionálním a ekonomickým Yeaením byl pYevod (prodej, vlo~ení) ochranných známek do vlastnictví ~alobkyn, a to proto, ~e vlastníkem ochranných známek byl jeden z akcionáYo ~alobkyn. Avaak daHové orgány nevysvtlily, jakými úvahami byly pYi u inní tohoto závru vedeny ani jaké skute nosti vzaly v potaz. }alobkyn v návaznosti na to pYedkládá Yadu otázek, které podle ní výrazn ovlivHují posouzení, zda se o zneu~ití práva jedná i nikoliv. V nich a té~ v následujících pasá~ích upozorHuje na to, ~e úvahy (závry) daHových orgáno flagrantním zposobem zasahují do svobodné volby nakládání s vlastnickým právem Ing. D. i jiných osob. Bylo toti~ na jeho svobodné voli, jakým zposobem poskytne nebo neposkytne ~alobkyni u~ívací i jiná práva k ochranným známkám, co~ ~alobkyn dokládá expertním stanoviskem doc. JUDr. B. H., Ph.D. Význam a obvyklost ponechání si kontroly nad ochrannými známkami ze strany majoritního akcionáYe podle ~alobkyn dokládá i rozsudek Mstského soudu v Praze ze dne 21. 6. 2013, . j. 15 Cm 136/2006880, ve vci spole nosti MIRONET (dále jen  rozsudek Mironet ). NepYijatelná a odporující zákazu zneu~ití vtainy hlaso zakotvenému v obchodním právu je pak argumentace ~alovaného tím, ~e by si Ing. D. mohl v dosledku pYehlasování ostatních akcionáYo ochranné známky z majetku ~alobkyn kdykoliv pYevést zpt do vlastních rukou.<br/>26. }alobkyn trvá na tom, ~e po Ing. D. není a nebylo mo~né po~adovat, aby její zájem na maximalizaci tr~eb, zisku a majetku a zájem ostatních akcionáYo na vyaaí dividend upYednostnil pYed vlastními majetkovými, obchodními i jinými zájmy. ZároveH poukazuje na to, ~e pro ostatní akcionáYe by mohlo být kontraproduktivní vlo~ení ochranných známek do základního kapitálu ~alobkyn, neboe by se tím  rozYedily jejich podíly, jeliko~ by fakticky s ohledem na své finan ní mo~nosti nebyli schopni dorovnat toto zvýaení základního kapitálu. To by mohlo vést a~ k tomu, ~e by Ing. D. získal mo~nost zahájit proces vytsnní minoritních akcionáYo. I kdy~ by pro ~alobkyni pravdpodobn nejvýhodnjaím Yeaením byl bezúplatný pYevod vlastnického práva (se zohlednním výae darovací dan) k ochranným známkám, ani to by nebylo pro Ing. D. nejvýhodnjaí Yeaení. V ka~dém pYípad daHové orgány v podstat pYipustily, ~e vedle sebe existovalo vtaí mno~ství variant, jak Ing. D. mohl (ale nemusel) ~alobkyni poskytnout právo u~ívat ve své podnikatelské innosti ochranné známky, pYi em~ ~alobkyn zdorazHuje, ~e nebylo jeho povinností vybrat tu variantu, která je spojena s vyaaím daHovým zatí~ením. S ohledem na existenci více ekonomicky racionálních variant nelze akceptovat náhled daHových orgáno, ~e by zvolený postup pYedstavoval zneu~ití práva. Podle ~alobkyn ani není pravdou, ~e by si Ing. D. vybral tu daHov nejvýhodnjaí variantu, pYi em~ ~alovanému vytýká, ~e opomnl vy íslit daHové dopady jednotlivých v úvahu pYipadajících variant.<br/>27. DaHové orgány se také mly podle ~alobkyn zabývat úmysly a aktivitami Ing. D. s pYedmtnými ochrannými známkami tak, aby byl vylou en jiný ne~ daHový ú el nakládání s ochrannými známkami. }alovaného tí~ilo dokazní bYemeno. }alobkyn k tomu navrhovala provést dokazování prohláaeními Ing. Z. H. a V. F. Ch., resp. jejich svdeckým výslechem, které by potvrdily, ~e Ing. D. ochranné známky vlo~il do americké spole nosti Wigmore LLC proto, ~e jejím prostYednictvím z výnoso (sub)licen ních poplatko financoval budování prodejní sít a následnou expanzi podnikání v Rusku (která vaak selhala a skon ila zna nými ztrátami, v dosledku eho~ Wigmore LLC nebyla povinna z pYíjmo odvést daH a nakonec musela prodat i ochranné známky), zatímco jeho lokální obchodní partner mohl vyu~ít kredit plynoucí z toho, ~e se na tomto podnikatelském projektu podílí americká spole nost. }alovaný se dokazování vyhnul tím, ~e spekuloval o nemo~nosti vae domluvit a zrealizovat v takovém asovém horizontu, ale zapomíná, ~e dokazní bYemeno stran obchodní (ne)obvyklosti transakce tí~ilo jeho. To, ~e ml tyto dokazy provést, platí obzvláat v situaci, kdy v odovodnní napadeného rozhodnutí ~alobkyni opakovan vytkl, ~e neprokázala jakékoliv reálné aktivity na východních trzích.<br/>iv) selekce dokazo<br/>28. }alobkyn namítala, ~e není správný závr ~alovaného, ~e mohla s ohledem na splatnost kupní ceny za poYízení ochranných známek v roce 2012 vy kat na uhrazení a~ do roku 2018. }alobkyn poukázala na to, ~e její banka ( eská spoYitelna, a.s.) jednozna n deklarovala, ~e zesplatní seniorní bankovní úvry ~alobkyn, pokud by nadále existoval dluh vo i tYetí osob  v tomto pYípad vo i prodávajícímu ochranných známek. Proto banka akceptovala emisi korporátních prioritních dluhopiso, které byly následn podYízeny bankovním pohledávkám. }alobkyn tedy nemohla vy kávat na úhradu kupní ceny dalaích aest let. To ostatn mohl potvrdit navr~ený dokaz výslechem Ing. C., kdyby jej daHové orgány provedly. }alobkyn v této souvislosti zkritizovala závr ~alovaného, ~e snahou jednání propojených osob bylo navození dojmu potYeby nalezení jiného vhodného zdroje financování namísto financování bankovními institucemi. }alovaný zde pomíjí, ~e ~alobkyn opakovan pYedkládala dokazy, kterými chtla prokázat, ~e jednala i s externími investory i bankami, avaak jiné financování prost nebylo mo~né. Neprovedení navr~ených dokazo bylo podle ~alobkyn nezákonné. <br/>29. Za zásadní pova~ovala ~alobkyn dále to, ~e ~alovaný odmítl uznat jako daHov uznatelný náklad úrok z korporátních dluhopiso, pYesto~e nerozporoval samotnou úrokovou sazbu 11 %. Pokud ale ~alovaný nerozporuje samotné poYízení ochranných známek, je zYejmé, ~e úrokový náklad by vyvolalo i pou~ití jakéhokoliv jiného úvrového nástroje (napY. zápoj ka, úvr apod.) k financování odkoupení ochranných známek. }ádné umlé daHové zvýhodnní tak nemohlo vzniknout.<br/>30. Rozpornost jednotlivých tvrzení daHových orgáno podle ~alobkyn potvrzuje i to, jak hodnotily dovod emise korunových dluhopiso. DaHové orgány na jedné stran tvrdí, ~e ú elem emise bylo získání daHového zvýhodnní v rozporu se zákazem zneu~ití práva, avaak na stran druhé uvádí, ~e byly emitovány ú elov, aby doalo k vytvoYení pohledávek a závazko vo i fyzickým osobám (statutárním zástupcom ~alobkyn) a jí samé slou~ících v kone ném dosledku jen k zapo tení kupní ceny za poYízení ochranných známek. }alovaný pak podle ~alobkyn rozpornost jednotlivých tvrzení korunoval v napadeném rozhodnutí, kdy~ mj. konstatoval, ~e  úmyslem smluvních stran bylo realizovat výplatu úroko z korunových dluhopiso nezatí~ených srá~kovou daní spojeným osobám (Ing. D. a Ing. S.), k tomuto ú elu pou~ít zisk hospodáYsky aktivní spole nosti (emitent  odvolatel) bez ekonomického opodstatnní, pouze za ú elem získání daHového zvýhodnní s cílem eliminace daHové povinnosti (dluhopisové úroky). }alobkyn znovu zdoraznila, ~e má za to, ~e bylo prokázáno, ~e korporátní dluhopisy byly nabízeny airaímu okruhu osob ne~ jen dvma akcionáYom, kteYí je v kone ném dosledku upsali. <br/>31. }alobkyn také poukázala na to, ~e ~alovaný v napadeném rozhodnutí zmínil nezvyklost vzájemného zapo ítávání pohledávek, ale zcela zaml el, ~e vznik a existence tchto pohledávek byla nesporná. Nejednalo se o ~ádné umle vytvoYené pohledávky, ale o pohledávky zcela reálné a existující. To je potvrzeno skute ností, ~e ~alovaný své závry vybudoval na konceptu zneu~ití práva, a nikoliv na nesplnní podmínek § 24 odst. 1 zákona o daních z pYíjmo. Ostatn daHovým orgánom musí být z úYední innosti známo, ~e zapo tení je v innosti ~alobkyn zcela b~ným zposobem úhrady pohledávek.<br/>32. Ohledn (sub)licen ních poplatko za u~ití ochranných známek ~alobkyn poukázala na to, ~e daHové orgány opakovan pYezkoumávaly jejich nastavení v minulosti, ale nikdy neshledaly dovod k jakémukoliv domYení dan. O to pYekvapivjaí jsou pro ~alobkyni ú elové odkazy napadeného rozhodnutí na transakce pYed rokem 2012, které ani v objektivní a ani v subjektivní rovin nemohly mít ~ádný vliv na vyu~ití korunových dluhopiso, které se staly relevantními a~ novelou zákona o dluhopisech ú innou od 1. 8. 2012.<br/>33. }alobkyn ~alovanému také vytýkala, ~e v napadeném rozhodnutí vyjmenoval nkolik fyzických i právnických osob, u kterých tvrdil, ~e se podílely na jednotlivých transakcích a ~e mly njakou spojitost se ~alobkyní a ochrannými známkami. }alobkyn zdoraznila, ~e ~alovaný tyto osoby hodnotí jako spojené se ~alobkyní, ani~ by se zabýval konkrétními skute nostmi, ze kterých by tento závr mohl vyústit. ZároveH se ~alovaný nezabýval ani asovým aspektem, tedy ve kterém období se mlo jednat o spojené osoby, a to s ohledem na to, ~e ~alovaný posuzuje okolnosti, které se odehrály v probhu airokého období cca 15 let (1997 a~ 2012). Úvahy o propojenosti osob jsou tak nepYezkoumatelné.<br/>34. }alobkyn uznala, ~e za spojené osoby lze formáln ozna it napYíklad její akcionáYe i nkteré tuzemské spole nosti (MIVEP a.s., Euro-Agency s.r.o.) nebo Wigmore LLC. V pYípad spole nosti Tramarex vaak ~alovaný napY. pomíjí, ~e v ní mla ~alobkyn pYes svou dceYinnou spole nost MIVEP a.s. po dlouhou dobu a~ do roku 2010 podíl jen tYetinový, stejn jako fakt, ~e v dob, kdy pYes ni plynuly sublicen ní poplatky, si své daHové povinnosti na Kypru plnila, co~ ~alovanému dolo~ila ji~ v roce 2019. Skute nost, ~e ~alovaný odmítl provést navr~ené dokazy o reálnosti innosti spole nosti Tramarex (prohláaení JUDr. `.) a pak tvrdil, ~e není jasné, jaký dopad mla její innost na ochranné známky, jen svd í o zaujatosti daHových orgáno a nezákonnosti daHového Yízení. U spole nosti East West Fin. LLC, vlastnné od 12. 10. 2006 Ing. S., ~alobkyn poukázala na to, ~e tato spole nost nemá ~ádnou vazbu na to, co a kdy zamýalel nebo nezamýalel u init Ing. D. v rámci svých zájmo. Skute nost, ~e tuto spole nost zalo~il tentý~ registra ní agent jako Wigmore LLC, je s ohledem na významnost tohoto registra ního agenta náhodná.<br/>35. Ke spole nosti Wigmore Group AG ~alobkyn uvedla, ~e to pro ni byl jen obchodní partner pYi vyjednávání o koupi ochranných známek. }alobkyn jí uhradila za ochranné známky tr~ní cenu, co~ daHové orgány potvrzují. Samotná skute nost, ~e advokát JUDr. M. B. i spole nost FIDUCIANA VERWALTUNGSANSTALT (dále jen  Fiduciana ) se objevují u njakých úkono za více rozných spole ností, pak podle ~alobkyn neznamená, ~e jsou ~alobkyn a spole nost Wigmore Group AG osobami spojenými podle § 23 odst. 7 písm. b) zákona o daních z pYíjmo. Chce-li ~alovaný prosazovat tezi o propojení osob, pak by ml pYesn definovat, podle jakého ustanovení a z jakých okolností dovozuje vztah spojenosti mezi ~alobkyní a JUDr. B. nebo spole ností Fiduciana, mezi zmínnou spole ností a Wigmore Group AG atd. V tomto smru vaak ~alovaný neunáaí ani své bYemeno tvrzení, ani bYemeno dokazní. }alobkyn podotýká, ~e vyu~ívala na nkteré úkony slu~eb advokáta JUDr. M. B., a je proto logické, ~e pokud byli s jeho slu~bami spokojeni její akcionáYi a lenové pYedstavenstva, mohli jeho slu~eb vyu~ít nezávisle na ní i v rámci svých podnikatelských i osobních zále~itostí  k prokázání obvyklosti takové situace ~alobkyn pYedkládá jako dokaz prohláaení advokáta JUDr. L. T.<br/>36. V této ásti ~alobkyn nakonec namítala, ~e v souvislosti s hodnocením dokumentu Stanovisko k optimalizaci odpiso nehmotného majetku ~alovaný ignoruje nkteré zásadní souvislosti. PYedevaím to, ~e stanovisko bylo vypracováno ji~ v roce 2001, tj. tYi roky pYed tím, ne~ Ing. D. vlo~il ochranné známky do americké spole nosti, tak~e tu chybí asová návaznost. PYedmtné stanovisko se navíc vztahovalo k majetku, který byl ve vlastnictví ~alobkyn, co~ ale ochranné známky nebyly. Provázání daného stanoviska z roku 2001 s nákupem ochranných známek v roce 2012 tak není dolo~enou skute ností. V jiné pasá~i té~ ~alobkyn poukázala na to, ~e ~alovaný v daHovém Yízení nemo~e po~adovat prokázání skute ností s absolutní jistotou, a  to nkteré jeho formulace nazna ují. Nadto v tchto formulacích zapomíná, ~e dokazní bYemeno tí~í jej.<br/>v) pYedchozí daHové kontroly<br/>37. }alobkyn kone n upozornila té~ na to, ~e v letech 2004 a~ 2012 byla prakticky stále provYována finan ními úYady, a to i ve vci sublicen ních poplatko a souvisejících okolností. Tvrzení ~alovaného, ~e o jednotlivých skutkových okolnostech nemly daHové orgány dostate né informace a podklady, je podle ~alobkyn nepravdivé. DaHovým orgánom byly v rámci kontrolních postupo pYed rokem 2010 pYedlo~eny mj. sublicen ní smlouvy mezi ~alobkyní a spole ností Tramarex, výpisy z ÚYadu promyslového vlastnictví, doklady pro výpo et licen ního poplatku, dokumenty prokazující existenci podílu Ing. D. ve spole nosti Wigmore LLC, sdlení o tom, ~e licen ní poplatky vyu~ívá spole nost Wigmore LLC k financování podnikatelské aktivity v Rusku, vyú tování zvláatní sazby srá~kové dan ze sublicen ních poplatko a doklady o úhradách srá~kových daní ze sublicen ních poplatko. }alovaný tedy ml k dispozici veakeré podklady a informace relevantní pro posouzení a daHové hodnocení ji~ pYed rokem 2010. A koli se obhajuje tím, ~e neml k dispozici informace z Panamy i Honkongu, tyto informace, které byly relevantní a~ po roce 2010, nemohly mít ~ádný vliv na to, ~e daHové orgány neshledaly na zposobu u~ívání ochranných známek v letech 1997 a~ 2010 ~ádné zneu~ívající praktiky. Aktuální argumentace ~alovaného zneu~itím práva v souvislosti se (sub)licencováním ochranných známek tak navozuje dojem hledání jakékoliv pYíle~itosti, jak znevrohodnit emisi korporátních dluhopiso, a to za pomoci negativního hodnocení minulých transakcí, které ji~ byly opakovan provYovány daHovými orgány. Krom etných provYování msí ních zdaHovacích období byla ~alobkyn podrobena daHovým kontrolám dan z pYíjmo za zdaHovací období roku 2008 a roku 2005, v rámci kterých se správce dan výslovn ptal na okolnosti týkající se ochranných známek a sublicen ních poplatko, co~ ~alobkyn dolo~ila prohláaeními svých zamstnankyH. Jeliko~ na tchto úhradách správce dan nic neobvyklého i nezákonného neshledal, byla ~alobkyn v dobré víYe a cítila se být ujiatna, ~e postupuje v souladu se zákonem.<br/>Shrnutí<br/>38. }alobkyn shrnuje, ~e ~alovaný v jejím pYípad zpochybHuje legitimní náklady na u~ívání a posléze na poYízení ochranných známek, s jejich~ pomocí generovala masivní tr~by mnohonásobn pYevyaující tyto náklady. PYevod vlastnického práva k ochranným známkám a s ním související zajiatní potYebného financování nebyly dosledkem njaké skupinové restrukturalizace, ale výslednicí stYetu rozných osobních podnikatelských zájmo, v rámci nj~ to, co by bylo nejvýhodnjaí pro ~alobkyni, nemuselo být nejvýhodnjaí pro Ing. D. Toho pYitom nebylo mo~né nutit k bezúplatnému vlo~ení ochranných známek do majetku ~alobkyn a bylo jen na jeho voli, jak s ochrannými známkami nalo~í. Ochranné známky byly pro ~alobkyni zcela zásadním marketingovým nástrojem, který významn ovlivHoval její tr~by, a hrazení náklado za jejich u~ívání, ae ji~ v podob (sub)licen ních poplatko, nebo v podob odpisované poYizovací ceny a náklado financování úhrady této kupní ceny tedy bylo zalo~eno na ekonomicky (nikoliv jen daHov) racionálních dovodech. Kdyby výnos z vyu~ívání ochranných známek nepYesahoval vynalo~ené náklady, jejich u~ívání by ~alobkyn ukon ila. }ádné dosud zjiatné skute nosti podle ~alobkyn ~alovaného neopravHují k závru, ~e transakce týkající se ochranných známek byly pYeva~ující mrou motivovány jen získáním daHového zvýhodnní. }alovaný zde nadto  zamotává jednotlivé okolnosti dohromady, zamHuje pYí inu za následek, nemá ujasnno, co chce vlastn rozporovat a absurdn dospívá k závru, ~e u~ v roce 1997 mla ~alobkyn spolu s Ing. D. a dalaími osobami vytvoYit umlou konstrukci, aby v roce 2012 vyu~ila financování korunovými dluhopisy.<br/>39. }alobkyn podotýká, ~e je zcela v souladu s pravidly Yádného hospodaYení a selským rozumem, ~e pokud ~alobkyn potYebovala u~ívat ochranné známky, které jí nepatYily, ~e za takové u~ívání i za jejich odkup musela vynakládat prostYedky, pYi em~ to by platilo bez ohledu na to, kdo by byl vlastníkem ochranných známek (i kdyby alo o jejího akcionáYe). DaHové orgány se ve svých úvahách staví do role tr~ního regulátora, kdy~ na základ ex post úvah diktují, jak mly zú astnné osoby pYi transakcích postupovat, ani~ respektují ustálenou judikaturu, podle ní~ má daHový subjekt pYi daHové optimalizaci zachovánu mo~nost volby mezi vícero se nabízejícími mo~nostmi. DaHové orgány neustále pouze hovoYí o systematicky vytvoYené umlé struktuYe kapitálov, personáln i jinak propojených osob za ú elem sní~ení daHové povinnosti, ani~ vaak prokázaly, ~e se skute n jednalo o spojené osoby, a ani~ provedly navr~ené dokazní prostYedky, jimi~ ~alobkyn hodlala mylnou pYedstavu ~alovaného vyvrátit.<br/>40. Pro ~alobkyni je zásadní, ~e emise dluhopiso byla nezbytným krokem pro získání ochranných známek jako~to klí ového marketingového aktiva. Tvrzení ~alovaného, ~e ~alobkyn nezískala reálné finan ní prostYedky, pYitom ignoruje skute nost, ~e díky emisi dluhopiso doalo k zániku dluhu z kupní ceny ochranných známek. }alobkyn podotýká, ~e fyzický tok finan ních prostYedko pYináaí dodate né transak ní náklady, jim~ se vyhla zapo tením, kterým získala ekvivalentní plnní. Financování dluhopisy pYitom zvolila i v návaznosti na po~adavky své financující banky.<br/>VyjádYení ~alovaného<br/>41. }alovaný navrhl, aby byla ~aloba jako nedovodná zamítnuta. Blí~e vysvtlil, ~e v napadeném rozhodnutí reagoval na vae podstatné v argumentaci ~alobkyn a ~e Yádn a bezrozporn odovodnil své závry. Zjiatní pochybností o ú elovosti vydání korunových dluhopiso v rámci daHové kontroly za pYedcházející zdaHovací období let 2011 a~ 2015 (s ohledem na definovaný pYedmt a rozsah této daHové kontroly) ani vydání výzvy k podání dodate ných daHových pYiznání v reakci na dovodné podezYení plynoucí z výkazo zisku a ztrát ~alobkyn za roky 2017 a 2018, ~e i v tchto zdaHovacích obdobích do náklado uplatnila úrokové náklady z korunových dluhopiso, jeat nezakládalo materiální zahájení daHové kontroly za nyní projednávaná zdaHovací období roko 2017 a 2018 pYed jejím formálním zahájením. K pYedlo~ení ú etních knih a dalaích podrobných podklado týkajících se roko 2017 a 2018 byla toti~ ~alobkyn vyzvána a~ dne 7. 7. 2020 a ~alovaný nemohl vdt, jak bude ~alobkyn reagovat na výzvu k podání dodate ných daHových pYiznání. }alovaný nepostupoval podle § 115 odst. 2 daHového Yádu, neboe neprovedl navr~ené dokazy. Svdky nevyslechl, neboe ~alobkyn jimi chtla dokazovat skute nosti pro vc nadbyte né nebo netýkající se sporného obchodního pYípadu. Toté~ platí pro pYedlo~ené listiny, je~ ~alovaný pouze pYedb~n shlédl. }alovaný s listinami nebyl seznámen ani v rámci soudního Yízení sp. zn. 43 Af 21/2021, jeliko~ soud mu nezasílal pYílohy podání ~alobkyn. Ta mu tyto listiny pYitom zaslala a~ 14. 6. 2023, a  tak mohla u init ji~ v roce 2021, kdy je pYedkládala soudu. K pYedmtným otázkám (a k nkterým opakovan navrhovaným svdkom) pYitom mezi ~alovaným a ~alobkyní probhl dialog ji~ dYíve. Ani pYípadné poruaení § 115 odst. 2 daHového Yádu by za daných okolností nepYedstavovalo vadu s vlivem na zákonnost napadeného rozhodnutí. }alovaný pYitom trvá na absenci vypovídací schopnosti navr~ených dokazo a zbyte nosti jejich provádní, i pokud jde o soudní Yízení.<br/>42. }alovaný dále popsal, v em identifikoval zneu~ití práva v etn okolností emise korunových dluhopiso. Za kritické okolnosti pova~oval to, ~e po celou dobu existence ochranných známek byla ~alobkyn jejich jediným u~ivatelem, proaetYovaná transakce s korunovými dluhopisy byla nastavena a~ po nabytí ú innosti zákona . 172/2012 Sb., ~e korunové dluhopisy vydané jen kvoli transakci s ochrannými známkami nebyly reáln uhrazeny penzi, ~e k úhrad ochranných známek doalo serií komplikovaných postoupení a zapo ítání neobvyklých pohledávek a závazko namísto toho, aby kupní cena byla uhrazena a~ pYi její splatnosti, a kone n fakt, ~e transakce probhly mezi kapitálov, personáln i jinak propojenými spole nostmi v zahrani ních jurisdikcích v krátkém asovém období od 14. 11. do 17. 12. 2012, ani~ by doalo k faktickému pohybu pen~ních prostYedko. Obchodní model podle ~alovaného postrádal ekonomickou racionalitu, není jasné, pro  se ~alobkyn do Yetzce zapojila a u~ vobec ne, pro  korunové dluhopisy emitovala 6 let pYed dojednaným termínem splatnosti kupní ceny za ochranné známky. }alovaný netvrdil, ~e by primárním ú elem emise bylo ú elov vyYeait pohledávky dvou akcionáYo ~alobkyn nebo nahradit podíly na zisku úrokovým výnosem (proto také nebylo potYeba dokazovat prohláaeními minoritních akcionáYo i zápisy z valných hromad). Nastolením umlých podmínek smluvní strany uskute nily svoj úmysl realizovat výplatu úroku z korunových dluhopiso nezatí~ených srá~kovou daní spojeným osobám bez ekonomického opodstatnní s vyu~itím zisku ~alobkyn a s cílem eliminovat její daHovou povinnost dluhopisovými úroky. Z ekonomického hlediska nemusela být vobec uskute nna komplikovaná struktura pYeprodejo ochranných známek prostYednictvím zahrani ních spole ností a licencování, aby ~alobkyn jí zhodnocované ochranné známky nakoupila. Jako zcela nedovryhodný a iracionální ~alovaný ozna uje postup, kdy spole nost Wigmore LLC vlastnná Ing. D. prodala v roce 2010 ochranné známky údajn nespYíznné panamské spole nosti Wigmore Group AG a obratem po nkolika msících tentý~ Ing. D. zapo al jednání s panamskou spole ností s cílem poYízení ochranných známek ~alobkyní, v rámci eho~ jí ~alobkyn na lichtenatejnský bankovní ú et uhradila bez jakýchkoliv smluvních garancí zálohu ve výai 84 mil. K  jeat pYedtím, ne~ valná hromada ~alobkyn vobec koupi ochranných známek (k uzavYení kupní smlouvy doalo a~ rok poté) schválila. PYi zapo ítávání pYitom nebyla nijak reflektována asová hodnota penz, stejn jako chybjící garance uhrazení závazko, a dokonce dne 16. 12. 2016 doalo k zapo tení neexistující pohledávky ve výai 125 636 555 K  mezi Ing. D. a spole ností Eurasia Development Group. I kdy~ zapo tení vzájemných pohledávek mo~e být legitimní, slo~itá struktura provázaných spole ností zakládá pochyby o skute ném obsahu a ekonomickém významu tchto transakcí. Jeliko~ Ing. D. a Ing. S. za nákup korunových dluhopiso ~alobkyni nezaplatili penzi, nemla podle ~alovaného emise pro ~alobkyni jakýkoliv pozitivní ekonomický pYínos (krom optimalizace daHové povinnosti).<br/>43. }alovaný té~ odmítl relevanci tvrzení ~alobkyn o potYeb ochranných známek pro podnikání v Rusku, jeliko~ ochranné známky byly v eatin a nebylo ani nijak prokázáno, ~e by spole nost Wigmore LLC mla jakýkoliv podíl na jiné spole nosti v Rusku nebo ~e by v ní ml pan Ch. jakýkoliv podíl i se podílel na jejím vedení. Z tého~ dovodu nemlo význam se zabývat prohláaením W. V. k obchodnímu projektu, který se neuskute nil. Z komunikace mezi registra ním agentem této spole nosti USA Corporate Services Inc. a spole ností Fiduciana obsa~ené v daHovém spise plyne, ~e jedinou inností této spole nosti bylo dr~ení ochranných známek. Pokud jde o panamskou spole nost Wigmore Group AG, ~alovaný ji pova~oval ve vztahu k ~alobkyni za jinak spojenou osobu ve smyslu § 23 odst. 7 písm. b) zákona o daních z pYíjmo nikoliv proto, ~e byla zastupována JUDr. B., ale proto~e jejím prezidentem byla seychelská spole nost Emilaso Corp., za kterou jednali E., B. a P. K., kteYí jednali rovn~ za spole nost Fiduciana a propojovali tak ~alobkyni s Wigmore Group AG. Nicmén nelze pYehlédnout, ~e JUDr. B. pYi rozných operacích jednal v zastoupení ~alobkyn, Wigmore Group AG, Wigmore LLC i Tramarex Ltd., co~ mo~e být náhoda jen st~í.<br/>Replika ~alobkyn<br/>44. V obsáhlé replice ~alobkyn setrvala na své ~alobní argumentaci a v nkterých bodech ji dále podrobnji prohloubila. Mimo jiné zdoraznila, ~e spole nost Wigmore LLC nevyu~ívala pro svou podnikatelskou innost ochranné známky jako takové, nýbr~ výnosy z nich, je~ smYovaly do realizace prodejní sít jeat pYed zalo~ením spole ného podniku. Proto není významné, ~e byly ochranné známky formulovány v eském jazyce, a nikoliv v azbuce (cyrilici). Zposob vyu~ití tchto výnoso ml potvrdit napY. výslech svdka Ch., který ~alovaný odmítl, aby následn mohl neopodstatnn tvrdit, ~e nebyla prokázána vazba spole nosti Wigmore LLC na jakékoliv spole nosti i aktivity v Rusku. }e Ing. D. uskute Hoval podnikatelské zámry v Rusku a ~e pYitom zamýalel registrovat ochranné známky pYíbuzné eským ochranným známkám, od eho~ ale bylo kvoli problémom spole nosti Wigmore LLC ustoupeno, mohla potvrdit i patentová zástupkyn Ing. V., ovaem i tu ~alovaný odmítl vyslechnout. Obdobn ~alovaný zcela povrchn a nepodlo~en odepYel relevanci sdlení financující banky, z nj~ plynulo riziko zesplatnní seniorních úvro, s tím, ~e se mu  jeví jako nepYesvd ivé , ale sou asn odmítl provést navr~ený dokaz výslechem vysoce postaveného zamstnance banky, který by mohl tento fakt potvrdit.<br/>45. }alobkyn té~ uvádí, ~e má-li být posuzována otázka zneu~ití práva ve vztahu k daHov znatelným nákladom emise dluhopiso, je tYeba v souladu s judikaturou vyhodnotit, zda bylo dosa~eno ú elu takové emise. K tomu podle ~alobkyn doalo, neboe jejich cestou získala finan ní prostYedky, které jí umo~nily získat vlastnictví ochranných známek. To, ~e reáln doalo k zapo tení pohledávek, nic nemní na tom, ~e touto cestou ~alobkyn získala ochranné známky a ~e jejich hodnota byla ekvivalentem finan ních prostYedko získaných emisí korunových dluhopiso. Ve vci nebylo zjiatno, ~e by z majetku ~alobkyn pYedtím byly umle vyvedeny finan ní prostYedky, je~ by byly následn vyu~ity ke splacení emisního kurzu dluhopiso, jako tomu bylo v pYípadech, kdy NSS dovodil zneu~ití práva (rozsudek ze dne 28. 12. 2023, . j. 3 Afs 233/2021-135). V dosledku vydání korunových dluhopiso se navýail její majetek. Pokud ~alovaný nezpochybHuje ekonomický pYínos ochranných známek pro ~alobkyni, jejich koupi, adekvátní kupní cenu a ani mo~nost Ing. D. svobodn se rozhodnout, jak s nimi nalo~í, a dokonce potvrzuje, ~e nákladové úroky souvisely ve smyslu § 24 odst. 1 zákona o daních z pYíjmo se získáním pYíjmo, ~alobkyn vobec nerozumí tomu, jak ~alovaný mo~e sou asn tvrdit, ~e emise dluhopiso pro ni nemla ~ádný pozitivní ekonomický pYínos. }alobkyn zároveH opt pYipomíná, ~e ae by ochranné známky poYídila od jakékoliv osoby, v~dy by doalo ke zvýaení jejích závazko.<br/>46. Za vadnou ~alobkyn pova~uje i argumentaci ~alované o irelevanci prohláaení minoritních akcionáYo o tom, ~e jim byla nabídnuta mo~nost úpisu dluhopiso. Jestli~e toti~ ~alovaný dovozuje pYeva~ující daHov optimaliza ní cíl korunových dluhopiso poukazem na Yetzec zápo to údajn umlých pohledávek a závazko, tato mo~nost úpisu vylu uje správnost jeho úvahy. I kdyby dluhopisy upsali minoritní akcionáYi, doalo by k poYízení ochranných známek, a to bez ú asti Ing. D. a Ing. S. Z toho podle ~alobkyn logicky plyne, ~e emise korunových dluhopiso nemohla být ú elová. Nadto konkrétní pohledávky a závazky, je~ vedly k zapo tení v návaznosti na emisi dluhopiso v probhu daHového Yízení nikdo nikdy nerozporoval. }alovaný ve své obecném vyjádYení pYitom pomíjí, ~e tyto pohledávky mly povod v b~ných obchodních vztazích, neboe vznikly z prodeje podílo v polské marketingové spole nosti EURO-AGENCY, z reklamních plnní apod. Veakeré související podklady jsou sou ástí daHového spisu. }alovaný nemo~e rozhodovat na základ toho, jak se mu nco jeví, nýbr~ na základ provedených dokazo.<br/>47. }alobkyn také namítla, ~e pokud ~alovaný zpochybHuje její dobrou víru plynoucí z pYedchozích daHových kontrol odkazem na to, ~e v té dob neml podklady od Policie R, nespecifikuje, které konkrétní skute nosti mly být tak zásadní pro zmnu jeho názoru. }alobkyn nerozumí tmu, pro  napY. k mezinárodní výmn informací s Panamou ~alovaný pYistoupil a~ po 3 letech od zahájení daHové kontroly. UpozorHuje té~ na to, ~e ~alobkyn ani její statutární orgány i akcionáYi nejsou v této vci trestn stíháni. V závru ~alobkyn navrhla doplnní dokazování v Yízení pYed soudem mj. o prohláaení jejích zamstnankyH o obsahu dYívjaích daHových kontrol a informacích poskytnutých správci dan a certifikátem o splnní daHových povinností spole ností Tramarex na Kypru.<br/>Probh ústního jednání<br/>48. }alovaný se omluvil z ústního jednání s tím, ~e v takto jednozna né vci by jeho ú ast na jednání nic nového nemohla pYinést. <br/>49. Soud provedl ústní jednání spole n s vcí projednávanou pod sp. zn. 59 Af 5/2023, neboe podstatné ásti správních spiso a navr~ené dokazy byly shodné. }alobkyn s navr~eným postupem soudu výslovn souhlasila. <br/>50. }alobkyn odkázala na písemná podání u inná v obou vcích. Zdoraznila, ~e skute n doalo k poYízení ochranných známek, které nikdy v minulosti nebyly v jejím majetku. Hodnota poYízeného majetku je pYitom nesporná. }alobkyn té~ daHovým orgánom Yádn vysvtlila, pro  ochranné známky nakupila  byly klí ové pro zachování rozsahu jejích tr~eb (obratu). }alobkyn tak poYídila majetek, který potYebovala ke své innosti. Nealo pYitom o transakci, která by se izolovan odehrála v roce 2012, ale pYedcházela jí Yada skute ností a jednání, které zapo aly ji~ v 90. letech. V dob, kdy ochranné známky poYizovala, mla ~alobkyn reálné obavy, ~e pokud je nezakoupí, nebude moci ochranné známky ji~ vyu~ívat. Zjiaeovala pYitom mo~nosti financování nákupu u bankovních institucí, ty se ale vyjádYily tak, ~e ~alobkyni finan ní prostYedky na zamýalenou transakci neposkytnou. }alobkyn pYi jednání dále odkázala na rozsudek NSS ze dne 10. 11. 2025, . j. 22 Afs 137/2025-79, který se zabýval ú elností emise korunových dluhopiso. Zvláae zdoraznila body 55 a~ 58 tohoto rozhodnutí, ve kterých NSS hodnotil, co lze pova~ovat za externí zdroje financování. Nakonec znovu upozornila na rozpornou praxi správce dan, který i v novjaích výzvách neodkazoval na zneu~ití práva, ale vyzýval ~alobkyni k prokázání podmínek podle § 24 zákona o daních z pYíjmo.<br/>51. K výzv soudu na pYedlo~ení platebního kalendáYe, na který bylo odkazováno ve smlouvách o pYevodu ochranných známek, ~alobkyn uvedla, ~e se jí nepodaYilo platební kalendáY dohledat, avaak je pYesvd ená o tom, ~e ho pYedkládali správci dan nkdy na podzim 2014  2016. Soud konstatoval, ~e se ve správním spise nenachází, avaak z dovodu, ~e se jej ~alobkyn v ~alobách ani nedovolávala, nakonec nepova~oval takový platební kalendáY za relevantní pro posouzení ~alob a ve svém posouzení vyael s ohledem na pasivitu ~alobkyn z toho, ~e takový platební kalendáY nebyl vypracován.<br/>52. K rekapitulaci podstatného obsahu daHových spiso nemla ~alobkyn pYipomínek. Nové dokazní návrhy nad rámec dokazo navr~ených písemn ~alobkyn ani k dotazu soudu a pYes upozornní na to, jak soud bude na zmínku o platebním kalendáYi v kupních smlouvách v dosledku pasivity ~alobkyn nahlí~et, neuplatnila. Písemn uplatnným dokazním návrhom pak soud nevyhovl z dovodo rozvedených dále ve vztahu k jednotlivým ~alobním bodom.<br/>Probh daHového Yízení a podstatný obsah napadeného rozhodnutí<br/>53. Správce dan provádl u ~alobkyn daHovou kontrolu na dani z pYíjmo právnických osob za zdaHovací období let 2011 a~ 2015, v jejím~ rámci identifikoval Yetzec transakcí s ochrannými známkami, jeho~ cílem byla podle nj nepYijatelná daHová  optimalizace . Uplatnní úrokových náklado z korunových dluhopiso emitovaných za ú elem pokrytí kupní ceny tchto ochranných známek pova~oval za akt zneu~ití práva. V návaznosti na zjiatní, ~e tyto úrokové náklady byly ~alobkyní patrn uplatnny i v dalaích letech, ji dne 22. 4. 2020 vyzval k podání dodate ných daHových pYiznání té~ za zdaHovací období let 2017 a 2018 (soub~n zahájené Yízení týkající se zdaHovacího období roku 2016 bylo pozdji zastaveno z dovodu uplynutí lhoty pro stanovení dan). Jeliko~ ~alobkyn sdlila, ~e jí nejsou známy konkrétní dovody pro podání dodate ných daHových pYiznání, zahájil správce dan dne 7. 7. 2020 daHovou kontrolu i ve vztahu k tmto dvma zdaHovacím obdobím, v rámci ní~ ~alobkyni dne 17. 3. 2021 vyzval k odstranní pochybností o daHové relevanci úrokových náklado z korunových dluhopiso, následn ji dne 9. 9. 2021 seznámil s výsledkem kontrolního zjiatní a dne 5. 3. 2022 jí doru il zprávu o daHové kontrole, v ní~ i pYes obsáhlá vyjádYení ~alobkyn a pYedkládané i navr~ené dokazní prostYedky dospl k závru o zneu~ití práva ze strany ~alobkyn vytvoYením umlé situace transakcemi mezi spojenými osobami ve smyslu § 23 odst. 7 písm. a) a b) zákona o daních z pYíjmo, které jí umo~nily dosáhnout daHového zvýhodnní, na n~ by jinak nedosáhla. Proto dne 10. 3. 2022 správce dan vydal dodate né platební výmry na daH z pYíjmo právnických osob, proti nim~ ~alobkyn podala odvolání, posléze v probhu odvolacího Yízení opakovan doplHované o návrhy na provedení mno~ství rozných dokazních prostYedko, a to i v reakci na seznámení se zjiatnými skute nostmi v odvolacím Yízení ze dne 15. 5. 2023.<br/>54. Napadené rozhodnutí ze dne 22. 6. 2023, jím~ ~alovaný podaná odvolání zamítl, bylo ~alobkyni doru eno dne 3. 7. 2023. V jeho odovodnní ~alovaný pYipomnl, ~e uplatHování nákladových úroko z korunových dluhopiso bylo pYedmtem daHové kontroly ji~ za roky 2011 a~ 2015. Podle správce dan ~alobkyn vytvoYila komplikovanou strukturu obchodních vztaho s ochrannými známkami  Béda Trávní ek a  KOLO `TSTÍ mezi kapitálov, personáln a jinak propojenými zahrani ními spole nostmi. V kone ném dosledku ~alobkyn koncem roku 2012 zakoupila ochranné známky (je~ sama pYedtím dlouhodob zhodnocovala) za 748 198 000 K  a k jejich uhrazení doalo v rozsahu 664 198 000 K  vzájemnými zápo ty pohledávek mezi propojenými osobami (v etn pohledávky z emisního kursu korunových dluhopiso) bez reálných pen~ních plateb, co~ správce dan vyhodnotil jako zneu~ití práva ve snaze získat daHové zvýhodnní. Nebyl naplnn smysl § 24 odst. 1 zákona o daních z pYíjmo, podle nj~ lze uznat pouze náklady, bez jejich~ vynalo~ení by ~alobkyn nezískala nebo neudr~ela své pYíjmy. Emise korunových dluhopiso v objemu 300 000 000 K  s úrokem 11 % p. a. ze dne 16. 11. 2012 je splatná a~ dne 16. 11. 2032, dopadá tedy i na dalaí zdaHovací období. Nynjaí pYípad se týká let 2017 a 2018, v nich~ ~alobkyn vykázala toto~nou výai nákladových úroko, co~ byl dovod pro rozaíYení pochybností správce dan i na tato dalaí zdaHovací období.<br/>55. Ze správního spisu podle ~alovaného plyne, ~e ~alobkyn u~ívala ochranné známky ji~ od svého vzniku v roce 1997. Do roku 2004 vlastnili ochranné známky pYedseda pYedstavenstva a majoritní akcionáY ~alobkyn Ing. I. D. a spole nost Euro-Agency s.r.o. V roce 2004 Ing. D. vlo~il ochranné známky do spole nosti Wigmore LLC sídlící v USA, kterou vlastnil (zalo~ena byla 6 msíco pYedtím a doposud byla neaktivní). Dne 22. 11. 2004 Wigmore LLC uzavYela licen ní smlouvy na výhradní u~ívání ochranných známek s kyperskou spole ností East Mountfield Ltd. (ke dni 15. 10. 2010 pYejmenovanou na Tramarex Ltd.), která následn dne 6. 12. 2004 toto právo poskytla sublicen ními smlouvami ~alobkyni. }alobkyni tak vznikla povinnost hradit licen ní poplatky kyperské spole nosti, jejím~ Yeditelem byl Ing. M. S., místopYedseda pYedstavenstva ~alobkyn. Tramarex Ltd. byla vlastnna spole ností MIVEP a.s. (od 12. 2. 2010 minimáln do 15. 6. 2015 v ní dr~ela podíl 99,9 %), jejím~ jediným akcionáYem byla ~alobkyn. V roce 2010 Wigmore LLC pYevedla ochranné známky na panamskou spole nost Wigmore Group AG. Od ní pak dne 1. 11. 2012 koupila ochranné známky ~alobkyn za 748 198 000 K . }alobkyn pYitom byla jediným subjektem, který ochranné známky vyu~íval. A~ do uzavYení podlicen ních smluv ~alobkyn ochranné známky nkolik let u~ívala bez registrace na ÚYadu promyslového vlastnictví. Ú elov podle ~alovaného posobí fakt, ~e transakce probhly v okruhu propojených spole ností sídlících zejména v zahrani í a ~e 529 mil. K  bylo uhrazeno, ani~ by doalo k faktickému pohybu financí. Transakce související s úhradou byly realizovány v krátkém asovém rozmezí od 14. 11. 2012 do 17. 12. 2012. Úhrada celkové kupní ceny 748 198 000 K  byla spojena s reálným pYevodem finan ních prostYedko pYes bankovní ú et pouze v ástce 84 mil. K  odpovídající záloze na kupní cenu. <br/>56. Korunové dluhopisy byly pou~ity na nákup ochranných známek od Wigmore Group AG. Jeden soubor ochranných známek byl koupen za 431 247 000 K , druhý za 316 951 000 K , oba se splatností do 31. 12. 2018. }alobkyn tak mohla pou~ívat ochranné známky minimáln 6 let bez nutnosti dalaích náklado. PYesto dne 16. 11. 2012 neveYejn emitovala dluhopisy. Celý objem korunových dluhopiso (2 x 150 mil. K ) ve stejný den koupili vtainový vlastník ~alobkyn a pYedseda pYedstavenstva Ing. I. D. a místopYedseda pYedstavenstva Ing. M. S. Nezaplatili pYitom pen~ními prostYedky, nýbr~ den po uzavYení smlouvy o nákupu ochranných známek mezi ~alobkyní a Wigmore Group AG koupili od Wigmore Group AG pohledávky z kupní smlouvy na ochranné známky a následn uzavYeli se ~alobkyní dohodu o vzájemném zapo tení tchto pohledávek. V dalaí sérii postupování pohledávek v souvislosti s úhradou kupní ceny ochranných známek ovaem také nedoalo k faktickému pYevodu finan ních prostYedko. <br/>57. }alovaný pYipomnl, ~e podle správce dan vydání korunových dluhopiso umo~nilo ~alobkyni uplatnit daHov uznatelné náklady za zdaHovací období let 2017 a 2018 (a dále a~ do kone né splatnosti korunových dluhopiso, tj. do 16. 11. 2032) v ástce 33 000 000 K . PYi výplat pYíjmo dr~itelom dluhopiso, tj. Ing. I. D. a Ing. M. S., pYitom nedochází ke zdanní výnoso (§ 36 odst. 3 zákona o daních z pYíjmo). <br/>58. Správce dan upozornil na to, ~e si ~alobkyn v lednu 2001 nechala zpracovat stanovisko spole ností Charlie & Advisers, s. r. o., ve kterém bylo navr~eno optimaliza ní schéma nehmotných aktiv (dále jen  optimaliza ní schéma ). Prvky ochranných známek  Béda Trávní ek a  KOLO `TSTÍ u~íval ~ivnostník Ing. I. D. a ~alobkyn ji~ od roku 1995, resp. 1996. K zápisu u ÚYadu promyslového vlastnictví doalo teprve v letech 2000 a~ 2003, resp. 2006. Vtainu ochranných známek si pYihlásil Ing. I. D., pYípadn je získal od Euro Agency, v ní~ byl v letech 1994 a~ 2004 jednatelem a spoluvlastníkem. Wigmore LLC uzavYela v roce 2004 licen ní smlouvu s Tramarex Ltd., jejím~ statutárním orgánem byl od roku 2004 do roku 2010 Ing. M. S., místopYedseda pYedstavenstva ~alobkyn. V tém~e roce Tramarex Ltd. uzavYela sublicen ní smlouvu s ~alobkyní. V roce 2010 Wigmore LLC prodala ochranné známky Wigmore Group AG a licen ní smlouvy pYealy na nového majitele a poté v roce 2012 koupila práva k ochranným známkám ~alobkyn. K pYeprodejom tedy doalo mezi personáln, kapitálov i jinak propojenými spole nostmi. Náklady na sublicenci byly ~alobkyní hrazeny personáln a kapitálov propojené Tramarex Ltd. na Kypru. Od roku 2005 a~ do roku 2010 inily sublicen ní poplatky dle znaleckých posudko 748 197 895 K . Tramarex Ltd. pYitom na Kypru nepodávala pYiznání k dani z pYíjmo právnických osob. Sublicen ní smlouvu fakticky podepisovali pYedseda (za ~alobkyni) a místopYedseda (za Tramarex Ltd.) pYedstavenstva ~alobkyn. PYíjmy z licen ních poplatko putovaly k Wigmore LLC v USA, jejím~ zakladatelem byl opt pYedseda pYedstavenstva ~alobkyn. Ta (a ani Ing. D. jako~to její vlastník) pYíjmy v USA nedanila a toté~ platilo po pYevodu ochranných známek na Wigmore Group AG v Panam, kde bylo tamjaímu správci dan sdleno, ~e spole nost v Panam neprovádla ~ádnou innost. Tím ~alobkyn naplnila zámr nastínný ve stanovisku o optimalizaci s cílem sní~it daHovou povinnost vo i státu, a to jeat formou, je~ ú elovost transakcí zakrývala. <br/>59. Správce dan tedy vycházel z toho, ~e byla naplnna objektivní i subjektivní slo~ka zneu~ití práva. }alobkyn toti~ získala výhodu, kterou by standardn nemohla získat. Vznikly jí náklady ve form sublicen ních poplatko, odpiso a úroko z korunových dluhopiso, ani~ by (na druhé stran) byly z nich plynoucí výnosy zdanny. Díky vyu~ití § 36 zákona o daních z pYíjmo ve znní ú inném do 31. 12. 2012 nebyla odvedena ani daH vybíraná srá~kou z úrokového výnosu korunových dluhopiso. Jiný ekonomický smysl podle nj transakce nemly.<br/>60. }alovaný pYipomnl, ~e ~alobkyn nastavila transakci a~ v návaznosti na zjednoduaení podmínek dluhopiso s ú inností od 1. 8. 2012 (novela zákona o dluhopisech provedená zákonem . 172/2012 Sb.). Emisní podmínky ji~ nemusela schválit eská národní banka a byl zruaen vý et osob oprávnných vydávat dluhopisy. Výsledkem korunových dluhopiso je sní~ení základu dan o vysoké úrokové výdaje a nezdanní tchto úroko. }alovaný nicmén souhlasí s tím, ~e formáln ~alobkyn naplnila vaechny zákonné podmínky pro daHovou uznatelnost vyplácených úroko. I kdy~ se v projednávaném pYípad jedná o transakce spojených osob ve smyslu § 23 odst. 7 zákona o daních z pYíjmo, není relevantní ani otázka výae úroko, neboe té se pochybnosti daHových orgáno netýkají. V daném pYípad nealo ani o disimulované právní úkony, vaechny zákonné podmínky byly naplnny, nebyl ovaem naplnn ú el zákona. Podmínky umo~Hující uplatnní daHové výhody byly podle ~alovaného vytvoYeny umle. Hlavním ú elem komplikovaného schématu obchodních vztaho a transakcí bylo významné sní~ení daHových povinností ~alobkyn nejprve v podob náklado na (sub)licen ní poplatky, následn v podob odpiso kupní ceny ochranných známek a kone n v podob úrokových náklado z vydaných dluhopiso. K nákupu ochranných známek doalo i pYesto, ~e banky dalaí zadlu~ování ~alobkyn odmítly. Korunové dluhopisy byly pou~ity pouze za ú elem nákupu ochranných známek bez reálné úhrady pen~ními prostYedky. Pohledávky z korunových dluhopiso slou~ily jen k zapo tení proti kupní cen za ochranné známky. }alovaný pYitom podotkl, ~e bylo na ~alobkyni, aby prokázala skute nou potYebu finan ních prostYedko, jejich vyu~ití k dosa~ení pYíjmo a ekonomické opodstatnní zvolené kombinace finan ních nástrojo.<br/>61. }alovaný v souvislosti s posouzením zneu~ití práva ve shod se správcem dan identifikoval nestandardní okolnosti. Za takové ozna il vydání dluhopiso v závru roku 2012 v neveYejné emisi; jejich upsání fyzickými osobami v pozici statutárních orgáno ~alobkyn; skute nost, ~e o emisi i o úpisu dluhopiso rozhodovaly tyté~ osoby v pozici spojených osob ve smyslu § 23 odst. 7 zákona o daních z pYíjmo; úhradu dluhopiso zápo tem pohledávek a závazko, ani~ by ~alobkyn získala volné finan ní prostYedky; korunové dluhopisy s úrokem 11 % p. a. slou~ící k tomu, aby ~alobkyn mohla uplatnit daHov uznatelné úroky ve výai 4 147 540,98 K  pro rok 2012 a následn a~ do splatnosti dluhopiso (16. 11. 2032) ka~doro n v ástce 33 000 000 K ; ú elovost realizovaných transakcí s ochrannými známky v komplikovaném Yetzci kapitálov, personáln a jinak propojených zahrani ních osob, v rámci nich~ bylo uhrazeno 529 mil. K  bez faktického pohybu financí postupováním pohledávek (dokonce i po splatnosti) za nominální hodnotu, a to v krátkém asovém období od 14. 11. 2012 do 17. 12. 2012; zjiatná optimaliza ní schémata; a kone n skute nost, ~e ~alobkyn byla jediným lánkem Yetzce skute n vyu~ívajícím ochranné známky k marketingovým ú elom, v rámci eho~ ochranné známky dlouhodob zhodnocovala, a  je nevlastnila, a teprve následn je odkoupila, tak~e sni~ovala daHovou povinnost jak (sub)licen ními poplatky, tak i odpisy zvýaené kupní ceny. Souhrn tchto okolností ukazující iracionální a~ absurdní úmyslné jednání podle ~alovaného naplHuje objektivní kritérium zneu~ití práva.<br/>62. Subjektivní kritérium je pak podle ~alovaného naplnno tím, ~e transakce související s emisí dluhopiso a postrádající ekonomický smysl by mezi nespojenými osobami uzavYeny nebyly. Jedná se o umle vytvoYené podmínky, které potla ují skute ný daHový ú el. Slovy ~alovaného:  Úmyslem smluvních stran bylo realizovat výplatu úroko z korunových dluhopiso nezatí~ených srá~kovou daní spojeným osobám (Ing. D. a Ing. S.), vyvedením do základu dan odvolatele (emitenta) bez ekonomického opodstatnní, pouze za ú elem získání daHového zvýhodnní s cílem eliminace daHové povinnosti (dluhopisové úroky). Z tohoto dovodu není mo~no úrokové náklady za výae uvedená zdaHovací období uznat jako daHov ú inné, neboe sporné náklady byly vynalo~eny v rozporu s ú elem ustanovení zákona. <br/>63. K odvolacím námitkám ~alovaný uvedl, ~e ~alobkyn ve své argumentaci odvádí pozornost od toho, ~e nebyla schopna vysvtlit ekonomický smysl veakerých probhlých transakcí. Nevysvtlila (sub)licencování ochranných známek nepYímo pYes zahrani ní spojené spole nosti, jejich odkup a~ po vynalo~ení zna n vysokých licen ních poplatko ani potYebu emitovat korunové dluhopisy zapo tené na ást kupní ceny ochranných známek práv v roce 2012, kdy~ byla ~alobkyn k úhrad kupní ceny smluvn vázána skoro a~ za 6 let. Správce dan pYitom závr o zneu~ití práva neu inil ani na základ smyalenek, ani z dovodu neunesení dokazního bYemene ~alobkyní, nýbr~ na základ jím prokázaného probhu transakcí a vztaho mezi zapojenými osobami. Vyu~il spolupráce se zahrani ními správci dan a s Policií R a na základ dosa~ených skutkových zjiatní formuloval úvahu, s ní~ ~alobkyni Yádn seznámil a poskytl jí prostor na ni reagovat.<br/>64. K námitce o propojenosti osob ve smyslu § 23 odst. 7 písm. b) bodu 5 zákona o daních z pYíjmo, tj. ~alobkyn a Wigmore Group AG pYes JUDr. M. B. a lichtenatejnskou spole nost Fiduciana, ~alovaný uvedl, ~e ze zjiatní z mezinárodních do~ádání vyplynulo, ~e kontrola ochranných známek nikdy nepYeala na nezávislé osoby. Podle panamského správce dan Wigmore Group AG neprovádla v Panam ~ádnou innost a nepYiznala tam ~ádný pYíjem. Registra ní agent BUFET MF & CO neznal skute ného vlastníka Wigmore Group AG. Advokát JUDr. M. B. se nicmén ú astnil jak valných hromad ~alobkyn na rozných pozicích, tak mj. zastupoval Wigmore Group AG pYi podpisu zakladatelské smlouvy Trading eshop, s.r.o., nebo spole nosti Wigmore LLC a Tramarex Ltd. a zastupoval také E. K., B. K. a P. K. jednající za spole nosti Fiduciana a Emilaso Corp. (Seychelské ostrovy). K prohláaení advokáta Mgr. L. T. ze dne 15. 7. 2021 ~alovaný konstatoval, ~e obsahuje popis zkuaeností s pYípady, kdy advokát mo~e zastupovat ob smluvní strany, pokud není dán stYet zájmo. To ~alovaný nerozporuje, nicmén není zjevné, do jaké míry byl Mgr. T. seznámen se specifiky projednávaného pYípadu. Role JUDr. M. B. i spole nosti Fiduciana pohláaením není zpochybnna, neboe v kontextu zjiatných skute ností je zYejmé, ~e se u rozných subjekto zapojených do transakcí oba nevyskytují náhodou, ale proto, ~e jsou vyu~íváni stejnými subjekty v pYímé souvislosti s transakcemi týkajícími se ochranných známek, v souvislosti s jejich~ nákupem ~alobkyn emitovala korunové dluhopisy. <br/>65. K podkladom od patentové zástupkyn Ing. J. V. ~alovaný uvedl, ~e se jedná o údajné pYihláaení ochranné známky  KOLO `TSTÍ v grafickém znázornní pro Blorusko a Ukrajinu a ochranné známky  Rotující zahrada v Kazachstánu. Tyto ~ádosti zpracované pro Wigmore LLC byly adresovány soukromým spole nostem/fyzickým osobám v Blorusku, na Ukrajin a v Kazachstánu. Chybí vaak bli~aí identifikace v etn podpiso, razítek, potvrzení odeslání/doru ení nebo podání patentovým úYadom a chybí té~ zptná vazba od pYíjemco dopiso. Podle ~alovaného bu ~ádosti podány nebyly, nebo ochranné známky nakonec nebyly registrovány, eventuáln byla jejich registrace vzáptí zruaena. Z dokumento pYitom nevyplývá, ~e by se jednalo o toto~né ochranné známky, jde ostatn o ochranné známky slovní, a nikoliv obrazové. I dceYiná spole nost ~alobkyn Mountfield SK, s.r.o., u Úradu priemyselného vlastníctva Slovenskej republiky zaregistrovala ochranné známky  Béo Trávní ek a  KOLESO `dASTIA graficky obdobné tm eským, tedy jiné, ne~ které ~alobkyn zakoupila, a to i pYes jazykovou blízkost slovenatiny. Provedení dokazu podklady od Ing. V., aby bylo zjiatno, ~e registrace ochranných známek ve zmínných zemích nakonec ani nebyla provedena, ~alovaný vyhodnotil jako postrádající ve vztahu k posuzovanému zneu~ití práva vypovídací potenciál.<br/>66. }alobkyní dolo~ený rozsudek Mironet, který se týká náhrady akody za poakození dobrého jména, s pYípadem ~alobkyn také nesouvisí. Ochranná známka MIRONET byla po celou dobu ve vlastnictví jedné fyzické osoby a nedocházelo k jejím etným pYevodom skrze zahrani ní jurisdikce. Správce dan pak nikdy neuvádl, ~e by snad Ing. D. ml ochranné známky vlo~it do základního kapitálu ~alobkyn.<br/>67. Podle ~alovaného nebyly závry správce dan ani pYekvapivé v kontextu pYedchozích daHových kontrol za jiná zdaHovací období, které skon ily bez nálezu, neboe tehdy neml správce dan k dispozici informace, které získal teprve pYi daHové kontrole za roky 2011 a~ 2015. Jednalo se o podnty Policie R a informace z mezinárodních do~ádání, ostatn spolupráce s Panamou a Hongkongem byla na základ mezinárodních smluv mo~ná a~ od roku 2012. V pYedchozích pYípadech ani nenastaly díl í skute nosti, které jsou nyní sou ástí ú elového Yetzce transakcí. <br/>68. Ohledn ekonomického efektu u~ívání ochranných známek ~alovaný zopakoval, ~e ~alobkyn systematicky od roku 2004 vytváYela ú elové struktury zámrn sni~ující její daHový základ náklady na (sub)licen ní poplatky, dlouhodob ochranné známky jako jediný subjekt marketingov vyu~ívala, ím~ je podstatn zhodnotila, aby je pak následn zakoupila a kupní cenu pYevá~n zaplatila zapo tením v etn pohledávek z emise korunových dluhopiso. Poté si ~alobkyn sni~ovala daHovou povinnost odepisováním ochranných známek a uplatnním úrokových náklado z dluhopiso vydaných v roce 2012, a  ~alobkyn finan ní prostYedky potYebovala a~ v roce 2018. Z úrokových výnoso navíc ~alobkyn v pozici plátce dan s ohledem na zákonem stanovená pravidla zaokrouhlování ani neodvedla srá~kovou daH (co~ nicmén není pYedmtem tohoto Yízení). Je to práv celkový sled jednání zú astnných osob a souvisejících okolností, který nemo~e vést k jinému závru, ne~ ~e jejich zámrem bylo ú elové získání daHového zvýhodnní. DaHový subjekt sice mo~e uspoYádat své podnikání tak, aby minimalizoval daHové povinnosti, avaak nesmí se jednat o pYevládající nebo hlavní ú el smluvních vztaho. }alobkyn mohla k financování vyu~ít i jiné alternativy jako napY. veYejnou emisi. }alobkyn emisí dluhopiso nezískala ~ádné nové zdroje financování, a emise tak pro ni nemla ~ádnou pYidanou hodnotu. <br/>69. K dokazování ~alovaný dále uvedl, ~e Ing. Z. H. nebyl vyslechnut proto, ~e nevyplynula ~ádná souvislost mezi plánovanými obchodními aktivitami Ing. I. D. v Rusku a ~alobkyniným nákupem esky formulovaných ochranných známek a úhradou jejich kupní ceny. V podkladech daHové kontroly nebyly zjiatny ~ádné transakce nebo propojení na osoby z Ruské federace, a to ani ve zdaHovacích obdobích let 2017 a 2018. Navíc by v Rusku nemohly být pou~ity eské ochranné známky, ale musely by být adaptovány (cyrilice), a nadto zaregistrovány v pYísluané zemi u patentového úYadu, tak~e by alo ji~ o jiné ochranné známky. Navr~ený výslech V. F. Ch. se té~ týkal nerealizovaného plánu na podnikání v Ruské federaci. Pokud jde o memorandum o spolupráci podepsané s ním, to se nikdy nenaplnilo, ostatn ji~ necelé tYi msíce poté byly ochranné známky pYevedeny spole nosti Wigmore LLC, na její~ innosti ani vlastnictví se pan Ch. nijak nepodílel a je~ sama ~ádné aktivity v Rusku neprovádla. Nadto by k tomu opt byly zapotYebí jiné (lokalizované) ochranné známky. Podnikatelské aktivity Ing. D. jako~to samostatného podnikatelského subjektu ostatn nebyly pYedmtem této daHové kontroly. Výslechy tchto svdko proto ~alovaný shodn se správcem dan vyhodnotil jako nadbyte né, neboe by nemohly pYinést ~ádné nové informace relevantní z pohledu kontrolních zjiatní. Také výslech Ing. J. C., zástupce eské spoYitelny, a.s., který podepsal pYípisy pro ~alobkyni ze dne 30. 7. 2018 a 31. 1. 2020, by byl nadbyte ný, neboe správce dan nerozporoval skute nosti uvedené v pYípisech o finan ní situaci ~alobkyn, nýbr~ to, jak k ní pYisply ekonomicky iracionální transakce s ochrannými známkami. <br/>70. K dalaím námitkám týkajícím se skutkových závro správce dan ~alovaný uvedl, ~e ve zpráv o daHové kontrole (v etn té za roky 2011 a~ 2015) je podrobn popsán obchodní Yetzec. Není pravdou, ~e by správce dan tvrdil, ~e ~alobkyn mla zakoupit ochranné známky. Správce dan pouze nastínil zposoby, jakými se mohla ~alobkyn stát u~ivatelkou ochranných známek povodn vlastnných jejím pYedsedou pYedstavenstva a majoritním akcionáYem. Z ekonomicky racionálního hlediska nemusel být vytváYen tak komplikovaný Yetzec. Správce dan ani nediktoval mo~nosti, které byl Ing. D. povinen zvolit, pouze posuzoval racionalitu zvoleného Yeaení pohledem správy daní. }alovaný se neztoto~Huje ani s relevancí ~alobkyniny argumentace nezbytností emise korunových dluhopiso, jeliko~ zde se ~alobkyn vyjadYuje a~ k dosledkom svých pYedchozích kroko s ochrannými známkami v podob neochoty bankovních subjekto i tYetích osob poskytnout jí financování. Dokazní prostYedky dokládající její slo~itou finan ní situaci v roce 2012 nejsou s to vysvtlit pYedcházející transakce a postupy ~alobkyn se spYíznnými osobami, jejich~ umlou povahu správce dan dovodn zpochybnil. Neobstojí ani poukaz na vyjednávání Ing. D. s Wigmore Group AG formou memorand, k nmu~ doalo jeat pYed odsouhlasením zámru a ceny valnou hromadou ~alobkyn. Z celkové ceny 748 198 000 K  bylo panamské spole nosti Wigmore Group AG na její ú et v Lichtenatejnsku uhrazeno pouze 84 mil. K , a to ji~ rok pYed uzavYením smlouvy. Ostatní úhrady probíhaly zpravidla nkolikanásobným postoupením pohledávek a jejich zápo ty. Iracionální je podle ~alovaného i to, ~e Wigmore LLC vlastnná Ing. D. pYevedla ochranné známky na panamskou Wigmore Group AG v tém~e roce, kdy s touto spole ností zapo ala vyjednávat ~alobkyn zastoupená Ing. D. Nadto se ~alovaný ani neztoto~Huje s tím, ~e by jedinou mo~ností úhrady ochranných známek byla emise korunových dluhopiso v roce 2012. }alobkyn toti~ iracionáln pYistoupila k úhrad závazku s aestiletým pYedstihem. Toto mezidobí bylo dostate né pro zajiatní mo~ného zposobu financování. Vydáním korunových dluhopiso ostatn ~alobkyn ve skute nosti ani nezískala ~ádné reálné pen~ní prostYedky, k jejich úhrad doalo zapo tením mezi spojenými osobami.<br/>71. }alovaný dále podotkl, ~e pohledávky zapo ítávané proti emisnímu kurzu dluhopiso pYealy na Ing. D. a Ing. S. ji~ uzavYením postupní smlouvy bez sank ních ustanovení, a koliv jejich splatnost inila 10 let. ZároveH doalo k okam~itému zápo tu pohledávek v etn závazku splatného a~ za 10 let. Znalecký posudek TPA Valuation & Advisory ze dne 2. 12. 2019, . 1/1122/2019, jej~ se ~alobkyn dovolává, se pak týkal posouzení tr~ní úrokové sazby korunových dluhopiso. Správce dan vaak nerozporoval výai úrokové sazby, nýbr~ ekonomickou racionalitu celého pYedchozího komplexu transakcí. I kdy~ tedy proti ~alobkyninu právnímu rozboru principu zákazu zneu~ití práva nelze podle ~alovaného nic namítat, platí, ~e nepYedlo~ila takové dokazní prostYedky, které by ucelenou správní úvahu správce dan o naplnní objektivního i subjektivního prvku zneu~ití práva, je~ je souladná se ~alobkyní popisovanou judikaturou, dokázaly vyvrátit.<br/>72. K tvrzené tí~ivé finan ní situaci ~alobkyn (pohro~ka banky poskytující úvrové financování zesplatnním staraích úvro, neochota finan ních institucí poskytnout dalaí dlouhodobý úvr, rozhodování ~alobkyn o dalaí ekonomické innosti a restrukturalizaci dluho) ~alovaný uvedl, ~e jde o nepYesvd ivý argument. Emise korunových dluhopiso toti~ nezvýaila úvrové zatí~ení ~alobkyn, v podstat se jednalo o zapo tení vzájemných pohledávek a závazko. Ú elem tchto transakcí bylo podle ~alovaného jen úmyslné navození dojmu potYeby jiného zdroje financování namísto bankovního, dluhopisy vaak byly emitovány, ani~ by upisovatelé uhradili jejich emisní kurz. Propojenost osob byla dovodem toho, ~e emise byla neveYejná a nedoalo k oslovení externích investoro. Tvrzenou restrukturalizaci dluhového zatí~ení ~alovaný pova~uje jen za zástupný dovod pro obhájení daHové ú innosti úroko z korunových dluhopiso, které vaak nemly ~ádný pYínos pro podnikatelskou innost ~alobkyn. Byly pouze umle vytvoYeny podmínky pro zatí~ení ~alobkyn nákladovými úroky pYi nulové výai srá~kové dan z vyplácených úroko.<br/>73. Z estného prohláaení JUDr. O. `. ze dne 14. 7. 2020 a ze zápisu o probhu zasedání pYedstavenstva ~alobkyn ze dne 13. 5. 2002 vyplynul zámr vytvoYení mo~né servisní entity na Kypru koordinující dodávky zbo~í do jednotlivých prodejních sítí v jiných zemích. Kyperská spole nost Tramarex Ltd. ve skute nosti ale jen zprostYedkovávala ~alobkyni ochranné známky od Wigmore LLC, ani~ by ~alobkyn prokázala její reálné aktivity pYi pronikání na dalaí trhy i v podob marketingové i distribu ní innosti. Správce dan takové informace nezjistil ani v rámci mezinárodního do~ádání. Zmínné subjekty v zemích své registrace neodvádly daH, ae u~ z titulu postavení daHového nerezidenta (Wigmore LLC), nebo z dovodu neplnní svých povinností (Tramarex Ltd.). Jeliko~ ~alovanému nebylo jasné, jaký dopad by takové innosti mly mít na daHovou uznatelnost úroko z korunových dluhopiso, postrádal výslech JUDr. O. `. vypovídací schopnost a nebyl zposobilý vyvrátit závry správce dan. <br/>74. Ohledn stanoviska doc. JUDr. B. H., Ph.D., ze dne 23. 1. 2020 ~alovaný uvedl, ~e vysvtluje, ~e akcionáY nemá povinnosti vlo~it i pYevést majetek do své spole nosti. Správce dan ale nikde neuvedl, ~e by Ing. D. ml povinnost vlo~it ochranné známky do majetku ~alobkyn, a transakce posuzoval jen z hlediska správy daní. DaHová optimalizace, má-li být pYípustná, musí mít jasný ekonomický smysl, co~ v nynjaí vci chybí. Stejn tak nebylo mo~né pYihlédnout k listinám, jimi~ Wigmore LLC vyzývala polskou spole nost, aby zanechala nekalosout~ního jednání, jeliko~ tato komunikace se týkala odliané ochranné známky  KoBo szcz[cia . Ing. M. S. nebylo mo~né podle ~alovaného vyslechnout jako svdka, neboe stále je místopYedsedou pYedstavenstva ~alobkyn. Ohledn estného prohláaení Ing. M. ., lenky pYedstavenstva ~alobkyn, ze dne 13. 7. 2020 a B. ., místopYedsedkyn pYedstavenstva ~alobkyn, ze dne 14. 7. 2020 ~alovaný uvedl, ~e se týkalo pYedchozí daHové kontroly, pYi které ale správce dan neml a ani nemohl mít k dispozici informace z mezinárodních do~ádání potYebné k tomu, aby odhalil optimaliza ní schéma. Nadto nkteré díl í skute nosti komplexního zjiatní správce dan související s emisí korunových dluhopiso v té dob jeat nenastaly.<br/>75. K prohláaení patentové zástupkyn Ing. J. V. ze dne 20. 7. 2021 a podkladom od ní ~alovaný konstatoval, ~e je v nm popsána její dlouhodobá spolupráce s Ing. I. D. ohledn ochranných známek od roku 1999. Otázka ochranných známek v Rusku, na Ukrajin, v Blorusku a Kazachstánu ale zostává v rovin tvrzení, ~ádná tam zrealizovaná transakce nebyla dolo~ena, chybí jakákoliv reakce ze strany patentových úYado. Tato sdlení nic nemní na tom, ~e ~alobkyn byla jediným subjektem skute n vyu~ívajícím eské ochranné známky.<br/>76. Dokument  Tax Certificate vydaný kyperským Ministerstvem financí z roku 2016 pouze potvrdil, ~e Tramarex Ltd. má ke dni 31. 12. 2015 vypoYádány veakeré daHové povinnosti. Potvrzení ale nijak nevyvrací skute nost, ~e v letech 2011 a 2012 Tramarex Ltd. v rozporu se zákonem nepodala daHové pYiznání. Zásadní u této spole nosti je nicmén nco jiného  ~e k prodeji ochranných známek vyu~ívaných ~alobkyní docházelo v Yetzci propojených subjekto. <br/>77. }alobkyn dolo~ila prohláaení minoritních akcionáYo Ing. P. B., Ing. P. J., Ing. J. M. a A. P., ~e jim byla nabídnuta koup dluhopiso, kterou odmítli. }alovaný v této souvislosti poukázal na to, ~e a  nkteYí akcionáYi emisi dluhopiso odmítli, Ing. I. D. vlastnící 71,5 % kmenových akcií ~alobkyn ostatní akcionáYe je snadno mohl pYehlasovat. AkcionáYom navíc pYísluaí právo na podíl na zisku ~alobkyn, a proto je vrohodnost jejich prohláaení oslabena. K zápisom z valných hromad ze dno 30. 6. 2017, 29. 6. 2018 a 30. 6. 2020 mj. schvalujícím výplatu dividend ~alovaný dodal, ~e správce dan nikdy netvrdil, ~e by snad ml úrok z korunových dluhopiso nahrazovat dividendy. MístopYíse~né prohláaení Ing. I. D., ~e Wigmore LLC participovala na pYipravovaných obchodních aktivitách v Rusku financovaných z licen ních pYíjmo (pYíjmy nebyly danny, proto~e podnikání bylo ztrátové, jeho neúspch pak musel být sanován prodejem ochranných známek), spolu s prohláaením W. V. o tomto podnikání dle ~alovaného pak nepYineslo ~ádné relevantní informace, proto~e se z povahy vci muselo týkat jiných ne~ eských ochranných známek, emu~ nasvd ují i listiny a prohláaení od Ing. V.<br/>78. Pokud pak ~alobkyn pYedlo~ila svou ~alobu, repliku a dupliku týkající se soudního Yízení ve vci zdaHovacích období let 2011 a~ 2015 (sp. zn. 43 Af 21/2021), ~alovaný konstatoval, ~e vyjadYovat nebude, jeliko~ se k nim vyjadYuje v rámci soudního pYezkumu.<br/>79. }alovaný uzavYel, ~e ~alobkyn zneu~ila právo, jeliko~ k vynalo~ení náklado na úroky z korunových dluhopiso nemla racionální (ekonomický i jiný) dovod. Hlavním ú elem operace bylo sní~ení daHové povinnosti umlým vytvoYením dlouhodobého závazku.<br/>Posouzení ~aloby<br/>80. Soud ovYil, ~e ~aloba byla podána v as, ~e je vcn i místn pYísluaným soudem a napadené rozhodnutí je rozhodnutím ve smyslu § 65 odst. 1 s. Y. s. PYi pYezkoumání napadeného rozhodnutí vycházel soud ze skutkového a právního stavu, který tu byl v dob rozhodování správního orgánu (§ 75 odst. 1 s. Y. s.). Soud dospl k závru, ~e podaná ~aloba není dovodná.<br/>81. Soud pYedesílá, ~e velmi obsáhlá ~aloba (59 stran a 19 stran repliky, vae drobným a zhuatným písmem) detailn mnohdy doslovn polemizuje s napadeným rozhodnutím, zprávou o daHové kontrole i výsledky kontrolního zjiatní, pYi tomto parciálním pYístupu vaak ne v~dy zohledHuje airaí kontext rozporovaných pasá~í nebo skute nost, ~e názor zastávaný správcem dan i ~alovaným v ur ité fázi Yízení se mo~e vyvíjet, tak~e není (a ani nemusí být) toto~ný s tím, na nm~ je zalo~eno napadené rozhodnutí. Pro soudní pYezkum pak není podstatná dokonalost ka~dé jednotlivé vty, nýbr~ zákonnost výroku napadeného rozhodnutí ve spojení s nosnými dovody prezentovanými pYedevaím v jeho odovodnní. A koliv v projednávaném pYípad daHové orgány podrobovaly zkoumání slo~itý a rozvtvený obchodní Yetzec pYedcházející sporné emisi korunových dluhopiso, nebylo nezbytné se zabývat detailním rozborem jednotlivostí, je~ samy o sob nemohly mít dopad na zákonnost souhrnných závro ~alovaného. Nadto je tYeba podotknout, ~e napadené rozhodnutí stojí na komplexních dovodech. I kdy~ soud nemusí souhlasit s ka~dou ástí tohoto odovodnní, pro zamítnutí ~aloby posta í, jestli~e alespoH ást tchto dovodo obstojí, je-li tato ást dosta ující pro výsledné posouzení promítnuté do výroku napadeného rozhodnutí.<br/>82. Jeliko~ se argumenta ní okruhy napYí  ~alobou i dalaími dokumenty prolínají i opakují, soud je vypoYádal dle zásady, ~e povinnost Yádného odovodnní rozhodnutí nelze ztoto~Hovat s povinností poskytnout podrobnou odpov na ka~dý jednotlivý argument. Odpov na základní námitky v sob mo~e v nkterých pYípadech konzumovat i odpov na nkteré námitky díl í a související [srov. napY. rozsudky Nejvyaaího správního soudu (dále jen  NSS ) ze dne 14. 2. 2013, . j. 7 As 79/2012-54, ze dne 29. 8. 2013, . j. 7 As 182/2012-58, i ze dne 19. 2. 2014, . j. 1 Afs 88/2013-66]. Úkolem soudu není poskytovat ~alobkyni  jiné i  lepaí vyjádYení závro, které ji~ pYesvd iv vyslovily správní orgány (srov. rozsudek NSS ze dne 12. 11. 2014, . j. 6 As 54/2013-128, ze dne 4. 3. 2015, . j. 6 As 72/2014-88, a ze dne 24. 8. 2010, . j. 4 As 3/2008-78, . 2162/2011 Sb. NSS). Soud té~ není povinen v~dy ke ka~dé námitce podrobn odovodHovat své stanovisko a vypoYádat ka~dý díl í argument (srov. rozsudek NSS ze dne 27. 5. 2015, . j. 6 As 152/2014-78).<br/>Obecn k institutu zneu~ití práva a jeho prokazování<br/>83. S ohledem na nosnou argumentaci uplatnnou v napadeném rozhodnutí pova~uje soud za potYebné nejprve pYipomenout ustálené závry daHové judikatury k institutu zneu~ití práva. Jak shrnul NSS napY. v rozsudku ze dne 16. 2. 2024, . j. 2 Afs 289/2022-75, institut zákazu zneu~ití práva umo~Huje finan ním orgánom neposkytnout ochranu jednání spo ívajícímu ve zneu~ití textu zákona pro dosa~ení jím nepYedpokládaného cíle. Jedná se o situaci,  kdy nkdo vykoná své subjektivní právo k neodovodnné újm nkoho jiného nebo spole nosti; takovéto chování, jím~ se dosahuje výsledku nedovoleného, je jenom zdánliv dovolené (rozsudek NSS ze dne 10. 11. 2005, . j. 1 Afs 107/2004-48, . 869/2006 Sb. NSS).  Výchozí svoboda jednání jednotlivce nalézá svých hranic nejenom v zákonem stanovených pYípadech, ale také v krajních pYípadech zneu~ití práva. ZároveH vaak musí být úmyslné jednání smYující ke zneu~ití práva dostate n prokázáno, neboe se jedná o výjime ný postup (ultima ratio) a musí mu pYedcházet aktivita správního orgánu smYující ke zjiatní, ~e právo bylo skute n zneu~ito (rozsudek NSS ze dne 18. 7. 2023, . j. 2 As 17/2023-23, bod 17). PYi posuzování pYípado, ve kterých mohlo dojít ke zneu~ití práva, je tudí~ tYeba  pe liv rozliaovat situaci, kdy daHový subjekt volí z rozných do úvahy pYicházejících alternativ, které mají svoj samostatný smysl, tu, která je pro nho daHov nejvýhodnjaí, co~ je legitimní, právem aprobovaný postup, od situace, kdy práv jediným smyslem dané innosti i transakce je získání nelegitimního daHového zvýhodnní (rozsudek NSS ze dne 17. 12. 2007, . j. 1 Afs 35/2007-108).<br/>84. A koliv zákon o daních z pYíjmo institut zneu~ití práva explicitn pYed 1. 4. 2019 nevymezoval (§ 8 odst. 4 daHového Yádu a~ ve znní ú inném od 1. 4. 2019 výslovn uvádí, ~e pYi správ daní se nepYihlí~í k právnímu jednání a jiným skute nostem rozhodným pro správu daní, jejich~ pYeva~ujícím ú elem je získání daHové výhody v rozporu se smyslem a ú elem daHového právního pYedpisu), neznamená to, ~e by v této oblasti ke zneu~ívání práva i jeho obcházení docházet nemohlo, resp. ~e by chování, je~ vykazuje znaky zneu~ití práva, nemohlo být za takové ozna eno, a z toho vyvozovány adekvátní právní dosledky. V tomto duchu k danému problému také soudní praxe pYistupuje. Slovy rozsudku NSS ze dne 26. 10. 2016, . j. 8 Afs 87/2016-60, slou~í zákaz zneu~ití subjektivních práv  jako materiální korektiv formálního pojímání práva, prostYednictvím nho~ se do právního Yádu vnáaí hledisko ekvity (spravedlnosti). Obdobnými principy jsou napY. zákaz jednat v rozporu s dobrými mravy, ochrana dobré víry, ochrana poctivého obchodního styku, i zákaz obcházení zákona. Lze odkázat té~ na usnesení Ústavního soudu ze dne 6. 8. 2008, sp. zn. II. ÚS 2714/07, shrnující judikaturu Soudního dvora Evropské unie (dále jen  SDEU ) a jeho nazírání na doktrínu zneu~ití práva v daHovém systému. Podmínky aplikace tohoto institutu spo ívají v prokázání objektivního a subjektivního kritéria. Jak uvedl SDEU,  dokaz o zneu~ití vy~aduje souhrn objektivních okolností, ze kterých vyplývá, ~e i pYes formální dodr~ení podmínek stanovených unijní právní úpravou nebylo dosa~eno cíle sledovaného touto právní úpravou, a subjektivní znak spo ívající v zámru získat výhodu vyplývající z unijní právní úpravy tím, ~e jsou umle vytvoYeny podmínky vy~adované pro její získání (rozsudek ze dne 26. 2. 2019 ve spojených vcech C-116/16 a C-117/16 T Danmark, bod 97; srov. té~ rozsudky ze dne 14. 12. 2000 ve vci C-110/99 Emsland-Stärke a ze dne 21. 2. 2006 ve vci C255/02 Halifax). Platí pYitom zásada, ~e  v pYípad zneu~ívajících praktik musí být dot ená plnní pYekvalifikována tak, aby byla obnovena taková situace, která by existovala v pYípad neexistence plnní pYedstavujících tuto zneu~ívající praktiku (rozsudky ze dne 4. 10. 2024 ve vci C171/23 UPCAFFE, bod 40, a ze dne 21. 2. 2006 ve vci C255/02 Halifax, bod 94). Výhodu i nárok plynoucí ze systému DPH je tYeba odepYít, je-li zneu~ití práva prokázáno, i v pYípad neexistence zvláatních vnitrostátních ustanovení, která by zneu~ití práva výslovn upravovala (opt viz rozsudek C171/23 UPCAFFE).<br/>85. Z uvedené definice zneu~ití práva NSS dosud pravideln vycházel ve vcech pYímých i nepYímých daní (srov. napY. rozsudky ze dne 30. 11. 2016, . j. 4 Afs 137/2016-43, ze dne 14. 11. 2019, . j. 6 Afs 376/2018-46, bod 33, ze dne 26. 4. 2022, . j. 10 Afs 289/2021-42, . 4358/2022 Sb. NSS, bod 17, ze dne 21. 12. 2022, . j. 7 Afs 175/202237, bod 27, ze dne 28. 4. 2023, . j. 5 Afs 45/2022-48, bod 29, ze dne 31. 5. 2022, . j. 4 Afs 376/2021-60, bod 25, ze dne 8. 6. 2023, . j. 10 Afs 272/2021-85, bod 19, ze dne 30. 11. 2023, . j. 2 Afs 255/2022-84, bod 32, rozsudek ze dne 8. 8. 2023, . j. 2 Afs 167/2022-52, bod 19, ze dne 14. 11. 2019, . j. 6 Afs 193/2024-54, body 13-16, nebo rozsudek ze dne 2. 4. 2025, . j. 6 Afs 316/2023-47, body 30-34).<br/>86. Objektivní kritérium spo ívá v tom, ~e daHová výhoda byla získána v rozporu s ú elem právní úpravy. Podle § 24 odst. 1 zákona o daních z pYíjmo se výdaje (náklady) vynalo~ené na dosa~ení, zajiatní a udr~ení zdanitelných pYíjmo pro zjiatní základu dan ode tou ve výai prokázané poplatníkem a ve výai stanovené tímto zákonem a zvláatními pYedpisy. Ú elem tohoto ustanovení je podpora podnikání a jeho rozvoje (napY. rozsudek NSS . j. 7 Afs 175/2022-37, bod 36, srov. té~ usnesení Ústavního soudu ze dne 23. 4. 2001, sp. zn. II. ÚS 67/2000, a jeho nález ze dne 2. 10. 2002, sp. zn. II. ÚS 438/2001). Ú elem uplatHování úroko z úvrových nástrojo jako daHov ú inných náklado je pobídka k financování podnikání získáním finan ních prostYedko dluhem z cizích zdrojo (rozsudek NSS . j. 4 Afs 376/2021-60, bod 31). V~dy tím jsou mínny náklady vá~ící se k aktivitám sledujícím ekonomicky racionální ú el, a nikoliv tm samoú elným (rozsudek NSS . j. 1 Afs 35/2007-108).<br/>87. Subjektivní kritérium spo ívá v tom, ~e pYeva~ujícím ú elem posuzovaného jednání bylo získat neoprávnnou daHovou výhodu a jeho obsahem umlé vytváYení podmínek vy~adovaných pro její pYiznání. Je tYeba  dovodit, zda konkrétní jednání daHového subjektu mohlo mít jiné vysvtlení ne~ snahu o neoprávnné získání daHové výhody a identifikovat  umlou konstrukci slou~ící k získání daHové výhody (rozsudek NSS . j. 10 Afs 289/2021-42, body 31 a 40). Klí em je zohlednit  zapojení spojených osob, resp. leno jejich statutárních orgáno, do Yetzce transakcí (rozsudek NSS . j. 4 Afs 376/2021-60, bod 28), respektive  právní, hospodáYské i personální vztahy mezi zainteresovanými subjekty i celkovou ekonomickou racionalitu transakcí , a ur it  skute ný obsah a význam pYedmtné emise dluhopiso a souvisejících operací (rozsudek NSS . j. 7 Afs 175/2022-37, body 28 a 42).<br/>88. Subjektivní a objektivní kritérium není tYeba posuzovat striktn oddlen. Mimo jiné vzhledem ke specifikom oblasti pYímých daní mohou být zjiatné skute nosti pln zohlednny jak v rámci kritéria subjektivního, tak i objektivního;  smysl celého § 24 zákona o daních z pYíjmo je do zna né míry propojen práv s tím, ~e se jako daHov ú inné uznávají jen reálné, nikoli umle vytvoYené náklady (tato  umlost jednání je jinak ale práv posuzována v rámci subjektivní podmínky) [rozsudek NSS . j. 10 Afs 289/202142, bod 36].<br/>89. PYi prokazování naplnní zmínných podmínek le~í dokazní bYemeno (na rozdíl od  klasického daHového Yízení) na orgánech finan ní správy (srov. rozsudky NSS ze dne 6. 2. 2019, . j. 6 Afs 44/2018-31, i ze dne 12. 6. 2020, . j. 5 Afs 114/2019-28). To vaak neznamená, ~e daHový subjekt není oprávnn, chce-li vyvrátit závry orgáno finan ní správy, projevit procesní aktivitu a pYedkládat tvrzení a dokazní prostYedky. DaHovému subjektu musí být poskytnut prostor, aby tvrdil a dolo~il, ~e závry orgáno finan ní správy nejsou správné (srov. rozsudek NSS ze dne 28. 11. 2019, . j. 7 Afs 114/2019-33). Typicky tak bude na daHovém subjektu, aby prokázal, ~e jeho chování mlo, i pYes zjiatní správních orgáno, ekonomický smysl a ~e jeho hlavním cílem nebylo umlé získání daHové výhody (srov. rozsudky NSS ze dne 29. 6. 2023, . j. 4 Afs 197/2022117, a ze dne 9. 8. 2023, . j. 4 Afs 231/2022-40).<br/>90. K otázce dokazování soud pYipomíná, ~e daHové orgány nejsou vázány dokazními návrhy daHového subjektu, nemusí tedy provést vaechny daHovým subjektem navr~ené dokazy. V takovém pYípad vaak musí zdovodnit, pro  k jejich provedení nepYistoupily. Dle ustálené judikatury lze provedení dokazu odmítnout, jestli~e skute nost, k jejímu~ ovYení nebo vyvrácení je navrhován, nemá relevantní souvislost s pYedmtem Yízení, není-li navr~ený dokaz zposobilý ovYit ani vyvrátit tvrzenou skute nost, anebo je nadbyte ný, jeliko~ skute nost, k ní~ má být proveden, byla ji~ v dosavadním Yízení bez dovodných pochybností ovYena nebo vyvrácena jinak (napY. nálezy Ústavního soudu ze dne 24. 2. 2004, sp. zn. I. ÚS 733/01, ze dne 29. 6. 2004, sp. zn. III. ÚS 569/03, ze dne 30. 6. 2004, sp. zn. IV. ÚS 570/03, ze dne 16. 6. 2005, sp. zn. II. ÚS 418/03). Neprovedení dokazu vaak musí daHové orgány v ka~dém pYípad Yádn odovodnit (srov. napY. rozsudky NSS ze dne 7. 8. 2015, . j. 5 Afs 180/2014-21, ze dne 27. 7. 2016, . j. 2 Afs 35/2016-43, a nález Ústavního soudu ze dne 23. 6. 2015, sp. zn. II. ÚS 2067/14).<br/>91. Pro úplnost pak soud pYipomíná, ~e soudní Yízení není pokra ováním Yízení daHového a nelze v nm nahrazovat nedostate nou procesní aktivitu v daHovém Yízení, leda~e dokazy nemohly být uplatnny dYíve. Vzhledem k tomu, ~e pYi dokazování zneu~ití práva tí~í dokazní bYemeno ~alovaného, ~alovaný a~ na výjimky nemo~e pYed soudem úspan navrhovat provedení dokazo je~ sám neprovedl v daHovém Yízení. }alobkyn naopak tuto mo~nost má, zpravidla ovaem bude platit, ~e navrhla-li provedení takového dokazu ji~ v daHovém Yízení a dokaz nebyl proveden, není dovod, aby takový dokaz jako první provádl a hodnotil soud, jeliko~ jednalo-li by se o opodstatnný dokazní návrh, vycházelo by napadené rozhodnutí z nedostate n zjiatného skutkového stavu, a proto by bylo namíst napadené rozhodnutí podle § 76 odst. 1 písm. b) s. Y. s. zruait a vytvoYit tím prostor pro provedení tohoto dokazu ~alovaným.<br/>K naplnní kritérií zneu~ití práva ~alobkyní<br/>92. Soud pova~uje za potYebné hned na po átku pYedeslat, ~e hlavním nedostatkem ~alobkyniných námitek je skute nost, ~e na stran jedné obsáhle rozporuje závry ~alovaného, na stran druhé nepYichází s ~ádným jasným a uvYitelným vysvtlením zvoleného komplikovaného obchodního Yetzce zahrnujícího spole nosti v USA, Panam, Hongkongu a na Kypru, spravované spole ností ze Seychel, je~ je Yízena z Lichtenatejnska, a v situaci, kdy tvorcem vaeobecn známých a oblíbených obchodních známek  Béda Trávní ek a  KOLO `TSTÍ je ~alobkynin vtainový akcionáY, dlouholetý pYedseda pYedstavenstva a zakladatel Ing. I. D. Nebo jeat jinak, její vysvtlení je kusé a nedovryhodné, pYi em~ vaechny jeho prvky se opírají jen o zámry, projekty a mo~nosti, je~ údajn mly být pYipravovány, ale v~dy skon ily krachem [napY. zamýalená expanze do Ruska, dalaích zemí bývalého Spole enství nezávislých státo (dále jen  SNS ) i jiných evropských zemí], ani~ by mly jakýkoliv jiný hmatatelný výsledek ne~ mizející peníze z licen ních poplatko (tak~e prý nebylo tYeba v zahrani ních jurisdikcích nic danit, a podle pYesvd ení aktéro dokonce ani podávat daHová pYiznání), i údajn byly ve hYe, ale neuskute nily se (úpis dluhopiso minoritními akcionáYi, vstup na burzu), pro e~ o nich lze ex post hovoYit ( estná prohláaení, potenciální svdecké výpovdi), ale postrádají jakýkoliv odraz ve veYejných evidencích (zalo~ené spole né podniky) nebo dokladech pocházejících od tYetích, s Ing. D. i Ing. S., popY. se ~alobkyní nijak neprovázaných osob. V nastaveném Yetzci ochranné známky a licen ní poplatky putují slo~itými  mezinárodními vztahy (i zahrani ní spole nosti pYitom vlastní osoby více i mén viditeln spojené se ~alobkyní), jenom aby se dostaly od svého tvorce Ing. D. k ~alobkyni, v ní~ má opt  hlavní slovo tentý~ Ing. D. Nadto jsou ve hYe tuzemské ochranné známky, které jako~to institut veYejného práva mají pYísn teritoriální povahu, tak~e mimo eskou republiku nemají ~ádnou platnost. Po rozklí ování Yetzce proto soud nemá pochyb, ~e v tomto Yetzci docházelo ke zneu~ití práva (ne-li pYímo k jeho poruaování; eskému správnímu soudu vaak nepYísluaí hodnotit poruaení amerických, panamských, kyperských, lichtenatejnských i hongkongských daHových pYedpiso) ve snaze zastYít získání daHové výhody.<br/>93. Co vaak ~alovanému v rozsáhlém komplexu uniklo, je nále~ité rozliaení mezi ~alobkyní jako právnickou osobou a jejími nejvýznamnjaími akcionáYi Ing. D. i Ing. S. jako~to fyzickými osobami. TYeba~e nelze mít jakýchkoliv pochybností o tom, ~e se vzájemn jedná o spojené osoby ve smyslu § 23 odst. 7 písm. a), resp. b) zákona o daních z pYíjmo a ~e ob tyto fyzické osoby se podílejí na utváYení vole ~alobkyn a jsou oprávnny tuto voli realizovat, pYesto nejde o toto~né subjekty a jejich zájmy nemusí být a asto ani nejsou stejnorodé, jak správn namítá ~alobkyn. Ostatn práv proto obsahuje obchodní právo zvláatní pravidla pro vztah ovládajících a ovládaných osob, jeho~ ú elem je chránit ovládané osoby (a s nimi jejich minoritní spole níky, vYitele a zamstnance) pYed zneu~itím hlasovacích práv i jednatelského oprávnní. Práv proto také daHové právo obsahuje definici spojených osob a zvláatní daHový re~im pro obchodní operace mezi nimi, aby stát jako~to vYitel z titulu daní nemohl být jednoduae krácen ú elovým nastavením cen mezi takovými osobami, které by odvádlo zisk do prodle njaích lánko obchodních uskupení nebo jej pYenáaelo do hospodaYení provázaných subjekto v daHových jurisdikcích s výhodnjaím zdanním. Je tedy nutné mezi nimi rozliaovat, a to ji~ proto, ~e daHové povinnosti akcionáYe nejsou toto~né s daHovými povinnostmi akciové spole nosti.<br/>94. To má dosledky i na poli hodnocení zneu~ití práva. Správce dan toti~ nemá dáno na výbr, kterému ze subjekto zahrnutých do schématu, v nm~ doalo ke zneu~ití práva za ú elem umlého vylákání daHové výhody, domYí daH. Nejedná se o problematiku podvodo na dani z pYidané hodnoty, kde tuto daH lze domYit ka~dému ze subjekto, který se bye jen z nedbalosti v podvodném Yetzci obchodo ú astnil. V pYípad zjiatného zneu~ití práva je toti~ úkolem správce dan od umlých transakcí odhlédnout a daH domYit tak, jako by k takovým transakcím nedoalo. Jeho ú elem není daHov postihnout ka~dého, kdo byl do tchto transakcí zahrnut, ae ji~ jako organizátor, nebo jím ovládaná loutka, anebo vci zcela neznalý aktér. Zpravidla je to ten, komu vznikne díky umlé konstrukci daHová výhoda, kdo pYi odhlédnutí od ní má povinnost uhradit vyaaí ne~ pYiznanou daH.<br/>95. V nyní projednávaném pYípad se pYitom jeví, ~e samotný Yetzec, jím~ proaly ochranné známky a (v opa ném smru) licen ní poplatky, ~alobkyni ~ádnou daHovou výhodu nepYináael. Takovou výhodu z nj ml pouze Ing. D. (a snad i Ing. S.), k nmu~ touto cestou míYily licen ní poplatky a posléze kupní cena, ani~ by z nich v tuzemsku (a patrn kdekoliv jinde) odvedl adekvátní daH. Pokud by údajné ztráty v jím ( i pro nj) ovládaných spole nostech byly fiktivní, pak by nepochybn tyto spole nosti krátily dan v zahrani í, a bylo-li by zYízení tchto spole ností v zahrani ních jurisdikcích jen zástrkou, jak zakrýt výbr licen ních poplatko pYes zahrani ní ú ty, bylo by mo~né od existence tchto spole ností zcela odhlédnout a pYípadn domYit daH pYímo Ing. D. jako~to umle zakrytému pYíjemci tchto ástek v tuzemsku. Do jaké míry by takové jednání bylo trestné, nepYísluaí správnímu soudu hodnotit, daHov relevantní by vaak bylo. Nikoliv vaak vo i ~alobkyni.<br/>96. Ta by toti~ i pYi odhlédnutí od zneu~ívajícího Yetzce spole ností hradila licen ní poplatky (bye pYímo Ing. D.) a tyto úhrady by i tak pro ni pYedstavovaly daHov uznatelný náklad, neboe ~alovaný (a ani soud) nijak nezpochybHuje ekonomickou vyu~itelnost ochranných známek v jejím podnikání a jejich pYínos pro dosahování zdanitelných pYíjmo. Odlianost ceny (sub)licence od ceny sjednané mezi nespojenými osobami ~alovaný té~ netvrdí.<br/>97. Stejn tak pYi odhlédnutí od tohoto Yetzce by ~alobkyn posléze zakoupila ochranné známky v roce 2012 pYímo od Ing. D., a proto si je obecn vzato mohla uplatnit do náklado (cestou odpiso). Lze samozYejm podotknout, ~e z daHového spisu plyne, ~e obvyklá cena ochranných známek podle znalcem pou~itých oceHovacích metod je ve své podstat (nákladová metoda ocenní) odrazem objemu investic do marketingových aktivit krytých tmito ochrannými známkami, resp. odrazem výae licen ních poplatko, které pYináaí. Z daHového spisu pYitom plyne, ~e ~alobkyn hradila jak licen ní poplatky, tak také mohutn financovala propagaci, je~ pYispívala ke známosti, a~ proslulosti tchto ochranných známek (zda propagaci financoval i jejich vlastník, známo není), ím~ nejen ú inn podporovala rost svých tr~eb, ale té~ významn navyaovala cenu ochranných známek. Jestli~e tedy jednou uplatnila jako daHov ú inné náklady na propagaci a licen ní poplatky, a posléze hodlala daHov ú inn rozpouatt do náklado odpisy takto vlastní inností navýaené kupní ceny, bylo by otázkou, zda za takových okolností lze akceptovat jako správný základ pro odpisování znalecky stanovenou cenu nezohledHující zvláatní vztah plynoucí z pYedchozích investic kupujícího do propagace následn pYevádných ochranných známek. Pokud by ve smyslu § 23 odst. 7 vty první, resp. druhé zákona o daních z pYíjmo nebylo lze dovodit mo~nost korekce tohoto dvojího daHov ú inného promítnutí zhodnocování ochranných známek do náklado, jist by bylo namíst zva~ovat, zda tento postup sám o sob nepYedstavoval zneu~ití práva. Je vaak tYeba konstatovat, ~e ~alobkyn prostYednictvím dodate ných daHových pYiznání odpisy kupní ceny ochranných známek vyYadila jeat pYed zahájením daHové kontroly z daHov ú inných náklado, tak~e tato otázka se stala hypotetickou. Nadto ani výai kupní ceny ~alovaný nezpochybHuje, a proto ani v tomto smru nemá smysl tyto úvahy dále rozvíjet.<br/>98. NezpochybHuje-li ~alovaný ovaem kupní cenu a tato kupní cena pYevyaovala nominální hodnotu emitovaných korunových dluhopiso, pYi em~ ~alobkyn v dosledku realizovaných zapo tení proti pohledávce na splacení jejich emisního kurzu byla v ekvivalentní ástce zbavena povinnosti tuto kupní cenu uhradit, nelze mít ani za to, ~e by existence Yetzce zahrani ních spole ností mohla zpochybnit oprávnnost náklado tohoto financování kupní ceny. Ostatn samotná pohledávka na splacení emisního kurzu korunových dluhopiso byla zapo tena pYímo vo i Ing. D. a Ing. S., a to práv proti závazku ~alobkyn z titulu úhrady kupní ceny ochranných známek. PYi odhlédnutí od zmínného Yetzce by tak Ing. D. k zapo tení pou~itou pohledávku nenabyl postoupením, ale nále~ela by mu od po átku (Ing. S. by ji pak nabyl patrn postoupením od nj). }alobkyn tak má pravdu v tom, ~e není rozhodný fakt, jestli v dosledku vydání dluhopiso inkasovala pYímo peníze, nýbr~ to, zda se v dosledku takové transakce navýail její majetek. A k tomu doalo, proto~e v dosledku provedeného zapo tení byla zbavena v rozsahu ástky 300 000 000 K  povinnosti uhradit kupní cenu ochranných známek. Tyto ochranné známky pYitom ~alobkyn nikdy nemla ve svém majetku a ani jiným zposobem ~alovaný nedovozuje, ~e by úhrada kupní ceny pocházela z prostYedko umle vyvedených z majetku ~alobkyn, tak~e si lze jen obtí~n pYedstavit, ~e by jen kvoli úhrad zapo tením byla emise dluhopiso projevem zneu~ití práva. }alobkyn toti~ za svoj závazek vtlený do dluhopiso získala reálnou protihodnotu  sní~ení svého závazku z kupní ceny (pota~mo ochranné známky jako takové). Výsledkem transakce bylo reáln nahrazení neúro eného závazku splatného zhruba do 6 let závazkem zatí~eným úrokovou sazbou 11 % ro n, splatným vaak a~ za 20 let.<br/>99. Volba mezi závazkem splatným v krataí dob a závazkem splatným v delaím horizontu je pYitom ekonomickou volbou která nále~í daHovým subjektom a daHové orgány v tomto smru nejsou oprávnny prosazovat, kterou variantu si mo~e daHový subjekt zvolit, nebo zakazovat pou~ití ur itého dluhového nástroje pro zmnu asových charakteristik (restrukturalizaci) dluhového zatí~ení. Za zneu~ití by to bylo mo~né ozna it teprve tehdy, jestli~e by jediným i pYeva~ujícím smyslem bylo získání daHové výhody (srov. obdobn bod 57 ~alobkyní zmiHovaného rozsudku NSS . j. 22 Afs 137/2025-79). Nadto by muselo jít o získání daHové výhody práv daHovým subjektem. V tomto smru je tedy nepodstatné, ~e ve hYe byly tzv. korunové dluhopisy, z nich~ jejich dr~itelom v dosledku zaokrouhlování plynul úrokový výnos nezatí~ený daní z pYíjmo. }alovaný toti~ domYuje daH ~alobkyni, a nikoliv vYitelom, pYi em~ jak sám v napadeném rozhodnutí pYipomnl, neYeaí ani související srá~kovou daH, ve vztahu k ní~ by vystupovala ~alobkyn jako plátce. Nadto s ohledem na obecn známou aplikaci tohoto (zákonodárcem patrn povodn nezamýaleného) Yeaení vedoucího k nulovému zdanní i ze strany samotného státu jako~to emitenta nelze na volb tohoto schématu shledávat cokoliv nelegitimního. I pro ~alobkyni se jednalo o ekonomicky racionální variantu, jeliko~ výsledná nulová srá~ková daH nepochybn inila tento úvrový nástroj z pohledu upisovatelo zajímavjaí, díky emu~ s ním mohla být spojena ni~aí úroková míra, ne~ kdyby vYitelé museli úrokový pYíjem danit.<br/>100. I pYes výae uvedené kritické poznámky nicmén soud jeden z argumento ~alovaného pova~uje za dovodný. }alovaný správn opYel závr o zneu~ití práva mimo jiné té~ o argument, ~e ~alobkyn emitovala korunové dluhopisy s aestiletým pYedstihem pYed splatností kupní ceny. I kdy~ shora soud pYipomnl, ~e legitimním postupem daHového subjektu mo~e být i restrukturalizace dluhového zatí~ení v podob výmny ur itých závazko za závazky z korunových dluhopiso s jinými parametry co do úrokové míry, doby splatnosti apod., tato legitimita je z povahy vci limitována tím, ~e musí jít o ekonomicky racionální Yeaení, které nemá pro emitenta (a jeho vYitele) jen daHov optimaliza ní ú inky. A zde soud dává za pravdu ~alovanému, který u této pYekotné emise korunových dluhopiso ~ádné ekonomické ratio nenalezl.<br/>101. Z kupních smluv na ochranné známky toti~ vyplývá, ~e odklad úhrady kupní ceny a~ do roku 2018 nebyl pro ~alobkyni spojen s povinností úhrady jakéhokoliv úroku, resp. ~e (obrácen) dYívjaí úhrada ~alobkyni nepYináaela ~ádný bonus v podob slevy z kupní ceny apod. Zámna závazku s nulovým úro ením za závazek s úrokem 11 % ro n tak byla pro ~alobkyni siln nevýhodná a jediná výhoda, kterou lze vydedukovat, pYedstavuje sní~ení základu dan na stran ~alobkyn (dodate né úrokové náklady) doprovázená daHov nezatí~eným úrokovým výnosem jejích dvou nejvtaích akcionáYo (na rozdíl od dividend, které by musely být vypláceny ze zisku po zdanní a následn jeat danny srá~kovou daní). Skute nost, ~e korunové dluhopisy byly nabídnuty k úpisu jen akcionáYom ~alobkyn, a nikoliv navenek tYetím osobám, jen podporuje závr, ~e jedinou racionální motivací bylo vyvést ást zisku bez daHového zatí~ení k vlastním akcionáYom, jeliko~ poskytnutí takové mo~nosti tYetím osobám by bylo ji~ zcela neú elným zbavováním se majetku, je~ by akcionáYi jen st~í mohli akceptovat. Jen to, ~e ~alobkyn akcionáYom vedle toho v pYísluaných zdaHovacích obdobích vyplácela i Yádn zdanné dividendy, neznamená, ~e nebýt emise korunových dluhopiso by rozdlované dividendy nemohly být vyaaí.<br/>102. Je pravdou, ~e ~alobkyn nutnost okam~itého vydání korunových dluhopiso vysvtluje tlakem úvrující banky, která nejen~e jí odmítla (z dovodu absence volných aktiv, je~ by mohly slou~it jako zajiatní) rozaíYit úvrový rámec, který v té dob dosahoval ji~ 735 000 000 K , ale dokonce mla ~alobkyni varovat, ~e v pYípad zvýaení dluhového zatí~ení vo i tYetím osobám bude zva~ovat zesplatnní ji~ poskytnutých úvro, co~ by (nepYekvapiv) mohlo ~alobkyni zásadním zposobem ohrozit. Toto tvrzení ~alobkyn té~ dolo~ila ex post vystavenými dopisy eské spoYitelny, a.s., které tento probh vyjednávání potvrzují, ze dne 30. 7. 2018 a 31. 1. 2020 a dále k prokázání této skute nosti navrhla (a i pYed soudem navrhuje výslech svdka Ing. J. C., který tyto dopisy jménem úvrující banky sepsal). Tuto argumentaci vaak soud ve shod se ~alovaným pova~uje za slepou uli ku.<br/>103. V daném pYípad toti~ z ni eho neplyne, ~e by závazek k uhrazení kupní ceny ochranných známek byl závazkem vo i tYetí osob (práv s odkazem na tYetí osoby je pYísluaný ~alobní bod svázán). V první Yad lze pYipomenout shora popsaný smysl schématu se zapojením právnických osob zalo~ených v zahrani ních jurisdikcích, jím~ bylo vyhnout se zdanní, nebo pYinejmenaím omezit zdanní výnoso Ing. D. z poskytování (sub)licencí ochranných známek ~alobkyni a tento tok pen~ních prostYedko k majoritnímu akcionáYi zastYít. Propojení panamské Wigmore Group AG na Ing. D. má soud za dostate n prokázané souhrnem zjiatní z mezinárodních do~ádání, které ukazují, ~e Ing. D. ve svých mezinárodních aktivitách vyu~íval lichtenatejnskou spole nost Fiduciana (napY. pYi zalo~ení a úkonech za americkou Wigmore LLC), za kterou jednaly tyté~ osoby (E., B. a P. K.), které posléze zakládaly tuto panamskou spole nost a jednaly za ni prostYednictvím jimi zYízených spole ností se sídlem na Seychelách (stejn jako jednaly té~ za panamskou spole nost Buying Planning Advertising AG, pYes kterou putovaly dalaí platby od ~alobkyn a její~ pohledávky byly té~ pYedmtem zápo to pYi koupi ochranných známek). Za spole nosti ovládané pYes spole nost Fiduciana (v etn Wigmore Group AG) jednal pYi Yad pYíle~itostí advokát JUDr. B., který ale sou asn jednal i za ~alobkyni, a zprostYedkovan tedy i Ing. D. jako~to jejího pYedsedu pYedstavenstva. Spole nost Wigmore Group AG byla té~ jedním z akcionáYo spole nosti Tramarex, bye minoritním. Kdyby se jednalo o ojedinlou okolnost a jednorázové zastoupení, bylo by mo~né usoudit, ~e mohlo jít o náhodu. V tomto pYípad se vaak jako spojovací lánek neobjevuje jen JUDr. B., ale té~ spole nost Fiduciana a nejedná se o jednu událost a jednu spole nost, ale o opakované (resp. trvalé) zastupování, tj. prakticky po celou dobu aktivního fungování spole ností Wigmore LLC a Wigmore Group AG, pota~mo Emilaso Corp. Tchto náhod je tak pYília mnoho na to, aby nad tím bylo mo~né jen tak mávnout rukou. Odhlédnutí od umle vytvoYeného Yetzce spole ností tak ukazuje, ~e závazek na úhradu kupní ceny mla ~alobkyn de facto vo i svému majoritnímu akcionáYi a pYedsedovi pYedstavenstva, co~ nelze pova~ovat za závazek vo i tYetí osob. Z ni eho pYitom neplyne, ~e by úvrující banka byla o tomto skute ném stavu ze strany ~alobkyn informována. PYitom zadlu~ení vo i vlastnímu akcionáYi má nepochybn zcela odlianý právní a ekonomický dopad ne~ zadlu~ení vo i tYetím osobám, co~ ostatn nazna uje i výjimka, kterou úvrující banka potvrzuje v závre né vt dopisu ze dne 31. 1. 2020 pro dluhopisy, které budou posléze transformovány na vlastní kapitál (jejich upisovatelé se stanou akcionáYi, a emisní kurz tak ~alobkyn nebude muset splatit). Takové pohledávky napY. v pYípad insolvence jsou uhrazovány a~ jako poslední, nadto banky tradi n vy~adují po majoritních spole nících úvrovaných právnických osob osobní ru ení, tak~e je mají v pozici vYitele více pod kontrolou.<br/>104. Jinými slovy, ani dopisy eské spoYitelny, a.s., pota~mo výpov Ing. C., která mla podle ~alobkyn jejich obsah potvrdit, nejsou zposobilé potvrdit, ~e uhrazení závazku z kupní ceny ochranných známek de facto ve prospch Ing. D. by bylo neodkladné a vy~adovalo by nahradit neúro ený závazek závazkem úro eným, co~ v probhu onch aesti let znamenalo pro ~alobkyni zbyte né navýaení náklado o úroky v sou tu za témY 200 mil. K . V tomto kontextu nelze pova~ovat ukvapené vydání korunových dluhopiso za racionální, ekonomicky hájitelný krok, ale soud je ve shod se ~alovaným vnímá pouze jako úkon umo~Hující sní~it daHovou povinnost ~alobkyn a pota~mo jejích akcionáYo. Vyhodnotil-li ~alovaný emisi korunových dluhopiso jako zneu~ití práva, nemá proti tomu soud námitek. I kdy~ se formáln jednalo o náklad slou~ící k zajiatní úhrady koup ochranných známek, je~ byly potYebné pro dosa~ení, zajiatní a udr~ení zdanitelných pYíjmo ~alobkyn ve smyslu § 24 odst. 1 zákona o daních z pYíjmo, pYinejmenaím v období od roku 2012 do roku 2018 z nich plynoucí úrokové náklady nepYispívaly k naplnní ú elu zmínného ustanovení zákona o daních z pYíjmo, neboe racionáln jednající podnikatel by takové náklady nevynakládal, ale odlo~il by transformaci bezplatného obchodního úvru na úro ený závazek krytý dluhopisy a~ na dobu jeho splatnosti. Jediným myslitelným dovodem uspchání této transakce skute n mohlo být jen dosa~ení daHového zvýhodnní, je~ v pYípad upisovatelo akcií bylo asov limitováno nadcházející zmnou zposobu výpo tu srá~kové dan platnou pro dluhopisy vydané od 1. 1. 2013. Je-li dosledkem konstatování zneu~ití práva odhlédnutí od umlé transakce, a~ do doby splatnosti kupní ceny je tYeba z daHového hlediska na korunové dluhopisy nahlí~et tak, jako by emitovány nebyly, ale ~alobkyn mla neúro ený závazek ze smlouvy uzavYené s Wigmore Group AG (pota~mo samotným Ing. D.). V takové situaci ~alobkyni náklady na úroky ve výai 33 000 000 K  ro n nevznikaly, a proto o n ani nemohla oprávnn sní~it svoj daHový základ ve zdaHovacích obdobích let 2017 a 2018.<br/>105. Krom toho lze (bye jen jako obiter dictum, neboe takto skutkov ~alovaný popis zneu~ití práva nepostavil) poznamenat, ~e právo na sní~ení základu dan z pYíjmo o úroky z korunových dluhopiso by si ~alobkyn stejn nemohla uplatnit té~ proto, ~e z obsahu dokazo shromá~dných v probhu daHového Yízení vyplývá, ~e její kroky ve skute nosti smYovaly k zastYenému ( áste nému) vlo~ení ochranných známek do základního kapitálu, ím~ by se vyhnula pravidlu znemo~Hujícímu takto získaný majetek daHov ú inn odpisovat [srov. § 27 písm. i) zákona o daních z pYíjmo ve znní ú inném do 31. 12. 1999, resp. § 24 odst. 2 písm. v) bod 2 tohoto zákona ve znní ú inném od 1. 1. 2000 a pozdji]. Zde soud poukazuje na to, ~e ~alobkyn povodn uplatHovala odpisy jako daHov ú inné a od tohoto postupu upustila a~ v návaznosti na výzvu k podání dodate ných daHových pYiznání. Nelze toti~ nepostYehnout, ~e ~alobkyn jak v probhu odvolacího Yízení, tak v samotné ~alob uvádí, ~e jistina korunových dluhopiso v roce 2032 nebude z její strany splacena, nýbr~ ~e dojde k její kapitalizaci  ostatn práv proto jsou korunové dluhopisy vydány jako dluhopisy prioritní, s nimi~ je podle § 286 zákona . 90/2012 Sb., o obchodních spole nostech a dru~stvech (zákon o obchodních korporacích), ve znní pozdjaích pYedpiso (dále jen  zákon o obchodních korporacích ) spojeno právo na pYednostní upisování akcií ~alobkyn. Tuto skute nost nadto ~alobkyn dokládá dopisem eské spoYitelny, a.s., ze dne 31. 1. 2020, podle nj~ jí úvrující banka umo~nila vydat korunové dluhopisy, ale mj. jen za pYedpokladu, ~e v budoucnu dojde k jejich kapitalizaci. To ovaem znamená, ~e majitel ochranných známek (pota~mo jeho právní nástupce) ve výsledku nedostane za jejich pYevod do vlastnictví ~alobkyn uhrazenu kupní cenu, ae ji~ v penzích i v jiné majetkové protihodnot, nýbr~ za n dostane podíl na základním kapitálu ~alobkyn v podob akcií. Nastane tedy situace zcela soumYitelná s tím, jako by ~alobkyn ji~ na po átku schválila zvýaení základního kapitálu emisí nových akcií s tím, ~e jejich emisní kurz bude splacen vkladem nehmotného majetku v podob ochranných známek. Emise korunových dluhopiso spolu se sérií postoupení pohledávek pouze zastírá a asov odkládá do budoucna tuto (s ohledem na prohláaení ~alobkyn a po~adavek banky) prakticky jistou pYemnu majetkového vkladu za akcie. PYi odhlédnutí od tohoto zneu~ívajícího jednání tak je namíst na celý komplex transakcí nahlí~et tak, jako by Ing. D. s Ing. S. upsali nové akcie spole nosti v nominální hodnot 300 000 000 K  a za to na ~alobkyni pYevedli majetkový podíl na ochranných známkách odpovídající této ástce (zde soud ponechává stranou své úvahy o tom, nakolik je kupní cena ochranných známek vobec adekvátní situaci, kdy jejich hodnotu ~alobkyn pozdvihla na své náklady, a zda by zmínná ástka ve skute nosti pln neodpovídala cen ochranných známek upravené o pYedchozí jednostranné investice ~alobkyn navyaující jejich cenu v kontextu daHových pravidel platných pro spojené osoby). Emise korunových dluhopiso v tomto smru byla zcela zbyte ná a veakeré dosavadní i budoucí náklady na ni pYedstavují jen daHov neú inné náklady na zbytný zastírací manévr smYující k prolomení zákazu odpisu nehmotného majetku vlo~eného do základního kapitálu.  Shodou okolností tedy k vypoYádání se s  problémem , na který poukazovalo v lednu 2001 zpracované optimaliza ní schéma  tedy a~ na to, ~e se Ing. D. tentokrát ji~ vyhnul  omylu , jeho~ se dopustil s vlo~ením ochranné známky  Mountfield do základního kapitálu ~alobkyn, a nyní sporné ochranné známky na ~alobkyni pYevedl a~ prostYednictvím shora nazna eného komplikovaného schématu zahrnujícího mj. práv i korunové dluhopisy.<br/>106. Touto úvodní ástí se soud zabýval jádrem daHového sporu v této vci, která je klí ová pro souhrnné porozumní vci. Ní~e se pak soud vypoYádává díl ími ~alobními námitkami, bye nikoliv nutn v tom poYadí, v jakém byly vzneseny v podané ~alob.<br/>Lhota pro stanovení dan<br/>107. Podle § 148 odst. 1 daHového Yádu daH nelze stanovit po uplynutí lhoty pro stanovení dan, která iní 3 roky. Lhota pro stanovení dan po ne b~et dnem, v nm~ uplynula lhota pro podání Yádného daHového tvrzení, nebo v nm~ se stala daH splatnou, ani~ by zde byla sou asn povinnost podat Yádné daHové tvrzení.<br/>108. Podle § 148 odst. 3 daHového Yádu, byla-li pYed uplynutím lhoty pro stanovení dan zahájena daHová kontrola, podáno Yádné daHové tvrzení nebo oznámena výzva k podání Yádného daHového tvrzení, b~í lhota pro stanovení dan znovu ode dne, kdy byl tento úkon u inn.<br/>109. Podle § 148 odst. 5 daHového Yádu lhota pro stanovení dan kon í nejpozdji uplynutím 10 let od jejího po átku podle odstavce 1.<br/>110. TYíletá lhota pro stanovení dan tedy po ala b~et dne 2. 7. 2018 ve vztahu ke zdaHovacímu období roku 2017 a dne 1. 7. 2019 ve vztahu k roku 2018 (ke lhot pro podání daHového pYiznání viz § 136 daHového Yádu). Klí ovým mezníkem je den zahájení daHové kontroly, kterým tato lhota po íná b~et znovu (§ 148 odst. 3 daHového Yádu). }alobkyn nicmén rozporuje, ~e daHová kontrola byla zahájena a~ dne 7. 7. 2020 (datum formálního zahájení), jeliko~ materiáln k jejímu zahájení podle ní doalo ji~ v probhu daHové kontroly za pYedcházející zdaHovací období let 2011 a~ 2015, kterou správce dan zakon il zprávou o daHové kontrole ze dne 15. 4. 2020, v návaznosti na ni~ dne 22. 4. 2020 nejprve vyzval ~alobkyni k podání dodate ných daHových pYiznání za roky 2017 a 2018. Vydání této výzvy je dle ~alobkyn nejpozdjaí okam~ik materiálního zahájení daHové kontroly za tato dv zdaHovací období.<br/>111. K tomu soud pova~uje za nutné podotknout, ~e výzva k podání dodate ného daHového tvrzení bez dalaího nepYedstavuje okam~ik opakovaného po átku bhu tYíleté lhoty pro stanovení dan ve smyslu § 148 odst. 3 daHového Yádu. Má za následek její prodlou~ení o rok [§ 148 odst. 2 písm. a) daHového Yádu], avaak jen pod podmínkou, ~e k domYení dan doalo ji~ na základ této výzvy, a nikoliv a~ po následné daHové kontrole (srov. rozsudek NSS ze dne 30. 4. 2015, . j. 2 Afs 1/201549, . 3245/2015 Sb. NSS). Jeliko~ v nyní projednávaném pYípad doalo k domYení dan a~ na základ daHové kontroly, výzva k podání dodate ného daHového tvrzení nemla na lhotu pro stanovení dan ~ádný vliv.<br/>112. Lze té~ pYipomenout, ~e judikatura pova~uje za nepYípustný takový postup, pYi kterém správce dan nejprve obsáhle provYuje ur ité zdaHovací období mén formálními postupy v rámci vyhledávací innosti nebo odstraHování pochybností a a~ následn formáln zahájí daHovou kontrolu tak, aby díky pozdjaímu uplatnní § 148 odst. 3 daHového Yádu dosáhl co nejdelaího prodlou~ení lhoty pro stanovení dan (viz ~alobkyní správn zmínné rozsudky NSS ze dne 15. 3. 2022, . j. 7 Afs 39/2020-29, ze dne 2. 7. 2020, . j. 7 Afs 390/2019-44, nebo ze dne 31. 5. 2017, . j. 4 Afs 14/2017-36). V takových pYípadech se pro ur ení bhu lhoty pro stanovení dan posuzuje okam~ik zahájení daHové kontroly materiáln podle skute ného obsahu úkono správce dan. Ze strany správce dan se toti~ jedná o zneu~ití práva, neboe si je vdom toho, ~e provádí plnohodnotnou daHovou kontrolu, le  pod jiným formálním ozna ením.<br/>113. }alobkyní vznesená otázka je vaak slo~itjaí. V rámci vyhledávací innosti je b~né, ~e správce dan nejprve zahájí daHovou kontrolu na zdaHovací období A a B a a~ v jejím probhu získává poznatky, na základ kterých dodate n zahájí daHovou kontrolu i na pozdjaí zdaHovací období C a D, neboe je ji~ svým zposobem áste n provYil. NapY. zjistil podvodný obchodní model, který se s ohledem na smluvní dokumenty týká i navazujících zdaHovacích období, k nim~ vaak správce dan jeat neprovYoval konkrétní deklarovaná plnní (napY. díl í objednávky, daHové doklady, svdecké výpovdi k pozdjaím transakcím aj.). Xetzení takových zjiatní bývá mnohdy jeat slo~itjaí a týká se i jiných daHových subjekto nebo daHových povinností. Správce dan pYitom není veden úmyslem zneu~ít procesní právo a  vnoYit daHovou kontrolu pozdjaích zdaHovacích období do daHové kontroly dYívjaích zdaHovacích období ve snaze dosáhnout výhodnjaího prodlou~ení lhoty pro stanovení dan podle § 148 odst. 3 daHového Yádu, nýbr~ v dobré víYe postupuje tak, aby naplnil ú el správy dan a respektoval její základní zásady. Mezi n patYí po~adavek, aby správce dan co nejmén zat~oval osoby zú astnné na správ daní (§ 5 odst. 3 daHového Yádu), co~ mo~e podle okolností znamenat i rozaiYování daHové kontroly i zahájení nové daHové kontroly a~ v okam~iku, kdy vedlejaí a nezamýalená zjiatní správce dan týkající se jiných zdaHovacích období jsou skute n záva~ná.<br/>114. Z tohoto dovodu nemo~e soud pYijmout pauaální výklad, ~e jakákoliv (a tYebas i klí ová) zjiatní k jiným zdaHovacím obdobím v rámci probíhající daHové kontroly bez dalaího nutn znamenají, ~e se tato daHová kontrola stává v materiálním smyslu té~ daHovou kontrolou vedenou i na tato jiná zdaHovací období. Dokud není patrné, ~e se správce dan o tato jiná zdaHovací období zajímal aktivn a konkrétn, nelze ze získání údajo dopadajících i na jiná zdaHovací období dovozovat materiální zahájení daHové kontroly v airaím rozsahu. Takový výklad by vedl k rozkladu procesní jistoty. Nikdy by toti~ nebylo mo~né bezpe n ur it okam~ik materiálního zahájení daHové kontroly pro ú ely aplikace § 148 odst. 3 daHového Yádu, ím~ by v nkterých pYípadech z dovodu  pYepjat materiálního pojetí daHové kontroly doalo k marnému uplynutí lhoty pro stanovení dan, neboe by si správce dan ani neuvdomil, ~e ji~ vlastn zahájil daHovou kontrolu a b~í mu tím pádem krataí lhota pro stanovení dan, ne~ jak by oby ejn pYedpokládal. DaHový subjekt by toti~ mohl v probhu daHové kontroly správci dan naschvál pYedkládat dokumenty vztahující se k jiným zdaHovacím obdobím, na n~ dosud nebyl tázán, v situaci, kdy jeat správce dan nemá Yádn zmapovány mnohdy velmi komplikované obchodní vztahy, a tedy není v danou chvíli ani s to odhadnout daHové konsekvence takto mimodk získaných kusých informací, aby posléze mohl tvrdit, ~e správce dan klí ovým dokumentem disponoval ji~ dávno, a tedy materiáln zahájil daHovou kontrolu na následující zdaHovací období ji~ o rok i dva dYíve. DaHový subjekt vaak nemo~e nahradit voli orgánu veYejné moci a zahájit sám daHovou kontrolu v materiálním smyslu. Správce dan by musel projevit svou úYední voli se tmito dokumenty blí~e zabývat a provYit i jiná zdaHovací období a tamní transakce, na které jej daHový subjekt upozornil.<br/>115. Ad absurdum by pYi pYijetí takového nahlí~ení mohla být daHová kontrola materiáln zahajována i k budoucím zdaHovacím obdobím, pakli~e by byl správcem dan zjiatný závadový obchodní model dostate n dlouhodobý. V projednávaném pYípad by to znamenalo, ~e ~alobkyn v podstat tvrdí, ~e správce dan ji~ zahájil daHové kontroly na dani z pYíjmo pro vaechna zdaHovací období a~ do roku 2032 v etn, neboe si zjiaeoval okolnosti týkající korunových dluhopiso, z nich~ vyplývají pro ~alobkyni nákladové úroky a~ do roku 2032 v etn. To je samozYejm neakceptovatelný výklad. <br/>116. Sou asn ale nelze vylou it, ~e v nkterých pYípadech správce dan skute n  vnoYí daHovou kontrolu za pozdjaí zdaHovací období do daHové kontroly formáln provádné pouze ve vztahu k dYívjaím zdaHovacím obdobím. V~dy je nutné pe liv posoudit veakeré okolnosti se zamYením na to, zda svou vyhledávací innost správce dan v povodní daHové kontrole nesmYoval ke skutkovým okolnostem rozhodným výhradn a~ pro navazující zdaHovací období. Takovým dovodem nebude vy~ádání si dlouhodobé smlouvy platné krom zájmového zdaHovacího období i pro zdaHovací období dalaí, a to dokonce ani kdy~ do~ádaná osoba o své voli pYedlo~í podklady mapující konkrétní transakce, je~ se odehrály té~ mimo kontrolované zdaHovací období. Nebude jím ani výzva k podání vysvtlení i mezinárodní do~ádání zmiHující, ~e byl zjiatn ur itý právní vztah platný v delaím období, ne~ odpovídá provYovaným zdaHovacím obdobím. Dokonce jím nebude ani výzva k poskytnutí informací a podklado týkajících se transakcí, které mají povod v jiném zdaHovacím období, jestli~e posouzení takových transakcí je nezbytnou podmínkou pro vyhodnocení daHových ú inko transakce spadající do provYovaného zdaHovacího období (napY. pokud jde o existenci zapo ítávaných závazko z jiných zdaHovacích období apod.). Pokud by ale správce dan po~adoval informace nemající hájitelnou relevanci pro jím provYovaná zdaHovací období, pak by ji~ o nepYípustné vybo ení rezultující ve faktické zahájení daHové kontroly v ( asov i vcn) airaím rozsahu jít mohlo.<br/>117.  VnoYenou daHovou kontrolu ale rozhodn nezakládají nevyhnutelná zjiatní správce dan k jiným zdaHovacím obdobím nebo s nimi související informace, kterými cht necht disponuje, ae ji~ z povahy své úYední innosti (napY. daHová pYiznání nebo kontrolní hláaení), nebo proto, ~e mu byly nevy~ádan pYedlo~eny. <br/>118. V projednávaném pYípad proto není dovodná ~alobní námitka, ~e daHová kontrola za období let 2017 a 2018 byla ovlivnna ji~ ukon enou daHovou kontrolou za roky 2011 a~ 2015. V rámci této daHové kontroly popsaný Yetzec transakcí zavraený rozporovanou emisí korunových dluhopiso je toti~ spole ný i vaem následujícím zdaHovacím obdobím v etn tch budoucích a~ do roku 2032 za pYedpokladu, ~e si v nich ~alobkyn úrokové náklady uplatní jako daHov ú inný náklad. Správci dan nelze vytknout, ~e nejprve popsal obecné fungování Yetzce a posléze z nj dovodil dosledky domYením dan za jednotlivá zdaHovací období let 2011 a~ 2015. PYezkum napadeného rozhodnutí v soudním Yízení správním je ovládán dispozi ní zásadou a bylo na ~alobkyni, aby dostate n konkrétn ozna ila úkony správce dan, jimi~ fakticky projevil voli provYovat zdaHovacích období let 2017 a 2018 ji~ v rámci pYedcházející daHové kontroly za roky 2011 a~ 2015. }alobkyn v podané ~alob ale konkrétn ~ádné úkony správce dan, jimi~ se ml aktivn do~adovat informací a podklado nerozhodných pro zdaHovací období 2011 a~ 2015, avaak významných pro nyní Yeaená zdaHovací období let 2017 a 2018, neozna uje. Soudu pYitom nepYísluaí za ~alobkyni cokoliv domýalet, a stavt se tak do role jejího advokáta (srov. rozsudek rozaíYeného senátu NSS ze dne 24. 8. 2010, . j. 4 As 3/2008-78, . 2162/2011 Sb. NSS). <br/>119. Namítá-li ~alobkyn, ~e správce dan disponoval Yádnými daHovými pYiznáními v etn výkazo zisku a ztráty, tak k tomu lze jen poznamenat, ~e správce dan z povahy vci disponuje daHovými pYiznáními a ú etní závrky v etn výkazo zisku a ztráty jsou vedle toho i povinn zakládány do obchodního rejstYíku. V ~alobkyní zmínném odst. 72 a násl. napadeného rozhodnutí pak ~alovaný toliko vysvtluje, pro  dne 22. 4. 2020 vyzval ~alobkyni k podání dodate ných daHových tvrzení k dani z pYíjmo právnických osob za roky 2017 a 2018. Tyto výzvy správce dan byly naplnním povinnosti stanovené mu § 145 odst. 2 daHového Yádu, neboe správce dan mohl na základ výsledku pYedchozí daHové kontroly dovodn o ekávat, ~e bude daH domYena, pokud ~alobkyn daHov uplatnila úrokové náklady z korunových dluhopiso (co~ vaak s jistotou z uvedených dokumento zjistit nemohl). Neznamená to ale, ~e by správce dan pYímo provYoval navazující zdaHovací období, tj. ~e by ~alobkyni vyzýval k pYedlo~ení podklado, z nich~ by mohl s jistotou uzavYít, ~e sporné úrokové náklady nebyly vylou eny jako nedaHové náklady. }alobkyni touto cestou správce dan pouze poskytl mo~nost vyhnout se ulo~ení penále ve výai 20 % z domYené dan, co~ ona nevyu~ila [srov. § 251 odst. 1 písm. a) a odst. 4 daHového Yádu]. Z daHového spisu se pak podává, ~e teprve po zahájení daHové kontroly ~alobkyn správci dan na jeho ~ádost dokládala dokumenty týkající se zaú tování úrokových náklado ve zdaHovacích obdobích let 2017 a 2018. <br/>120. DaHová kontrola proto nebyla  obsoletní a byla formáln i materiáln zahájena dne 7. 7. 2020 pYi ústním jednání v sídle správce dan. Podle § 148 odst. 3 daHového Yádu proto tímto okam~ikem po ala b~et nová tYíletá lhota pro stanovení dan, která by skon ila dne 7. 7. 2023. Dodate né platební výmry správce dan sice datoval dnem 10. 3. 2022, nicmén je vypravil datovou schránkou a~ dne 11. 3. 2022 a tímto okam~ikem byly teprve vydány (§ 101 odst. 2 daHového Yádu). Jeliko~ nebyly dodate né platební výmry vydány v posledních 12 msících pYed uplynutím dosavadní lhoty pro stanovení dan, nedoalo k jejímu prodlou~ení o rok podle § 148 odst. 2 písm. b) daHového Yádu. Napadené rozhodnutí je datované dnem 22. 6. 2023 a vydáno bylo okam~ikem vypravení datovou schránkou dne 23. 6. 2023, tj. pYed uplynutím lhoty pro stanovení dan, která by jinak skon ila dne 7. 7. 2023, a nikoliv ~alobkyní uvedeného dne 10. 7. 2023 (lhoty pro stanovení dan mohou kon it v sobotu, nedli nebo o svátcích, viz rozsudek NSS ze dne 18. 6. 2021, . j. 5 Afs 21/2020-56, . 4225/2021 Sb. NSS, nicmén 7. 7. 2023 byl pátek). <br/>121. Otázka, zda byl ~alovaný povinen pYed vydáním napadeného rozhodnutí jeat jednou postupem podle § 115 odst. 2 daHového Yádu seznámit ~alobkyni se zjiatnými skute nostmi a umo~nit jí se k nim vyjádYit, nijak nesouvisí s bhem lhoty pro stanovení dan a bude vypoYádána samostatn.<br/>122. }alovaný tedy vydal napadené rozhodnutí ve lhot pro stanovení dan. <br/>Nevydání výzvy podle § 115 odst. 2 daHového Yádu<br/>123. Podle § 115 odst. 2 daHového Yádu, provádí-li odvolací orgán v rámci odvolacího Yízení dokazování, seznámí pYed vydáním rozhodnutí o odvolání odvolatele se zjiatnými skute nostmi a dokazy, které je prokazují, a umo~ní mu, aby se k nim ve stanovené lhot vyjádYil, popYípad navrhl provedení dalaích dokazních prostYedko. Obdobn postupuje odvolací orgán i v pYípad, kdy dospje k odlianému právnímu názoru, ne~ správce dan prvního stupn, a tato zmna by ovlivnila rozhodnutí v neprospch odvolatele.<br/>124. }alobkyn namítala, ~e ve vyjádYení ze dne 13. 6. 2023 navrhla ~alovanému k provedení zna né mno~ství dokazo, které ji~ dYíve navrhla ve vztahu ke zdaHovacím obdobím let 2011 a~ 2015 v Yízení pYed Krajským soudem v Praze sp. zn. 43 Af 21/2021. Jeliko~ ~alovaný neustále odkazoval na tamní zprávu o daHové kontrole, tak ~alobkyn pYedpokládala, ~e se i v nynjaí vci vypoYádá s jejími návrhy uplatnnými v Yízení pYed soudem. Proto~e dne 25. 5. 2023 ~alobkyn pYi nahlédnutí do spisu v nynjaí vci zjistila, ~e tomu tak není, podala výslovný návrh na provedení tchto dokazo. }alovaný pYitom podle ~alobkyn tyto dokazní návrhy v napadeném rozhodnutí fakticky vyhodnotil, bye formáln konstatuje, ~e je neprovedl, a to ani~ by ji pYedem seznámil s jejich hodnocením, jak mu ukládá § 115 odst. 2 daHového Yádu, a umo~nil jí tím na toto hodnocení reagovat.<br/>125. V souladu se závry rozaíYeného senátu NSS v rozsudku ze dne 24. 6. 2020, . j. 1 Afs 438/201752, . 4053/2020 Sb. NSS, platí, ~e  neprovádí-li odvolací orgán v rámci odvolacího Yízení dokazování, povinnost seznámit odvolatele se zjiatnými skute nostmi a dokazy, z nich~ tyto skute nosti plynou, pYed vydáním rozhodnutí o odvolání nemá (§ 115 odst. 2 vta první daHového Yádu a contrario). Postup podle tohoto ustanovení, tedy sdlení odvolacího orgánu daHovému subjektu, ~e nehodlá provádt ~ádné dokazy, ani vést jiné skutkové i právní úvahy, neboli ~e nezjistil ~ádné dalaí skute nosti, ani dokazy, které by je prokazovaly, pYed vlastním rozhodnutím (v etn umo~nní, aby se k tomu daHový subjekt ve stanovené lhot vyjádYil), by byl irým formalizmem. <br/>126. I v pYípad, ~e dojde k poruaení § 115 odst. 2 daHového Yádu, neboe odvolací orgán fakticky dokazy hodnotil, a pYesto nedal odvolateli prostor se k vci dále vyjádYit, se vaak uplatní dovtek § 76 odst. 1 písm. c) s. Y. s., ~e soud zruaí napadené rozhodnutí pro podstatné poruaení ustanovení o Yízení pYed správním orgánem pouze tehdy, mohlo-li mít za následek nezákonné rozhodnutí ve vci samé (srov. rozsudek NSS ze dne 5. 3. 2025, . j. 6 Afs 99/2024-52). To samé platí i z pohledu § 75 odst. 3 s. Y. s., podle nj~ se k vadám Yízení, o nich~ nelze mít dovodn za to, ~e mohly mít vliv na zákonnost, popYípad správnost napadeného rozhodnutí, nepYihlí~í. Ne ka~dé procesní pochybení má toti~ vliv na zákonnost finálního rozhodnutí. Je tYeba zvá~it, zda vada Yízení je natolik záva~ná, ~e rozhodnutí ve vci nemo~e obstát. Podle ustálené judikatury NSS nejde o vadu Yízení, která by mohla mít vliv na zákonnost napadeného rozhodnutí, pokud lze dovodit, ~e by výrok rozhodnutí byl stejný i za situace, kdyby k vad Yízení vobec nedoalo (rozsudek ze dne 14. 10. 2005, . j. 6 Ads 57/2004-59, i ze dne 10. 8. 2022, . j. 10 Afs 436/2021-29).<br/>127. V této souvislosti lze do jisté míry zohlednit i procesní situaci, ve které se ~alovaný dokazními návrhy zabývá. Soud ovYil, ~e ~alobkyn dokazní prostYedky obsáhle vyjmenované v odst. 60 nyní projednávané ~aloby skute n navrhovala v Yízení u zdejaího soudu ve vci sp. zn. 43 Af 21/2021, a to z valné vtainy v ~alob podané dne 25. 7. 2021, pYi em~ tam uvedený vý et áste n rozaíYila v replice ze dne 17. 8. 2022, v duplice ze dne 9. 10. 2022 a naposledy v podání ze dne 24. 5. 2024, tj. po vydání nyní napadeného rozhodnutí. Soud té~ ovYil, ~e ob odvolací Yízení sice mla na starosti tatá~ úYední osoba, nicmén zastupováním ~alovaného v soudním Yízení ve vci sp. zn. 43 Af 21/2021 byla povYena jiná úYední osoba (odvolací Yízení vedlo Oddlení daní z pYíjmo právnických osob I, zatímco pYed soudem ~alovaného zastupovalo Oddlení daHového procesu III). <br/>128. V první Yad je tYeba uvést, ~e soudní Yád správní ani daHový Yád neobsahují ~ádné ustanovení, které by zajiaeovalo automatické pYedávání podání do vaech mo~ných Yízení, s nimi~ mo~e njakým zposobem souviset, nad rámec vole projevené ú astníkem. Ú astník je v~dy povinen uvést, které vci se podání týká (§ 37 odst. 3 s. Y. s., § 70 odst. 3 daHového Yádu), a pakli~e mo~e být návrh uplatnn ve vícero Yízeních, musí být poka~dé uplatnn samostatn. Opa ný výklad by mohl vést ke zna né nepYehlednosti zvláat u správních orgáno s rozsáhlou agendou, jako je ~alovaný. Na stran druhé platí, ~e s ohledem na zásadu dobré správy je ~alovaný povinen zjistit skute nosti rozhodné pro správné zjiatní a stanovení dan co nejúplnji (§ 92 odst. 2 daHového Yádu), tedy i zjiatní u inná v souvislosti s jedním daHovým Yízením by si mly jeho organiza ní jednotky pYedat, pokud je zYejmé, ~e se mohou týkat i jiných daHových Yízení. V projednávaném pYípad jde vaak o dokazní návrhy výslovn smYované soudu, nikoliv o skutková zjiatní. }alobkyn tak nemohla v dobré víYe o ekávat, ~e její pYání, aby byly provedeny ur ité dokazy soudem, bude ~alovaný interpretovat jako po~adavek, aby tyté~ dokazy byly provedeny té~ v odvolacím Yízení soub~n vedeném ~alovaným k daHové povinnosti týkající se jiných zdaHovacích období, tj. s ú inky pro jiný typ Yízení vedeného odlianým orgánem veYejné moci a týkajícího se jiných daHových povinností.<br/>129. Soud konstatuje, ~e na dokazní návrhy vznesené ~alobkyní v odvolání, resp. v jeho doplnní ze dne 24. 5. 2022, reagoval ~alovaný a~ v  Seznámení se zjiatnými skute nostmi a výzv k vyjádYení se v rámci odvolacího Yízení ze dne 10. 5. 2023, pYi em~ lhotu pro vyjádYení ~alobkyni stanovil na 15 dno a dne 16. 5. 2023 ji k její ~ádosti prodlou~il o dalaích 15 dno. Tuto prodlevu ~alovaného lze hodnotit jako ur itou liknavost, bye mohla být motivována vy káváním na rozhodnutí zdejaího soudu o pYedcházejících zdaHovacích obdobích (rozsudek byl nicmén stejn vyhláaen a~ dne 27. 5. 2024, tj. po vydání nyní napadeného rozhodnutí). Na druhé stran obdobnou neaktivitu lze spatYovat na stran ~alobkyn, která také mohla dalaí dokazní návrhy vznést v as a nemla dovod shodn jako ~alovaný se fixovat na probh soudního Yízení ve vci sp. zn. 43 Af 21/2021.<br/>130. Platí, ~e daHový subjekt a správce dan jsou spolu povinni vzájemn spolupracovat (§ 6 odst. 2 daHového Yádu). Takovému standardu neodpovídal ani postup ~alovaného bezdovodn odkládající vydání seznámení se zjiatnými skute nostmi a následn krátící lhotu pro vyjádYení ~alobkyn, ani postup ~alobkyn, která si schovávala rozsáhlé dokazní návrhy a~ na poslední chvíli pYed uplynutím lhoty pro stanovení dan. Jak ji~ bylo Ye eno, ~alobkyn nemohla pYedpokládat, ~e je ~alovaný bude pova~ovat za uplatnné v odvolacím daHovém Yízení, byly-li uplatnny vo i soudu v jiném Yízení. Zjiatní, ~e tyto dokazní návrhy ~alobkyn uplatnila v Yízení pYed soudem pYevá~n ji~ v ervenci 2021 a ve zbytku (s malou výjimkou) pak v roce 2022, znamená pouze to, ~e ~alobkyn s pYednesením tch samých dokazních návrho bezdovodn vy kávala a~ do 13. 6. 2023, vdoma si toho, ~e konec lhoty pro stanovení dan se ji~ bezprostYedn pYiblí~il (7. 7. 2023). Ve výsledku tedy lze pouze konstatovat, ~e si ~alobkyn ani ~alovaný nemají navzájem co vy ítat, neboe oba obdobným zposobem poruaovali zásadu vzájemné spolupráce, co~ si vynutilo ponkud hektický postup ~alovaného v závru odvolacího Yízení. Na dané situaci má nemalý podíl i sama ~alobkyn, a proto soud pova~uje za akceptovatelné, pokud ~alovaný na poslední chvíli pYedlo~ené dokazy vypoYádal více zkratkovit nebo naopak pokud se v pYípad listinných dokazo zabýval jejich ~alobkyní tvrzeným obsahem pYi posouzení relevance ponkud podrobnji. <br/>131. Tento postup nemohl ~alobkyni zkrátit na jejích procesních právech podstatným zposobem, jeliko~ si lze jen obtí~n pYedstavit, ~e by posouzení daHových povinností ve zdaHovacích obdobích let 2017 a 2018 mohlo dopadnout jiným zposobem (~e by výrok napadeného rozhodnutí byl jiný). Ostatn jeliko~ je napadené rozhodnutí zalo~eno na závru o zneu~ití práva ~alobkyní, jeho pYedpokladem bylo unesení dokazního bYemene ~alovaným, a nikoliv ~alobkyní. PYitom judikatura týkající se zásadního procesního významu seznámení s hodnocením dokazo podle § 115 odst. 2 daHového Yádu (~alobkyní zmínný rozsudek . j. 1 Afs 438/2017-52) stojí práv na opa ném rozlo~ení dokazního bYemene (je~ je v daHovém Yízení pravidlem) a cílí na to, aby daHový subjekt nemohl být zasko en pYekvapivým konstatováním ~alovaného, ~e provedenými dokazy neunesl své dokazní bYemeno, ani~ by mu byl poskytnut prostor nabídnout pYípadné dalaí dokazní prostYedky v po~adovaném smru. V nynjaím Yízení ~alobkyni netí~ilo stran zneu~ití práva dokazní bYemeno a jediné, co po ní ~alovaný mohl po~adovat (a také po~adoval), bylo, aby v pYípad, ~e zjiatné transakce z pohledu ~alovaného postrádaly ekonomický smysl, vylí ila, v em jejich hospodáYské ratio spo ívá, na základ eho~ se ~alovanému otvíral prostor pro vyhodnocení takové argumentace z pohledu její hájitelnosti i z pohledu, zda neodporuje zjiatnému skutkovému stavu. Z hlediska transakcí jevících prvky umlosti a iracionality tak ~alobkyni nanejvýae tí~ilo bYemeno tvrzení (dokazní bYemeno snad jen v pYípad tvrzení prima facie velmi nepravdpodobných, a tedy bez dalaích podklado neuvYitelných). To jí samozYejm nebránilo init dokazní návrhy, jimi~ by podpoYila svá tvrzení o hospodáYské ú elnosti provádných transakcí, ale bylo primárn na ~alovaném, aby si posoudil, zda i bez provedení navr~ených dokazo je schopen tvrzení ~alobkyn o pYeva~ující nedaHové motivaci zjiatných finan ních interakcí vyvrátit. Zde soud podotýká, ~e je pravdou, ~e se v nkterých pasá~ích odovodnní napadeného rozhodnutí mo~e jevit, jako by ~alovaný dokazní bYemeno kladl na bedra ~alobkyni, nicmén soud konstatuje, ~e napadené rozhodnutí ve svém skutkovém hodnocení obstojí i pYi pohledu, ~e bylo úkolem ~alovaného vysvtlit, pro  ~alobkyní tvrzené dovody transakcí nejsou mo~né (racionální) i uvYitelné. Takto pojaté pasá~e odovodnní tedy hodnotí té~ jako vadu bez vlivu na zákonnost výroku napadeného rozhodnutí. Ve výsledku tedy lze konstatovat, ~e v Yízení pYedcházejícím vydání napadeného rozhodnutí mlo seznámení se zjiatnými skute nostmi dle § 115 odst. 2 daHového Yádu menaí význam pro zachování ~alobkynina práva na spravedlivý proces ne~ ve standardních daHových Yízeních, kde by ji tí~ilo dokazní bYemeno v klí ových skutkových otázkách a kde by napadené rozhodnutí zcela stálo na závru o neunesení takového bYemene.<br/>132. Nadto je podstatné, ~e ~alobkyn ve svém vyjádYení ze dne 13. 6. 2023 jednotlivé dokazní návrhy uvedla nejen tvrzením, jaké skute nosti jimi hodlá prokazovat, ale v Yad pYípado obsah pYikládaných prohláaení podrobn rekapitulovala ji~ v textu svého podání. Tím otevYela prostor ~alovanému pro hodnocení relevance tchto dokazních návrho na základ tohoto popisu, ani~ by se ~alovaný musel s obsahem dokazo seznámit dokazováním. Jednalo se toti~ o hodnocení relevance skutkových tvrzení samotné ~alobkyn, a to pro pYípad, ~e by mlo odraz v navr~eném dokazu. Nadto, i kdy~ se ~alovaný v nkterých pYípadech zabýval obsahem tchto dokazních prostYedko nad rámec jeho rekapitulace ~alobkyní, nelze pYehlédnout, ~e obsah listinných dokazo je fixován, ~alobkyni byl znám a do jejích práv by mohlo být podstatn zasa~eno (hodnocení by bylo pYekvapivé) pouze tehdy, pokud by se ~alovaný ve svých skutkových závrech opíral o jiné skute nosti, ne~ které z textu plynou na první pohled. Tak tomu vaak v tomto pYípad nebylo, neboe ~alovaný v principu jen vysvtloval, pro  tyto listinné dokazy postrádají vypovídací hodnotu k otázkám, je~ jsou pYedmtem zkoumání ~alovaného. Pokud by dokazní bYemeno tí~ilo ~alobkyni, mohlo by i takové hodnocení krátit její procesní práva, neboe by byla pYipravena o mo~nost uplatnit dalaí dokazní návrhy. Zde ale ~alobkyni tí~ilo jen bYemeno tvrzení.<br/>133. Soud té~ podotýká, ~e s hodnocením Yady svých dokazních návrho byla ~alobkyn seznámena ji~ v  Seznámení se zjiatnými skute nostmi a výzv k vyjádYení se v rámci odvolacího Yízení ze dne 10. 5. 2023, na n~ mla mo~nost reagovat, co~ také u inila práv vyjádYením ze dne 13. 6. 2023, popY. k dokazom navrhovaným ji~ v probhu daHové kontroly ve zpráv o daHové kontrole. Nelze té~ pYehlédnout, ~e nkteré tyto dokazy ~alobkyn pYedkládala i v daHovém Yízení týkajícím se zdaHovacích období let 2011 a~ 2015, kde s jejich hodnocením byla takté~ seznámena, a proto shodn pojaté závry ~alovaného v nyní napadeném rozhodnutí nemohly být a~ tak pYekvapivé. Ji~ dYíve tak byla ~alobkyn seznámena s hodnocením provedeného dokazu, popY. s dovody neprovedení dokazu ve vztahu k výslechom svdko Ing. H., V. F. Ch., JUDr. `., Ing. C., k listinám z innosti Ing. V. týkajícím se úkono smYujících k registraci ochranných známek v zemích SNS, rozsudku Mironet a dalaích. <br/>134. V pYípad prohláaení W. V. ze dne 19. 7. 2021 ~alovaný v odst. 195 a 196 napadeného rozhodnutí stru n shrnul obsah tohoto prohláaení zposobem, který neobsahuje nic nového oproti popisu tohoto prohláaení na str. 10 vyjádYení ~alobkyn ze dne 13. 6. 2023, a v návaznosti na to uvedl, ~e takové prohláaení není dokazním prostYedkem zposobilým dolo~it existenci podnikatelského zámru Ing. D. v Ruské federaci prostYednictvím spole nosti Wigmore LLC. Vzhledem k ji~ Ye enému lze tento postup ~alovaného akceptovat, bye za jiných okolností (pokud by obsah tohoto prohláaení ~alobkyn neu inila sou ástí svého podání) by se mohlo ji~ jednat o provedení dokazu.<br/>135. V pYípad písemných prohláaení minoritních akcionáYo Ing. P. B., Ing. P. J., Ing. J. M. a A. P. se ~alovaný v odst. 191 a 192 napadeného rozhodnutí opt omezuje jen na hodnocení toho, co k tmto dokazním prostYedkom uvedla sama ~alobkyn na stran 9 svého vyjádYení ze dne 13. 6. 2023. I zde pYitom ~alovaný konstatuje, pro  tento dokaz nepova~uje za relevantní. <br/>136. V pYípad prohláaení advokáta Mgr. L. T. ~alovaný v odst. 117 a~ 119 napadeného rozhodnutí citoval klí ovou pasá~ z toho stanoviska, ani~ by tuto citaci bylo mo~né nalézt v podáních ~alobkyn. S tímto dokazním návrhem se tedy podrobn obeznámil a fakticky jej provedl. Je vaak tYeba podotknout, ~e obecný výklad o stYetu zájmo pYi poskytování právních slu~eb nepYedstavuje konkrétní svdectví o okolnostech projednávaného pYípadu, a proto ~alobkyni muselo být od po átku zjevné, ~e se jedná o nadbyte ný dokaz. Tímto zhodnocením dokazního návrhu proto ~alovaný nemohl zasáhnout do práv ~alobkyn.<br/>137. V pYípad podklado od patentové zástupkyn Ing. J. V. ze dne 20. 7. 2021 pak bylo novým, dYíve neuplatnným podkladem pouze její prohláaení, obsah tohoto dokazu vaak ~alobkyn podrobn shrnula na stranách 11 a 12 svého vyjádYení ze dne 13. 6. 2023. }alovaný tak v odst. 186 a~ 188 napadeného rozhodnutí provádl hodnocení bu ji~ dYíve navr~ených dokazních prostYedko (listin), je~ byly ji~ pYedmtem seznámení ze dne 10. 5. 2023, anebo se vyjadYoval k otázkám, je~ tvrdila sama ~alobkyn.<br/>138. V pYípad ~alobkyní pYedlo~ených zápiso z valných hromad pak ~alovaný v odst. 194 napadeného rozhodnutí neprovedl jejich hodnocení, nýbr~ konstatoval, ~e není jasné, co má tento dokazní návrh prokazovat z hlediska racionality obchodního Yetzce s ochrannými známkami. Rozhodný obsah tchto listin ~alobkyn popsala na stranách 9 a 10 svého vyjádYení ze dne 13. 6. 2023.<br/>139. Ohledn prohláaení Ing. B. . a M. ., lenky a místopYedsedkyn pYedstavenstva ~alobkyn, pak ~alovaný v odst. 184 a 185 napadeného rozhodnutí pouze vysvtlil, pro  tato prohláaení nejsou relevantní  tedy hodnotil potYebnost provedení dokazu, nikoliv dokaz samotný, bye jeho obsah popsal. Obsah tohoto dokazu vaak ~alobkyn pYedestYela ji~ na stran 10 svého vyjádYení ze dne 13. 6. 2023.<br/>140. A kone n v odst. 190 napadeného rozhodnutí ~alovaný ohledn potvrzení vydaného Ministerstvem financí Kyperské republiky uvedl, ~e jeho obsah není v rozporu se závry mezinárodního do~ádání. Tedy tento dokument hodnotil, nicmén ~alobkyn jeho obsah opt popsala, a to na stran 13 svého vyjádYení ze dne 13. 6. 2023.<br/>141. Ve výsledku tedy o faktickém hodnocení obsahu pYedlo~eného dokazního návrhu bez pYedchozího seznámení podle § 115 odst. 2 daHového Yádu lze hovoYit jen v pYípad prohláaení Mgr. L. T., jeho~ význam je vaak zcela okrajový, jeliko~ se vobec nevyjadYuje ke konkrétním skute nostem nastalým v pYípad ~alobkyn, nýbr~ jen k obecné advokátní praxi a k tomu, ~e není za specifických okolností vylou eno sou asné zastoupení obou smluvních stran jedním advokátem i ~e advokát mo~e v nesouvisejících vcech nkdy zastupovat i protistranu. Konstatování ~alovaného, ~e taková obecná praxe nijak nevylu uje jeho závry stran propojenosti právnických osob podílejících se na transakcích s obchodními známkami a na postupování pohledávek, a ~e proto obsah tohoto prohláaení není pro jeho skutkové závry relevantní, a~ v odovodnní napadeného rozhodnutí nepYedstavuje zásadní poruaení procesních práv ~alobkyn, které by mohlo zvrátit celkové závry napadeného rozhodnutí.<br/>PYezkoumatelnost napadeného rozhodnutí<br/>142. }alobkyn namítala, ~e z napadeného rozhodnutí není patrné, na základ eho finan ní orgány pYistoupily k domYení dan, neboe daHové orgány nejprve rozporovaly naplnní materiálních podmínek pro daHovou uznatelnost náklado dle § 24 odst. 1 zákona o daních z pYíjmo, na e~ ~alovaný v napadeném rozhodnutí argumentoval té~ zásadou zákazu zneu~ití práva. Té~ dle ~alobkyn nebyla Yádn vypoYádána její argumentace vznesená ve vyjádYení ze dne 13. 6. 2023 (v etn k nmu pYilo~ené ~aloby, repliky a dupliky ze soudního Yízení vedeného zdejaím soudem pod sp. zn. 43 Af 21/2021 ohledn pYedcházejících zdaHovacích období). Dále mla být vnitYn rozporná tvrzení ~alovaného o ú elu emise korporátních dluhopiso a nepYezkoumatelná tvrzení o umlosti nkterých transakcí. }alobkyn takté~ napYí  ~alobou vznesla nkolik dalaích námitek nepYezkoumatelnosti ve vztahu ke svým jednotlivým argumentom.<br/>143. Soud pYedn uvádí, ~e má-li být rozhodnutí pYezkoumatelné, musí být z odovodnní zYejmé, jaký skutkový stav vzal správní orgán za rozhodný a jak uvá~il o podstatných skute nostech (srov. rozsudky NSS ze dne 1. 6. 2005, . j. 2 Azs 391/2004-62, a ze dne 21. 5. 2015, . j. 7 Afs 69/201545). Sou asn je nutné zdoraznit, ~e nepYezkoumatelnost rozhodnutí pro nedostatek dovodo musí být vykládána ve svém skute ném smyslu, tj. jako nemo~nost pYezkoumat rozhodnutí pro nemo~nost zjistit jeho obsah nebo dovody, pro které bylo vydáno (srov. usnesení rozaíYeného senátu ze dne 19. 2. 2008, . j. 7 Afs 212/2006-74, . 1566/2008 Sb. NSS). Zruaení rozhodnutí pro nepYezkoumatelnost je vyhrazeno tm nejzáva~njaím vadám, kdy pro absenci dovodo i pro nesrozumitelnost skute n nelze rozhodnutí meritorn pYezkoumat. Sou asn platí, ~e rozhodnutí správních orgáno obou stupHo pYedstavují z hlediska soudního pYezkumu jeden celek a mohou se tedy argumenta n doplHovat je nutno v rámci soudního pYezkumu nahlí~et jako na jeden celek, tedy ~e rozhodnutí se mohou vzájemn argumenta n doplHovat v obou smrech (srov. rozsudky NSS ze dne 22. 7. 2008, . j. 2 As 20/2008-73, a ze dne 31. 10. 2014, . j. 6 As 161/2013-25). ZároveH vaak nelze pYehlí~et, ~e skutkové a právní závry se mohou v probhu Yízení vyvíjet. Dovody uvedené napY. ve zpráv o daHové kontrole mohou být pova~ovány za sou ást odovodnní napadeného rozhodnutí jen tehdy, neplyne-li z napadeného rozhodnutí, ~e ~alovaný v dané konkrétní otázce dospl k odlianým závrom.<br/>144. Soud pYedevaím odkazuje na rekapitulaci napadeného rozhodnutí v tomto rozsudku. Obsah napadeného rozhodnutí (a stejn tak zprávy o daHové kontrole, její~ závry se vaak áste n liaí a obsahují nkteré rozpory kritizované ~alobkyní v odvolání, ~alovaným následn odstranné) neumo~Huje jiný výklad, ne~ ~e dovodem pro vylou ení uplatnných náklado je zneu~ití práva. Ve zpráv o daHové kontrole lze toto konstatování nalézt napY. na str. 10 v odkazu na zprávu o daHové kontrole za zdaHovací období 2011 a~ 2015 a následn je tento závr pYebírán i pro nyní posuzovaná zdaHovací období a~ na str. 48 v závre ném shrnutí. Naplnní formálních podmínek uznatelnosti náklado podle § 24 odst. 1 zákona o daních z pYíjmo ~alovaný uvádí pro vysvtlení, pro  náklady neuznal s ohledem na zásadu zákazu zneu~ití práva. Ke zneu~ití práva toti~ mo~e dojít pouze tehdy, kdy~ jsou sice formáln naplnny po~adavky zákona, nicmén dosa~ený ú el je jiný, ne~li zákonodárce zamýalel. Z napadeného rozhodnutí je zjevné, ~e ~alovaný setrval na závrech správce dan o zneu~ití práva a korigoval formulace, které navozovaly dojem neprokázání daHové ú innosti náklado. Pokud konstatoval, ~e úrokové náklady není mo~no uznat jako daHov ú inné, inil tak (nealo-li o rekapitulaci argumentace prvostupHového správce dan) jen v návaznosti na závr, ~e sporné náklady byly vynalo~eny v rozporu s ú elem ustanovení zákona, tedy zneu~ívajícím zposobem. To je správná úvaha, jeliko~ odhlédne-li se od zneu~ívající konstrukce, její~ sou ástí byla i emise korunových dluhopiso, jako by zde nebyla, pak zde skute n chybí dovod pro uplatnní nákladových úroko. To je vaak a~ aplika ní dosledek zjiatného zneu~ití práva, a nikoliv konkuren ní dovod neuznání úrokových náklado.<br/>145. PYípadné díl í námitky ~alobkyn, ~e ta i ona ást napadeného rozhodnutí je údajn nepYezkoumatelná, pYezkoumatelnost napadeného rozhodnutí nezpochybHují. Podstatné je, ~e ~alovaný v napadeném rozhodnutí dostate n pYesn a komplexn popsal své skutkové závry a jejich právní hodnocení.<br/>146. }alobkyn zpochybnila i pYezkoumatelnost a podlo~enost závro o umlosti obchodních vztaho, neboe finan ní orgány nikdy nezpochybnily existenci zapo ítávaných závazko a pohledávek, které vznikly (dle názoru ~alobkyn) v dosledku b~ných obchodních vztaho. Soud shora shledal, ~e z ásti závry finan ních orgáno skute n neobstojí, ne vaak proto, ~e by nebyly dostate n vyargumentovány i postrádaly oporu v provedeném dokazování, nýbr~ proto, ~e jsou vcn nesprávné. <br/>147. Pokud jde o ~alobkyninu argumentaci vznesenou v odvolacím Yízení ve vyjádYení ze dne 13. 6. 2023 (v etn k nmu pYilo~ené aedesátistránkové ~aloby za zdaHovací období let 2011 a~ 2015 a k tomu jeat navazující repliky a dupliky), tak soud ji~ ve vztahu k pYedchozímu ~alobnímu bodu (otázka nevydání výzvy podle § 115 odst. 2 daHového Yádu) vysvtlil, ~e ~alobkyn nepostupovala v dobré víYe a po~adavek na rozsáhlé doplnní dokazování vznesla tsn pYed koncem lhoty pro stanovení dan, který pYipadl na pátek 7. 7. 2023. Za této situace tedy nelze ~alovanému vytýkat, ~e na toto vyjádYení nereagoval rozsáhlým doplnním svých skutkových a právních závro. Ostatn ~alobkyn ani nijak blí~e netvrdí, které námitky z tohoto rozsáhlého vyjádYení byly natolik zásadní a odliané od její dosavadní argumentace, ~e by se jimi musel ~alovaný zabývat i takto na poslední chvíli. Soud dospívá k závru, ~e ~alobkyn ve svém vyjádYení ze dne 13. 6. 2023 nepYedestYela ~ádnou novou argumentaci, nýbr~ pouze dále rozvíjela své dosavadní obecné tvrzení o tom, ~e cílem Yetzových pYevodo ochranných známek nebylo zneu~ití práva. }alovaný se pak k této doplnné argumentaci vyjádYil pYedevaím v odst. 179 a~ 197 napadeného rozhodnutí.<br/>148. Soud uzavírá, ~e napadené rozhodnutí není nepYezkoumatelné. Tento okruh ~alobní argumentace tedy není dovodný.<br/>Jeat jednou k naplnní kritérií zneu~ití práva ~alobkyní<br/>149. }alobkyn obecn uvedla, ~e finan ní orgány se opYely pouze o své pochybnosti a domnnky, ani~ by dostate n zkoumaly relevantní skute nosti, na základ kterých by mohly její tvrzení vyvrátit. Postupovaly tenden n a zavádjícím zposobem, braly v potaz pouze fiskální zájem státu. }alobkyn svá tvrzení spojila s odkazy na judikaturu, která se v ásti institutu zneu~ití práva netýká a v ásti popisuje jeho principy, ani~ by je spojila s konkrétními tvrzenými pochybeními. Proto se soud jednotlivými rozsudky zvláae nezabývá. Obecný výklad o právní úprav a obecné námitky ostatn nejsou ani dostate n konkretizovaným ~alobním bodem.<br/>150. }alobkyn konkrétn namítala jen to, ~e finan ní orgány nezohlednily, ~e ~alobkyn nemohla ovlivnit, jak bude její majoritní akcionáY Ing. D. nakládat se svými ochrannými známkami. Bez mo~nosti jejich u~ívání by pYitom nedosáhla pYíjmo, co~ je vzhledem k vaeobecné popularit ochranných známek  Béda Trávní ek a  KOLO `TSTÍ nesporné. Bylo tedy zcela racionální se o mo~nost jejich u~ívání ucházet, pYi em~ k tomu v rozných obdobích vedla jiná cesta. Bylo té~ právem ~alobkyn si zvolit z alternativ tu daHov výhodnou. Transakce nesledovaly výlu n ani pYevá~n daHové zvýhodnní a není ani zYejmé, o jaké zvýhodnní se má jednat. Nebylo tedy naplnno objektivní ani subjektivní kritérium. }alovaný nezohlednil, ~e ani pYi jiných alternativách by byl daHový výsledek stejný. Pokud daHové zvýhodnní spo ívalo v daHové uznatelnosti sublicen ních poplatko, odpisech za poYízení ochranných známek a nákladových úrocích dluhopiso, byla by situace úpln stejná, kdyby ochranné známky ~alobkyni licencoval, prodal i jinak poskytl pYímo Ing. D. Jestli~e jeho zahrani ní projekty skon ily ztrátov, nedanil by Ing. D. prodej ochranných známek tak jako tak, neboe by nedosáhl zisku. Bez ohledu na to, kdo byl vlastníkem ochranných známek, ~alobkyn by pYi jejich akvizici té~ v~dy Yeaila otázku financování. Existence jiných spole ností se sice mo~e jevit  podivnou , ale má racionální dovod v podnikatelských rozhodnutích Ing. D., která s ~alobkyní nesouvisí. Úmyslem ~alobkyn nebyla realizace výplaty úroko z dluhopiso nezatí~ených srá~kovou daní akcionáYom, ale poYízení ochranných známek, zajiatní mo~nosti jejich vyu~ívání, financování a konsolidace pohledávek dle po~adavko bank.<br/>151. }alovaný ve vyjádYení v ~alob odkázal na odst. 48 a~ 59 a 93 a~ 107 napadeného rozhodnutí, kde se kritérii zneu~ití práva zabýval. Uvedl, ~e ~alobní námitky jsou pYevá~n obecné. <br/>152. Soud konstatuje, ~e ~alovaný se kritérii zneu~ití práva v napadeném rozhodnutí zabýval. Popsal, jak ~alobkynino jednání vedlo k získání daHové výhody spo ívající v nezdanní úrokových pYíjmo spYíznných fyzických osob a sní~ení dan z pYíjmo právnické osoby, tj. ~alobkyn, prostYednictvím nákladových úroko. Naplnní objektivního kritéria zneu~ití práva ~alovaný shledal v souhrnu nestandardních okolností vykazujících iracionální a~ absurdní jednání v rozporu s ú elem práva (srov. body 78 a~ 107 napadeného rozhodnutí), mezi které zaYadil neveYejnou emisi dluhopiso s aestiletým pYedstihem pYed splatností kupní ceny, kterou upsaly fyzické osoby ze statutárních orgáno a která nevedla k reálnému získání prostYedko, transakce mezi spojenými osobami v krátkém asovém období, existenci optimaliza ního schématu a skute nost, ~e ~alobkyn ochranné známky dlouhodob zhodnocovala v rámci umle vytvoYené struktury umo~Hující sní~ení daHové povinnosti prostYednictvím sublicen ních poplatko a následného odepisování kupní ceny ochranných známek.<br/>153. Vtaina z uvedených okolností skute n není pro domYení daHové povinnosti samotné ~alobkyni relevantní, k emu~ se ji~ soud vyjádYil v úvodní pasá~i hodnotící ásti rozsudku. Xada argumento ~alobkyn tedy je oprávnná, podstatné ovaem je to, ~e obstál díl í závr ~alovaného o zneu~ití práva pYed asnou emisí korunových dluhopiso jeat pYed splatností kupní ceny. Toto zjiatní je [na rozdíl od dalaích argumento ~alovaného, je~ by mohly mít relevanci jen pro daHové povinnosti dr~itelo korunových dluhopiso i pYíjemco (sub)licen ních poplatko, popY. pro uznatelnost odpiso kupní ceny ochranných známek] v pYí inné souvislosti s ~alobkyní uplatnnými a ~alovaným neuznanými úrokovými náklady z korunových dluhopiso a argumenty ~alobkyn je nevyvrací.<br/>154. Je evidentní, ~e vlastník ochranných známek ml od po átku k dispozici jednoduchou a racionální cestu, jak ochranné známky ~alobkyni poskytnout  jejich vlo~ení do základního kapitálu, mimo základní kapitál, darování i prodej. Namísto toho od samého po átku zvolil cestu daHové optimalizace pYes zprostYedkující právnické osoby sídlící v daHových rájích, jak vyplývá z optimaliza ního schématu, které získala Policie R. Soud nezpochybHuje právo vlastníka ochranné známky nakládat se svým majetkem [které je vaak oslabeno povinností loajality akcionáYe a lena statutárního orgánu  srov. DDI , J., `TENGLOVÁ, I., ECH, P., KXÍ}, R. Akciové spole nosti. 7. vyd. Praha: C. H. Beck, 2011, 704 s. ISBN 978-80-7400-404-9. s. 385, a od 1. 1. 2014 té~ výslovn § 212 odst. 1 zákona . 89/2012 Sb., ob anský zákoník, a a contrario § 3 odst. 1 zákona . 90/2012 Sb., o obchodních spole nostech a dru~stvech (zákon o obchodních korporacích)] ani právo ~alobkyn zvolit si v rámci mo~ných alternativ takové uspoYádání, které je pro ni daHov nejvýhodnjaí. Samotné u~ívání ochranných známek na základ sublicen ních smluv a placení daHov ú inných licen ních poplatko nelze zú astnným osobám vy ítat a finan ní orgány to ani ne iní. Následný prodej takto zhodnocených ochranných známek ji~ je sice na pová~enou, neboe ~alobkyn by odepisováním kupní ceny získala daHovou výhodu ze stejného zdroje v podstat podruhé, avaak ani tato otázka není pYedmtem napadeného rozhodnutí, neboe sama ~alobkyn od daHového uplatHování odpiso kupní ceny ustoupila.  Pohár trplivosti finan ních orgáno vaak právem pYetekl v dosledku volby zposobu financování této akvizice, kterou u~ ~alobkyn pYekro ila hranici pYípustné daHové optimalizace. Ú elem pYed asné emise dluhopiso nebyla podpora podnikání a jeho rozvoje ani pobídka k financování podnikání získáním finan ních prostYedko dluhem z cizích zdrojo, nýbr~ bezdovodné navýaení náklado o úroky dlu~né ve prospch akcionáYo.<br/>155. V dlouhodobém horizontu pak lze obiter dictum poukázat na to, ~e smyslem bylo jen zastYít vlo~ení ochranných známek akcionáYi do základního kapitálu ~alobkyn tak, aby bylo mo~né vstupní hodnotu ochranných známek (naoko pYedstavovanou kupní cenou) daHov ú inn odpisovat. Fakt, ~e v návaznosti na rozkrytí podstatných prvko Yetzce daHovými orgány ~alobkyn od uplatHování daHových odpiso na poslední chvíli pYed zahájením daHové kontroly ustoupila, nic nemní na tom, ~e úrokové náklady na úvrové financování fingované koup prostYednictvím spole ností propojených s Ing. D. jako~to dr~itelem ochranných známek a majoritním akcionáYem ~alobkyn pYedstavují jen díl í prvek této zneu~ívající, ve výsledku vaak (z dovodu jejího odhalení) neúspané konstrukce. PYi vylou ení tchto prvko, tj. pYi pYímém vlo~ení ochranných známek do základního kapitálu, by ~ádné korunové dluhopisy vydány nebyly (resp. jejich vydání sleduje jen kone ný cíl v podob sní~ení daHové povinnosti ~alobkyn), a proto ani nelze daHov ú inn uplatHovat s nimi související úrokové náklady.<br/>156. Subjektivním kritériem se ~alovaný zabýval v odst. 103 a~ 107 napadeného rozhodnutí. A koliv áste n opakoval argumentaci vyY enou ve vztahu k objektivnímu kritériu, z ji~ citovaného rozsudku NSS . j. 10 Afs 289/2021-42 vyplývá, ~e hodnocení striktn oddleno být nemusí. Soud se ztoto~Huje se závrem, ~e transakce nebyly uskute nny za obvyklých obchodních podmínek a nebýt propojenosti osob, nedoalo by k nim (minimáln ne v této podob). K pYed asnému vydání korunových dluhopiso doalo umle s pYeva~ujícím cílem získat pro ~alobkyni a dr~itele dluhopiso daHovou výhodu.<br/>157. }alobní bod není v rozsahu námitky neexistence úvah o naplnní kritérií zneu~ití práva dovodný. Námitkami napadajícími pYedpoklady zmínných úvah, napY. existenci propojenosti zapojených osob a ekonomickou iracionalitu transakcí, stejn jako otázkou, zda ~alobkyn prokázala ( i zda vobec mla mo~nost prokázat) jiný ne~ ~alovaným nastínný ú el transakcí, se soud zabývá dále.<br/>158. Pokud vaak ~alobkyn opakovan namítá, ~e shodné daHové dopady by mlo i to, pokud by ochranné známky poskytl ~alobkyni pYímo Ing. D. i jiná spole nost, bylo by jí mo~né pYisvd it, snad jen pokud jde o úrokové náklady za období po datu splatnosti kupní ceny (a to jeat jen pokud by soud pYehlí~el fakt, ~e za tu dobu by byla ~alobkyn schopna si na úhradu kupní ceny v rozsahu odpovídajícím objemu emitovaných dluhopiso  naspoYit z vlastních výnoso, tedy vytvoYením rezervy bez potYeby získávání cizích prostYedko). A pYi zohlednní celkového cíle v podob zastYeného vlo~ení ochranných známek do základního kapitálu u~ by argumenty ~alobkyn vobec obstát nemohly.<br/>159. PYi odpovdi na námitku, ~e ~alobkyn nemohla u~ívat sublicen ní poplatky ke sní~ení zisku, proto~e v okam~iku jejich úhrady nevdla, zda njakého dosáhne, i ~e nemohla vdt, ~e bude marketingová strategie zalo~ená na ochranných známkách tak úspaná, pak lze pouze konstatovat, ~e úhrada sublicen ních poplatko není v napadeném rozhodnutí pYedmtem dodanní.<br/>Ekonomická racionalita emise dluhopiso<br/>160. }alobkyn namítla, ~e ohledn racionality emise a obvyklé výae úroko finan ní orgány postupovaly zmate n, co~ demonstrovala na pasá~ích výzvy k prokázání skute ností ze dne 31. 5. 2018 (kterou jí v probhu daHové kontroly za pYedcházející zdaHovací období 2011 a~ 2015 zaslal správce dan, a  musel vdt, ~e dokazní bYemeno ohledn zneu~ití práva ponese on) a na pasá~ích výsledku kontrolního zjiatní, zprávy o daHové kontrole a napadeného rozhodnutí. V nich pak shledávala rozpory (úrokový náklad by nevznikl, pokud by ochranné známky nebyly postupovány pYes zahrani ní subjekty; pokud by nedoalo k ú elovým transakcím, nemusela by ~alobkyn Yeait problémy s financováním kupní ceny za ochranné známky; ~alobkyn mla prokázat, ~e nemohla sehnat finan ní prostYedky levnji; mla být u~ita veYejná emise; emise nemla pozitivní pYínos). }alobkyn poukázala na to, ~e nabýt ochranné známky musela pro zachování, resp. zvýaení tr~eb, co~ je patrné z jejich poklesu v letech 2011 a 2012, kdy je nepou~ívala pro komplikovaná jednání s Wigmore Group AG. Pokud mla podle finan ních orgáno od akvizice ochranných známek ustoupit, je tato úvaha zcela nelogická, stejn jako mo~nost jiného financování ne~ emisí dluhopiso (to ostatn nijak nemohla v dYívjaím období plánovat, neboe daHov výhodný re~im dluhopiso zákonodárce zavedl s ú inností od 1. 8. 2012, z pYedlo~ených memorand navíc vyplývají jednání o odkupu ji~ v roce 2011). Banky by jí úvr pro její ekonomickou situaci neposkytly, nemla jinou mo~nost ne~ se obrátit na akcionáYe, z nich~ dva nabídku pYijali, ostatní odmítli (k ~alob pYilo~ila estné prohláaení tyY minoritních akcionáYo). Finan ní orgány pYehlédly, ~e se obrátila té~ na nkteré externí investory, kteYí té~ odmítli poskytnout financování. }alovaný neuvedl, v em je popis finan ní situace ze strany ~alobkyn nepYesvd ivý, pokud byl prokázán i znaleckým posudkem ze dne 2. 12. 2019, podle kterého byla emise jediným východiskem, jak Yeait nákup ochranných známek. V pYípad nárostu dluhu k tYetím osobám v souvislosti s touto transakcí hrozilo zesplatnní bankovních úvro, co~ potvrdila i eská spoYitelna, a. s. }alobkyn navrhla i výslech jejího mana~era Ing. C., jeho~ výslech vaak ~alovaný ozna il za nadbyte ný. }alobkyn tedy nemohla ochranné známky u~ívat 6 let bez jejich úhrady, jak ~alovaný kontinuáln tvrdí, neboe jí v takovém pYípad hrozilo zesplatnní úvro, co~ by bylo likvida ní. A koliv ~alobkyn odmítá povinnost prokazovat, ~e si mohla prostYedky poYídit  levnji , pYesto to prokázala. Úrokový náklad a mo~nost odpiso by navíc vznikly, i kdyby ochranné známky ~alobkyni poskytl Ing. D. pYímo. V tomto kontextu se ~alobkyn odvolala na doktrínu tzv. esenciálních náklado.<br/>161. Soud konstatuje, ~e mezi ú astníky nebylo sporu o hodnotu ochranných známek ani o jejich významném vlivu na ~alobkyniny tr~by. }alovaný vaak zpochybHuje celkovou transakci a v odst. 94 a~ 101 napadeného rozhodnutí zdoraznil, ~e tYeba~e se daHový re~im korunových dluhopiso zmnil a~ v roce 2012, celá konstrukce off shore spole ností byla budována s cílem  optimalizace ji~ od samého po átku a zavedení korunových dluhopiso bylo do konstrukce zaYazeno jako jistý  bonus . }alovaný takté~ dovodn poukazuje na nelogi nost konstrukce, ve které ~alobkyn zhodnocovala ochranné známky jako strategický prvek svého podnikání, ani~ by jej vlastnila, a pak náhle pYistoupila k jejich nákupu v dob, kdy byla  jak tvrdí  ve finan ních problémech, a to s výsledkem, ~e se emise zú astnili jen dva z akcionáYo a fakticky nedoalo k získání finan ních prostYedko. Vlastníkovi ochranných známek se tak dostalo nedanného pYíjmu, který je daHov ú inným nákladem ~alobkyn.<br/>162. Soud opt uznává, ~e tyto argumenty ~alovaného nebyly s ohledem na absenci pYí inné souvislosti s domYením dan z dovodu daHové neuznatelnosti úroko z korunových dluhopiso dovodné, dovodný ale je jeho závr v odst. 112 napadeného rozhodnutí, ~e ~alobkyn mohla u~ívat nakoupené ochranné známky bez nutnosti uhradit jejich kupní cenu dYíve ne~ za aest let. V tomto kontextu soud souhlasí se závrem ~alovaného, dle kterého ~alobkyn lí í svou situaci ú elov. Jakkoliv je mo~né, ~e ~alobkyni skute n nejprve nebyli ochotni poj it prostYedky externí investoYi a ~e tuto mo~nost nevyu~ili ani minoritní akcionáYi upsáním korunových dluhopiso, podstatná je pYed asnost emise a to, ~e se jí reáln ú astnili dva nejvtaí akcionáYi ~alobkyn, kteYí ze své pozice touto cestou mohli dosáhnout sní~ení danného zisku ~alobkyn v dosledku vlastních nedanných úrokových pYíjmo, pYi em~ k tomu bylo pYistoupeno, ani~ by pro vydání korunových dluhopiso s aestiletým pYedstihem pYed splatností kupní ceny ochranných známek existoval ekonomicky (nikoliv jen daHov) racionální dovod. }alobkyn v ~alob nenamítala, ~e by vyaaí dluhové zatí~ení vo i spojeným (jiným ne~ tYetím) osobám bylo pro úvrující banku nepYípustné. To, do jaké míry tato konstrukce nahradila výplatu dividend akcionáYom a zda byl úpis dluhopiso nabídnut i ostatním akcionáYom, pak není samo o sob rozhodující (není domYována srá~ková daH z dividend), a proto soud neprovedl k dokazu zápisy z valných hromad pro jejich irelevanci. Lze té~ podotknout, ~e estná prohláaení minoritních akcionáYo a zápisy z valných hromad jsou sou ástí správního spisu, kterým se dokazování neprovádí.<br/>163. Je skute n nestandardní, ~e ~alobkyn splatila kupní cenu ochranných známek  pYed asn a nelze to vysvtlit ani po~adavkem financující banky na nenarostání dluhové expozice vo i tYetím osobám, neboe závazky ~alobkyn z kupní ceny ochranných známek v rozsahu pokrytém korunovými dluhopisy s ohledem na propojení osob, do jejich~ základního kapitálu Ing. D. ochranné známky vlo~il, de facto a v návaznosti na u inná postoupení i formáln právn pYedstavovaly závazky vo i vlastním akcionáYom, tedy osobám, které za tYetí osoby ozna it nelze. Soud tedy souhlasí se ~alovaným, ~e ~alobkyní vykázané ~ádosti o financování mly pouze navodit dojem potYeby nalezení vhodného zdroje nebankovního financování a ~e nevyu~ití aestiletého období pro úhradu ochranných známek je podstatným nestandardním prvkem svd ícím o ist daHovém ú elu emise korunových dluhopiso ji~ v roce 2012. Samotné vyjádYení neochoty ze strany eské spoYitelny poskytnout dalaí úvr ani její vnímání finan ní situace ~alobkyn finan ní orgány nezpochybHovaly, a tak by byl výslech jejího zamstnance Ing. C. skute n nadbyte ný (srov. odst. 147 napadeného rozhodnutí a odst. 127 zprávy o daHové kontrole za zdaHovací období 2011 a~ 2015). Soud souhlasí s tím, ~e neochota eské spoYitelny navýait úvrový rámec dostate n vyplývá z prohláaení eské spoYitelny podepsané Ing. C. dne 30. 7. 2018, kde je uvedeno, ~e eská spoYitelna nebyla v roce 2012 pYipravena navýait svou úvrovou anga~ovanost o po~adovaných 300 mil. K  nad rámec dosavadních limito ve výai 735 miliono K . A~ v doplnném prohláaení ze dne 31. 1. 2020 Ing. C. dodal, ~e dovodem byla neschopnost nabídnout odpovídající zajiatní. eská spoYitelna dle dodatku údajn dokonce zva~ovala zesplatnní existujících úvro, souhlasila vaak s poYízením ochranných známek prostYednictvím dluhopiso za podmínky budoucí kapitalizace a podYízení pohledávkám eské spoYitelny jejich zastavením. Pokud vaak finan ní orgány deklarovanému postoji eské spoYitelny zcela neuvYily (té~ s ohledem na prohláaení vystavená ex post ve zjevné souvislosti s probíhajícími postupy finan ních orgáno), soud jim v tomto ohledu z výae uvedených dovodo pYisvd uje a konstatuje, ~e obdobného efektu (podYízení pohledávek) bylo mo~né s ohledem na propojenost zapojených subjekto dosáhnout i bez vydání dluhopiso (pYímým zastavením pohledávek akcionáYo, resp. s nimi spojených osob).<br/>164. Uvedla-li ~alobkyn v odst. 66 ~aloby, ~e Ing. C. ml v reakci na tvrzení uvedená ve výsledku kontrolního zjiatní podat svdectví o podnikatelských aktivitách Ing. D., není to v souladu s odkazovanými podáními, neboe ve vyjádYení ze dne 13. 6. 2023 navrhla v této souvislosti výslech Ing. H. a Ing. C. byl v ~alob zmiHován jen v souvislosti s neakceptovatelností financování od tYetích osob, pYi em~ soud ji~ výae dospl k závru, ~e v tomto ohledu byl jeho výslech v daHovém Yízení nadbyte ným a stejn je tomu tak i v Yízení soudním, a proto jej ani soud neprovedl.<br/>165. A koliv to ~alovaný v bodu 102 napadeného rozhodnutí vyjádYil nepYesn, bylo na ~alobkyni, aby vysvtlila ekonomickou racionalitu svého jednání a pYípadn vyvrátila závr ~alovaného, ~e pYeva~ujícím cílem bylo získání daHové výhody (srov. ji~ citované rozsudky NSS . j. 4 Afs 197/2022-117 a . j. 4 Afs 231/2022-40). }alobkyn to vaak neprokázala a ~alovaný nepochybil, pokud se s nabízeným vysvtlením nespokojil.<br/>166. I kdy~ by bylo mo~né pYisvd it argumentu ~alobkyn, ~e úrokový náklad a mo~nost odpiso by vznikly, i kdyby ochranné známky ~alobkyni prodal Ing. D. pYímo, a ne pYes Yetzec spole ností, stále platí, ~e na stran ~alobkyn by ~ádné nákladové úroky nemusely vzniknout, pokud by vyu~ila aestiletého období do splatnosti k nastYádání prostYedko na úhradu kupní ceny ochranných známek ze svých výnoso (ty byly dostate né k pokrytí ástky odpovídající objemu vydaných dluhopiso bhem onch 6 let), anebo alespoH vyu~ila bezúro ného období a vy kala s vydáním dluhopiso a~ na dobu splatnosti této kupní ceny. Odpisy kupní ceny pak nejsou pYedmtem tohoto Yízení. Soud nicmén nad rámec nutného odovodnní dodává  jak ji~ uvedl výae  ~e zvolenou slo~itou konstrukcí s pomocí korunových prioritních dluhopiso Ing. D. (a Ing. S.) ve výsledku transformují ást pohledávky z kupní ceny ochranných známek na vklad do základního kapitálu, ím~ ~alobkyn chtla povodn obejít zákonný zákaz daHové uznatelnosti odpiso vstupní ú etní hodnoty majetku (ochranných známek) vlo~eného do základního kapitálu (co~ navrhovalo ji~ optimaliza ní schéma z roku 2001, bye v daném pYípad specificky k ochranné známce ji~ do základního kapitálu vlo~ené).<br/>167. }alobkynin odkaz na doktrínu esenciálních náklado v odst. 215 a 216 ~aloby je té~ nepYípadný. Jak popsal rozaíYený senát v usnesení ze dne 13. 2. 2024, . j. 8 Afs 296/2020-133, . 4581/2024 Sb. NSS, koncepce esenciálních náklado vznikla jako reakce judikatury na opakující se postup správco dan, kteYí i v situaci, kdy zakázka, z ní~ plynuly daHovému subjektu pYíjmy, byla prokazateln realizována (typicky stavební práce), odmítali uznat jakékoliv náklady na tuto zakázku pouze s odovodnním, ~e provedené práce nebyly uskute nny dodavatelem uvedeným na ú etním dokladu. Jde o institut vyu~itelný v situacích, kdy daHový subjekt bez vá~ných pochybností proká~e, ~e deklarovaný výdaj splHující podmínky § 24 odst. 1 zákona o daních z pYíjmo skute n nastal (musel být fakticky vynalo~en), bye za jiných okolností, ne~li je uvedeno na daHovém dokladu. Pak je mo~né jej uznat za výdaj vynalo~ený v souladu s § 24 odst. 1 zákona o daních z pYíjmo. Jak vaak zdoraznil rozaíYený senát NSS, jde  o situaci krajní, kdy standardní zákonem pYedpokládaný zposob uplatnní výdaje nebyl daHovým subjektem dodr~en. Pokud chce daHový subjekt eliminovat dosledky svého pochybení, musí i vynalo~ení esenciálního výdaje prokázat. V posuzovaném pYípad vaak ~alobkyn dokazní bYemeno nenesla, naopak ~alovaný prokazoval zneu~ití práva. Odhlédne-li soud od toho, ~e ~alobkyn ~ádnou konkrétní minimální výai nutn vynalo~ených náklado ani zposob jejího ur ení neprokazovala, konstatuje, ~e tvrzení o tom, ~e (slovy soudu) musela pYece njaké úroky za ochranné známky platit, je mimob~né pYinejmenaím s tím závrem finan ních orgáno, dle kterých (té~ slovy soudu) ochranné známky nemla hradit s aestiletým pYedstihem pYed splatností. Soud k tomu pak obiter dictum dodává, ~e tím spíae to platí v situaci, kdy ve vztahu k ástce odpovídající objemu emitovaných dluhopiso ~alobkyn sama avizuje, ~e dojde ke kapitalizaci závazku, a tedy fakticky dojde k vlo~ení ochranných známek do základního kapitálu. V tchto pYípadech jde o zneu~ívající transakci, kterou ~alobkyn obcházela daHová pravidla.<br/>168. Tento okruh ~alobních bodo je tedy (i pYes díl í pYiléhavost) v kone ném dosledku nedovodný.<br/>Podnikatelské aktivity Ing. D. a vlastnictví ochranných známek<br/>169. }alobkyn v ~alob zopakovala, ~e Ing. D. jako~to vlastník a nositel autorských práv vlo~il ochranné známky do základního kapitálu spole nosti Wigmore LLC proto, aby mohl realizovat své soukromé podnikatelské aktivity, které hodlal financovat ze sublicen ních pYíjmo. Jejich existenci ml potvrdit jak sám Ing. D. v prohláaeních, tak Ing. H. a V. F. Ch., jejich~ výslech ~alobkyn neúspan navrhovala. Finan ní orgány se tímto vysvtlením nezabývaly a výslechy nezákonn neprovedly.<br/>170. Finan ním orgánom ~alobkyn vytýká nepYesné skutkové závry ohledn zposobu nabytí ochranných známek spole ností Wigmore LLC, ani~ by vysvtlila, jak se tvrzené nepYesnosti projevily na zákonnosti napadeného rozhodnutí. }alobkyn se následn sugestivn tá~e, pro  by ml Ing. D. ochranné známky pYevádt pYímo ~alobkyni, kdy a jakým zposobem by to bylo dle finan ních orgáno v poYádku. }alobkyn té~ pYipomíná, ~e Ing. D. nebyl jejím jediným akcionáYem. Ml jen cca 65% podíl a nemohl rozhodovat zcela sám. PYevodem ochranných známek ~alobkyni by ostatním akcionáYom daroval svoj majetek. Minoritní akcionáYi by takto mohli být rovn~ vytsnni, neboe by nemuseli být schopni takový vklad dorovnat. }alobkyn poukázala na to, ~e Ing. D. neml povinnost ochranné známky ~alobkyni pYevádt a je zcela b~né, ~e spole nosti vaechny slo~ky svého podnikání nevlastní. Poukázala na to, ~e obdobn postupoval i jediný spole ník spole nosti Mironet s.r.o. a takovou praxi obecn potvrzuje i Ing. V.<br/>171. Soud výae nastolené otázky ve shod s ~alovaným pokládá za mimob~né. PYedmtem daHového Yízení není, co Ing. D. ml udlat jinak, ale zda to, jak se transakce skute n odehrály, bylo, i nebylo zneu~itím práva. Jak soud ji~ uvedl, svoboda jednání v soukromém právním styku neznamená, ~e jakoukoliv transakci musí stát aprobovat i z hlediska práva fiskálního, zejm. je-li zjevn zneu~ívající. Soud nezpochybHuje existenci problematických aspekto pYímého pYevodu ochranných známek na ~alobkyni, a proto ani neprovedl ú astnický výslech Ing. S., který se ml vyjadYovat k tomu, zda by jako akcionáY ~alobkyn souhlasil s jejich vlo~ením do ~alobkynina základního kapitálu (a proto je tento návrh na výslech svdka nadbyte ný). V tomto smru je, pokud jde o úvahu vyslovenou soudem v obiter dictu, podstatné, ~e prostYednictvím kapitalizace korunových dluhopiso se bude na faktickém vlo~ení ásti ochranných známek do základního kapitálu podílet i sám Ing. S., ím~ patrn tyto námitky proti posílení podílu Ing. D. byly vyYeaeny. Soud ani netvrdí, ~e by ~alobkyn musela ochranné známky vlastnit: Ing. D. nemusel ochranné známky ~alobkyni pYevádt, v kone ném dosledku tak ovaem pYes slo~itý Yetzec spole ností (a po zapojení Ing. S.) u inil. Klí ové z pohledu argumentace v napadeném rozhodnutí pak je, ~e do tchto transakci ekonomicky neopodstatnn zakomponovala vydání korunových dluhopiso, nutících ji hradit úrokové náklady, kterými a~ do 31. 12. 2018 vobec zatí~ena být nemusela. Nadto za dobu do splatnosti kupní ceny mohla také nastYádat dostate né vlastní zdroje, aby dluhopisy vydávat nemusela. V tomto ohledu je zcela nepodstatné, jak postupoval spole ník jiné spole nosti (Mironet s.r.o.), a soud proto neprovádl ani dokaz rozsudkem Mironet, který se týkal jiné ochranné známky.<br/>172. Soud dále uvádí, ~e samotné vlo~ení ochranné známky do struktury spole ností Ing. D. daHové orgány nekladou ~alobkyni k tí~i a ~e z hlediska pYed asného vydání korunových dluhopiso a popY. i faktického vlo~ení ochranných známek do základního kapitálu ~alobkyn kapitalizací dluhopiso je nepodstatné. PYesto se ale soud mo~e vyjádYit i k tomu, zda se daHové orgány vypoYádaly s tvrzením ~alobkyn o existenci podnikatelského zámru Ing. D. v Ruské federaci, jen~ ml odovodHovat tento postup, a souvisejícími dokazními návrhy.<br/>173. Napadené rozhodnutí se touto otázkou zabývá v odst. 145 a~ 148. }alobkyn pYedlo~ila v daHovém Yízení vyjádYení Ing. D., kde popisoval plány zalo~ení sít dvaceti prodejních center v Rusku a dalaích zemích SNS. Za tímto ú elem ml s panem Ch. uzavYít memorandum o spolupráci, kterým se zavázal vlo~it ochranné známky do spole ného podniku. Projekt nakonec skon il neúspchem. Ing. H. ml potvrdit, ~e zajiaeoval kontakty k provedení takového plánu v roce 2003 a násl. Soud souhlasí s tím, ~e takový výslech neml souvislost s posuzováním zneu~ití práva pYi financování nákupu ochranných známek pomocí korunových dluhopiso v roce 2012. Toté~ platí ohledn výslechu pana Ch. Pokud ~alovaný dále hodnotil jako neobvyklé, ~e ji~ za tYi msíce po podpisu memoranda, a  jeat nemohly být v tomto zna n rozsáhlém projektu centra zbudována, doalo k vlo~ení ochranných známek do spole nosti Wigmore LLC, nejde o obchodní zvyklost, kterou by mly finan ní orgány prokazovat, nýbr~ o pouhé logické hodnocení tvrzení ~alobkyn. Nejde vaak ani o st~ejní úvahu, na které by napadené rozhodnutí stálo, bye upozorHuje na jisté nesrovnalosti v tvrzeném plánu podnikatelských aktivit. I pokud ml Ing. D. v Rusku z reputa ních dovodo podnikat prostYednictvím zahrani ní spole nosti (Wigmore LLC) a spole ný podnik s panem Ch. ml být dle memoranda zalo~en a~ po dobudování prodejní sít, nic to nemní na tom, ~e jde o skute nosti se zcela zanedbatelnou mírou relevance ke zdaHovacím obdobím, v nich~ ~alobkyni nebyly uznány nákladové úroky z korunových dluhopiso. }alovaný té~ trefn poukázal na to, ~e pou~ité ochranné známky operují s eským jazykovým aparátem (v etn zápisu latinkou) a k podnikání v Rusku se nehodí (i pro kulturn blízkou oblast Slovenska si ~alobkynina dceYiná spole nost zaregistrovala modifikovanou  lokalizovanou  ochrannou známku  Béo Trávni ek u Úradu priemyselného vlastníctva Slovenskej republiky), a navíc je mla sublicencována ~alobkyn od spole nosti Tramarex (srov. odst. 145 napadeného rozhodnutí). Pokud ~alobkyn v ~alob uvádí, ~e k marketingovým ú elom v Rusku ochranné známky vobec vyu~ívány být nemly (a alo tedy jen o zdroj financování), není soudu jasné, pro  bylo potYeba je vobec vy leHovat, kdy~ pan Ch. nemohl nijak ovlivnit, jak s nimi bude Ing. D. jako~to vlastník spole nosti Wigmore LLC nakládat.<br/>174. Soud tedy uzavírá, ~e se ~alovaný s dokazními návrhy vypoYádal dostate n a ani ~alobkyní zpochybHované skute nosti nemají na nosné dovody napadeného rozhodnutí vliv. Navíc, jak soud vyhodnotil výae, tvrzení ~alobkyn jsou nedovryhodná. Pro nadbyte nost tedy neprovedl výslech Ing. H. a pana Ch. ani soud.<br/>Selekce dokazo<br/>175. }alobkyn na str. 43 a násl. ~aloby opakovan brojí proti závrom finan ních orgáno o mo~nosti aestiletého  bezúro ného u~ívání ochranných známek a neprovedení výslecho, tvrzením o (ne)nabídnutí mo~nosti upsat dluhopisy jiným osobám, namítanými rozpory v dovodech vydání dluhopiso atp. Soud odkazuje ~alobkyni na pYedchozí pasá~e rozsudku, ve kterých se s touto argumentací vypoYádal, a na souhrn relevantní judikatury k otázce prokazování a vyvracení zneu~ití práva, ze kterých je zYejmé, ~e samozYejm dokazní bYemeno tí~í správce dan a následn mo~e daHový subjekt jeho závry vyvracet. Soud ~alobkyni pYisvd uje v tom, ~e standard prokázání s absolutní jistotou nelze po daHovém subjektu po~adovat, a dodává, ~e jej nelze po~adovat ani po správci dan. Má-li vaak ~alobkyn za to, ~e takový dokazní standard po ní správce dan po~adoval, soud uvádí, ~e se opírá jen o slova vytr~ená z kontextu. }alobkyn nicmén pYi vyvracení závro o zneu~ití práva nedostála ani ni~aího dokazního standardu. <br/>176. }alobkyn tvrdí (a má nepochybn pravdu) ~e zapo tení je b~ná forma úhrady pohledávek a finan ní orgány existenci zapo ítávaných pohledávek nezpochybnily. Tato fakta jsou vaak mimob~ná s argumenta ní linií, na které je napadené rozhodnutí vystavno. Finan ní orgány netvrdily, ~e by zapo tení bylo samo o sob jakkoliv raritní ( i snad zakázané) nebo fiktivní. Není pravdou, ~e by správce dan nepostupoval podle § 8 odst. 1 daHového Yádu, tedy neposuzoval ka~dý dokaz jednotliv a vaechny dokazy v jejich vzájemné souvislosti, a pYitom nepYihlí~el ke vaemu, co pYi správ daní vyalo najevo. Tvrdí-li ~alobkyn, ~e se finan ní orgány nezabývaly dalaími tvrzenými dovody zápo to, jako je prodej podílo ve spole nosti EURO-AGENCY, eliminace rizik, vyrovnání bilan ního salda závazko a pohledávek atp., a ~e se úzkostliv zamYily jen na platební rovinu, nelze jí pYisvd it. Soud se ztoto~Huje s vyjádYením ~alovaného, který poukázal na popis dalaích nestandardností v zápo tech, je~ ~alobkyn bagatelizuje (zapo tení neexistující pohledávky, nestandardní rozdlování pohledávky na nkolik ástí s roznou splatností a v odlianých mnách, nákup za nominální hodnotu, a  byla 5 msíco po splatnosti). Dle ~alobkyn je sice irelevantní tvrzení ~alovaného, ~e pohledávky Ing. D. a spole nosti Eurasia Development Group nezanikly platným zapo tením, neboe v takovém pYípad nadále existují. Soud s ~alobkyní souhlasí potud, ~e jde o skute nost podru~nou, neboe nejde o jedinou, tím mén pak st~ejní nelogi nost v celé konstrukci transakcí. Není vaak sporu o tom, ~e takovou transakci ~alobkyn vykázala a alo o dovodn podezYelou transakci mezi vtainovým akcionáYem ~alobkyn a spole ností, za kterou sám dle zjiatní hongkongských úYado skute n jednal (viz bod 31 zprávy o daHové kontrole za zdaHovací období 2011 a~ 2015). Ani prodej podílu v EURO-AGENCY finan ní orgány nepYehlédly (viz bod 28 zprávy o daHové kontrole za zdaHovací období 2011 a~ 2015).  Vyrovnání bilan ního salda závazko a pohledávek je pak samou podstatou institutu zapo tení, stejn jako zánik pohledávky v~dy eliminuje rizika plynoucí z její existence. V daném pYípad je vaak nutno pamatovat na to, ~e alo o závazky a pohledávky mezi osobami spojenými, tedy pohledávky, jejich~ samotný vznik (a zánik) mohla ~alobkyn a osoby s ní spojené do zna né míry ovlivnit, a proto je nutná vyaaí míra obezYetnosti pYi jejich posuzování.<br/>177. Dále ~alobkyn rozporovala nezohlednní nebo neprovedení nkterých dokazo, kterými chtla prokázat, ~e spole nost Tramarex nebyla jen umle a ú elov zalo~enou spole ností. }alobkyn v daHovém Yízení navrhovala provést výslech JUDr. O. `. Soud má za to, ~e ~alovaný pYiléhav zhodnotil, ~e není zYejmé, jaký dopad by mly zjiatné innosti spole nosti Tramarex ve vztahu k ochranným známkám a emisi korunových dluhopiso. Soud znovu poukazuje na to, ~e podstata vci tkví v tom, ~e ~alovaný vyhodnotil, ~e ~alobkyn nemusela pYistoupit k vydání korunových dluhopiso, aby si poYídila ochranné známky. Soud pYitom ji~ výae té~ odovodnil, ~e nebylo ekonomicky racionální vydat korunové dluhopisy (zavázat se k placení úroko z korunových dluhopiso), kdy~ splatnost kupní ceny ochranných známek nastávala a~ po aesti letech od uzavYení kupní smlouvy. Soud také ji~ odovodnil, pro  nepova~uje za dovodný ~alobní argument, ~e hrozilo zesplatnní seniorních pohledávek z dovodu dodate ného závazku ~alobkyn vo i tYetím osobám. V této souvislosti pak ~alobkyn ~ádnou úlohu spole nosti Tramarex nepYikládala. Soud proto pova~uje za pYiléhavé vyhodnocení ~alovaného, ~e pYípadné prokazování konkrétní innosti spole nosti Tramarex není pro posouzení ekonomické opodstatnnosti emise korunových dluhopiso významné; soud souhlasí se ~alovaným, ~e výslech JUDr. `. byl a je dokazem nadbyte ným. <br/>Propojenost osob<br/>178. }alobkyn opakovan namítá, ~e ji Ing. D. informoval o svém zámru financovat své podnikání ze sublicen ních poplatko. AkcionáYi ~alobkyn jednali se spole ností Wigmore LLC a Tramarex, kterou chtla ~alobkyn vyu~ít pYi podnikatelské expanzi na dalaí trhy. Její dceYiná spole nost MIVEP a. s. v Tramarexu dr~ela jen tYetinový podíl, bez sou innosti ostatních spole níko nemohla prosadit ~ádné zájmy, a i proto mohli ostatní spole níci dosadit do vedení svého zástupce. PYipouatí tedy anga~má ve spole nosti Tramarex. Plánovala se expanze do jiných evropských státo a vyu~ití ochranných známek i jinými evropskými spole nostmi, proto doalo k licencování Wigmore LLC a sublicenci ~alobkyni. Mo~nost vyu~ívání ochranných známek ~alobkyn konzultovala i s patentovou zástupkyní Ing. V. Jeliko~ tato tvrzení ~alobkyn uplatnila zjevn jen z procesní opatrnosti, ani~ by zde polemizovala se závry napadeného rozhodnutí, nepova~uje soud tento pYehled za ~alobní bod. Nad rámec nutného odovodnní vaak znovu upozorHuje na lokalizaci ochranných známek zmiHovanou ~alovaným v napadeném rozhodnutí pro eské jazykové a kulturní prostYedí, která je zna ným nedostatkem tvrzeného plánu. Tato tvrzení jsou pak rovn~ v nesouladu s tvrzenými podnikatelskými aktivitami Ing. D., který dle ~alobkyn hodlal ochranné známky u~ívat jen k financování a pro východní trhy se pYipravovala registrace upravených ochranných známek (dle ~alobkyní pYedlo~ených listin zapsaných v cyrilici). <br/>179. }alobkyn té~ namítla, ~e ~alovaný nerozliauje právní termíny osob spojených, sdru~ených, ovládajících, ovládaných apod., a není tedy zYejmé, kterou z variant § 23 odst. 7 písm. b) zákona o daních z pYíjmo myslí. Nezabývá se jednotlivými skute nostmi zakládajícími závry o spojení, nebere v potaz sílu ovlivnit rozhodování ani asové hledisko (viz napY. bod 79 napadeného rozhodnutí ve vztahu k vlastnictví spole nosti Tramarex).<br/>180. Soud se k propojenosti osob vyjádYil ji~ v odst. 103 rozsudku. Dále uvádí, ~e o kapitálovém, personálním a jiném propojení zú astnných osob obsáhle pojednává zpráva o daHové kontrole za zdaHovací období 2011 a~ 2015 v bod 4.1.2. Ta i napadené rozhodnutí pak operují zpravidla bez bli~aího rozliaení s odkazem na § 23 odst. 7 písm. b) zákona o daních z pYíjmo, dle kterého se pro ú ely tohoto zákona za spojené osobami pova~ují mj. tzv. jinak spojené osoby, kterými jsou osoby:<br/>1. kdy se jedna osoba podílí na vedení nebo kontrole jiné osoby,<br/>2. kdy se shodné osoby nebo osoby blízké podílejí na vedení nebo kontrole jiných osob, tyto jiné osoby jsou vzájemn osobami jinak spojenými. Za jinak spojené osoby se nepova~ují osoby, kdy je jedna osoba lenem dozor ích rad obou osob,<br/>3. ovládající a ovládaná a také osoby ovládané stejnou ovládající osobou,<br/>4. blízké,<br/>5. které vytvoYily právní vztah pYevá~n za ú elem sní~ení základu dan nebo zvýaení daHové ztráty.<br/>181. Dovody subsumpce pod toto ustanovení jsou vaak z kontextu zcela zYejmé, neboe zpravidla jde o zapojení Ing. D. nebo Ing. S. do Yídicích orgáno nebo majetkové struktury více spole ností (jde tedy minimáln o bod 2 citovaného ustanovení). Jen spole nost Wigmore Group AG je v bod 168 zprávy o daHové kontrole za zdaHovací období 2011 a~ 2015 (na kterou odkazuje i zpráva o daHové kontrole za nyní Yeaená zdaHovací období) ve vztahu k ~alobkyni výslovn ozna ena za jinak spojenou osobu dle § 23 odst. 7 písm. b) bodu 5 zákona o daních z pYíjmo. Takové spojení ~alovaný dovozuje z nepYímých indicií spo ívajících ve faktickém právním jednání spole ností, které je posuzováno (v etn jednání, které mu pYedcházelo), v kombinaci s propojením pYes osobu právního zástupce JUDr. B. (ú astnil se valných hromad ~alobkyn, zastupoval spole nosti Wigmore Group AG, Wigmore LLC i Tramarex) a spole nost Emilaso Corp. (jednali za ni K. vystupující té~ ve spole nosti Fiduciana, která figurovala pYi zalo~ení spole ností Wigmore LLC a East West Fin. LLC, jejich~ jedinými vlastníky byli Ing. D., resp. Ing. S.). }alobkyn sice v ~alob uvádí, ~e o spole nosti Wigmore Group AG ví jen to, ~e jde o obchodního partnera, kterému za ochranné známky zaplatila jejich tr~ní cenu, kterou by musela zaplatit komukoliv, a ~e nelze nic dovozovat z náhody, ~e advokát JUDr. B. i spole nost Fiduciana figurovali u ur itých úkono za více spole ností. I pYesto, ~e je soudu z úYední innosti velmi dobYe známo, ~e advokáti zpravidla zastupují rozné osoby (a proto neprovedl navr~ený dokaz prohláaením místopYedsedy kontrolní rady eské advokátní komory Mgr. L. T.), v tomto pYípad, jak soud konstatoval ji~ výae, je skute n náhod a~ pYília mnoho. V kontextu prokázané existence optimaliza ního schématu má soud zaYazení ~alobkyn a spole nosti Wigmore Group AG jako jinak spojených osob, které vytvoYily právní vztah pYevá~n za ú elem sní~ení základu dan nebo zvýaení daHové ztráty, za jasn vyjádYený a dostate n podlo~ený. V tomto pYípad je zcela namíst pYipomenout r ení, ~e kdy~ nco vypadá, plave a kváká jako kachna, bude to patrn kachna (srov. nález Ústavního soudu ze dne 5. 11. 2018, sp. zn. III. ÚS 4072/17).<br/>182. Na tomto závru nic nemní ani namítané asové hledisko, jeliko~ i z pohledu ~alovaného byla emise korunových dluhopiso jen dodate ným doplnním slo~ité konstrukce, která by i bez nich smYovala ke zneu~ití práva. }alobkyn té~ namítala nepYesnosti ohledn toho, zda ~alobkynina dceYiná spole nost MIVEP mla v roce 2004 ve spole nosti Tramarex  jen tYetinový, nebo 99,9% podíl, nicmén z výkladu ~alovaného v odst. 89 a dále pak odst. 172 a 173 napadeného rozhodnutí vyplývá, pro  nebylo zjiaeování dalaích podrobností v tomto pYípad potYebné. Zejména je vaak nutno zdoraznit, ~e tato  nepYesnost není pro závry rozhodující. Existence spojených osob tak jako tak vyplývá napY. ze skute nosti, ~e to byl Ing. S., kdo jako Yeditel spole nosti Tramarex (tehdy East Mountfield Ltd.) podepsal se ~alobkyní sublicen ní smlouvu k ochranným známkám (viz odst. 88 napadeného rozhodnutí). <br/>183. }alobkynina námitka, ~e ~alovaný opomnl, ~e spole nost Tramarex si v dob hrazení sublicen ních poplatko (do roku 2010) plnila daHové povinnosti, co~ hodlala dokládat potvrzením kyperských daHových orgáno (Tax Certificate) o tom, ~e má ke dni 31. 12. 2015 vypoYádány vaechny daHové závazky, takté~ není relevantní. PYedmtem nynjaí daHové kontroly nebylo placení ani zdanní sublicen ních poplatko pYed rokem 2011, nýbr~ následný postup pYi akvizici ochranných známek a jejich financování. }alobkyn vaak ani neuvádí, z eho dle ní vyplývá, ~e jsou závry ~alovaného o nepodávání daHových pYiznání, a tedy neodvádní dan (odst. 89 a 172 napadeného rozhodnutí) nesprávné. Nyní v Yízení pYed soudem navr~ený dokaz není zposobilý vyvrátit závry daHových orgáno a prokázat, jaká byla situace ohledn daHových povinností spole nosti Tramarex v dYívjaích letech, neboe se vztahuje jen ke stavu ke konci roku 2015. Nijak nevylu uje mo~nost, ~e v minulosti skute n nebyla daHová pYiznání podávána a ~e k náprav (a to tYeba i jen formální) doalo a~ pozdji. Proto jej soud neprovádl. <br/>184. O reálné podnikatelské innosti spole nosti Tramarex mla v daHovém Yízení podat svdectví Ing. `., která jako advokátka Yeaila nastavení innosti této spole nosti. V odst. 171 a~ 173 napadeného rozhodnutí ~alovaný popsal obsah jejího estného prohláaení s tím, ~e zámry na vytvoYení servisní entity nemají dopad na posouzení racionality emise korunových dluhopiso na konci roku 2012. }alobkyn nepYedlo~ila dokaz o tom, ~e by Tramarex provádl njaké jiné aktivity ne~ sublicencování ochranných známek ~alobkyni. Nic takového nevyplynulo ani z mezinárodní výmny informací. Za tchto okolností je nerozhodné, jaké snad mohla mít ~alobkyn s touto spole ností zámry a co bylo s JUDr. `. konzultováno. Soud tedy souhlasí s postupem ~alovaného, který návrh na její výslech zamítl, co~ v odst. 173 napadeného rozhodnutí Yádn odovodnil. Ze stejného dovodu pak neprovedl její výslech ani soud. <br/>185. Pokud pak ~alobkyni není zYejmý dovod, pro který pova~ují finan ní orgány za spojenou osobou spole nost East West Fin. LLC, neche nahlédne do bodu 15 zprávy o daHové kontrole za zdaHovací období 2011 a~ 2015. Není zalo~ena pouze na jejím vlastnictví Ing. S. (bye z uvedené pasá~e skute n nevyplývá, do kdy pYesn byl jejím vlastníkem) a u~ití stejného registra ního agenta jako Wigmore LLC (USA Corporate Services Inc), ale pYedevaím z anga~má dalaích  ji~ z výae uvedeného textu známých  aktéro, a to K. a spole nosti Fiduciana, stejn jako JUDr. B.<br/>Namítané nepYesnosti<br/>186. }alobkyn se takté~ soustYedila na zpochybHování jednotlivých díl ích tvrzení ~alovaného. <br/>187. Dle ~alobkyn nemá teze, ~e Wigmore LLC neprovozovala ~ádnou innost, oporu ve spisu, resp. je s ním v rozporu stejn jako s výslechy pana Ing. H. a Ch., které ~alobkyn navrhla a ~alovaný neprovedl. }alobkyn pYedlo~ila prohláaení jednatele Wigmore LLC pana W. V., které jí bylo doru eno po vydání napadeného rozhodnutí. U inila tak k prokázání skute ností, ~e spole nost Wigmore LLC realizovala investici v Rusku zahrnující budování center za ú asti pana Ch., ~e k financování mly slou~it výnosy z ochranných známek a ~e toto podnikání bylo ztrátové, a bylo proto nutné spole nost sanovat prodejem ochranných známek. I ~alobkyn mla v plánu expandovat na východní trhy. <br/>188. }alovanému je vaak nutno pYisvd it, ~e z odpovdí na mezinárodní do~ádání vyplývá, ~e jediným známým pYedmtem innosti spole nosti Wigmore LLC bylo dr~ení ochranných známek a v registra ních dokumentech byla ozna ována jako shelf company (~alobkyn má nepochybn pravdu, ~e jde o vícezna né pojmenování spole ností nevykonávajících ~ádnou innost a nevlastnících majetek, ekajících  na poli ce , a~ je nkdo koupí, pYi em~ u tchto ready made spole ností je b~né, ~e se z nich po koupi klientem stane b~ná spole nost; v daném pYípad vaak nebyla spole nost zalo~ena jako  zbo~í pro budoucí prodej , nýbr~ byla zalo~ena  na objednávku pro Ing. D. (viz odst. 79 napadeného rozhodnutí). Tvrzení tedy v Yízení podlo~ena byla a byla obsa~ena ji~ v bod 13 zprávy o daHové kontrole za zdaHovací období 2011 a~ 2015. }alobkyn mla mo~nost je vyvrátit, avaak prostYedek prokazující reálné aktivity této spole nosti (nespo ívající jen v dr~ení ochranných známek a pYeposílání pYíjmo z nich) nepYedlo~ila. NepYímé dokazy smYující k prokázání jakýchsi konzultací a neuskute nných zámro (dokazní návrhy prohláaením a výslechy Ing. H. a pana Ch., popY. patentové zástupkyn Ing. V.) takovými prostYedky rozhodn nejsou. Nejsou zposobilé prokázat podstatné okolnosti pro daný pYípad. Jak navíc uvedl ~alovaný v odst. 146 napadeného rozhodnutí, nebylo zjiatno, ~e by se pan Ch. podílel na vlastnictví i vedení Wigmore LLC ani ~e by tato spole nost mla podíl na jakékoliv jiné spole nosti v Rusku i státech SNS. Prohláaení pana V. soud k dokazu neprovedl, neboe ~alobkyn mla mo~nost tento dokazní prostYedek vy~ádat i alespoH ve form návrhu Yádn a v as uplatnit v Yízení pYed finan ními orgány. Ostatn i kdyby pan V. i pan Ch. potvrdili, ~e na investice v Rusku byly vynalo~eny vaechny pYíjmy z ochranných známek, jak ~alobkyn uvedla v dalaích podáních, nevyvrátilo by to tezi o ne innosti spole nosti Wigmore LLC, neboe absence zisku neprokazuje existenci jakýchkoliv aktivit. }alobkyn v ~alob nepoukázala na ~ádné konkrétní ztrátové aktivity i investice ani na dokazy, které by je pYímo konkrétn prokazovaly, a  lze pYedpokládat, ~e o ztrátových investicích v hodnot stovek miliono korun budou k dispozici zcela konkrétní pYímé dokazy zachycující napY. zpracované projekty, konkrétní rozestavné stavby apod. <br/>189. Dále ~alobkyn poukazuje na nepYesnost v bod 153 napadeného rozhodnutí, dle kterého zhodnocovala OZ i v roce 2011, kdy je neu~ívala. }alobkyn namítá, ~e ji~ v daHovém Yízení uvedla, ~e OZ po ást roku 2011 nevyu~ívala, co~ odpovídalo i ni~aím reklamním nákladom. Soud uvádí, ~e podstatná pasá~ napadeného rozhodnutí v celém rozsahu zní:  Jak bylo zjiatno, za období od r. 2005 do r. 2010 vynalo~il odvolatel na reklamu týkající se OZ více ne~ 2,15 mld. K  (viz Zpráva o DK 2011 a~ 2015, str. 90) a následn takto zhodnocení OZ v r. 2012 koupil od spole nosti Wigmore Group AG za ástku 748 198 000,- K . Za st~ejní je nutno ve shod s ~alovaným pova~ovat ást týkající se zhodnocování v letech 20052010 a investice do reklamy v daném období. <br/>190. Jazykový aparát ochranných známek není dle ~alobkyn pYeká~kou jejich vyu~ití v zahrani í. Patentová zástupkyn Ing. V. toti~ realizovala v roce 2006 úkony smYující k registraci ochranných známek v Rusku, Kazachstánu, Ukrajin a Blorusku. Podklady vztahující se k tmto úkonom mla pYedlo~it v daHovém Yízení. Z tchto listin zalo~ených v odvolacím daHovém spise ovaem vyplývá, ~e se jednalo o údajn pYipravovanou registraci ochranných známek ! !'!"/, A )AC&/, ,I , zjevn tedy nikoliv tch, které byly pYedmtem nákupu financovaného emisí korunových dluhopiso. Nadto tvrzení ~alobkyn je nemo~né ji~ z právního hlediska, jeliko~ ochranné známky mají v~dy jen teritoriální charakter daný dosahem právního Yádu, v jeho~ gesci je jim garantována ochrana. Pokud by skute n mlo jít o eské ochranné známky, pak by patrn podle náhledu ~alobkyn mlo posta ovat, ~e ji~ dYíve byly zaregistrovány v R, a nebylo by tYeba provádt registraci ve zmínných zemích SNS. Tak tomu ale pochopiteln není, jeliko~ eská ochranná známka nemá ~ádnou platnost v tchto zemích. I kdyby mla mít toto~nou textaci, bez její registrace v té které zemi by v tamjaím právním prostYedí nebyla eská ochranná známka jakkoliv uznávána a postrádala by tam jakoukoliv hodnotu. Není pYitom zYejmé, pro  by pro registraci nových ochranných známek v tamjaích právních Yádech bylo nezbytné, aby registrující subjekt ml u~ívací práva k eské ochranné známce toto~ného znní (nato~pak jen pYelo~ené). Prohláaení patentové zástupkyn stejn jako prohláaení pana V. o tom, ~e spole n s Ing. D. konzultovali otázky týkající se práva duaevního vlastnictví a mo~ného vyu~ití ochranných známek v zahrani í pYi expanzi ~alobkyn, proto soud k dokazu neprovedl, neboe by jednak nic nezmnila na závru, ~e k ~ádnému takovému vyu~ití (jak ostatn tvrdí i ~alobkyn) nakonec nedoalo, a jednak by ae u~ s ohledem na nutnost odlianého jazykového znní, nebo s ohledem na ist vnitrostátní platnost nemohlo být pro posouzení rozhodných otázek zneu~ití práva ani relevantní. Otázka protiprávního u~ívání jiných ochranných známek v jiných státech, na které bez kontextu ~alobkyn té~ poukázala (uvedla, ~e v Yízení prokázala existenci sporu v Polsku ohledn u~ívání názvu KoBo szcz[cia), není pro danou vc také podstatná. <br/>191. Nakonec ~alobkyn zpochybnila optimaliza ní schéma, neboe je ji~ z ledna 2001, avaak Ing. D. pYevedl ochranné známky a~ v roce 2004. Navíc se týkalo majetku ~alobkyn, pYi em~ ochranné známky jejím majetkem a~ do roku 2012 nebyly. K tomu vaak soud uvádí, ~e práv optimaliza ní schéma zcela jasn popisuje postup, jak odstranit nepYíznivý stav spo ívající v nemo~nosti odepisovat nehmotný majetek (mj. ochranné známky) vlo~ené do spole nosti jejím akcionáYem za vyu~ití off-shore lokalit. V podstat práv k takovému postupu ~alobkyn pYistoupila, bye jej aplikovala na ochranné známky, které teprve mají být (de facto) do jejího základního kapitálu vlo~eny. asový odstup od naplánování k realizaci není podstatný. K závru o zneu~ití práva pYed asným vydáním korunových dluhopiso pak tato skute nost ani ~ádný vliv nemá. <br/>192. Ani tyto okruhy ~alobních bodo tedy nejsou dovodné. <br/>PYedchozí daHové kontroly<br/>193. }alobkyn pova~uje postup finan ních orgáno za pYekvapivý té~ proto, ~e byla na základ jejich dYívjaích postupo v dobré víYe, ~e sublicen ní poplatky nejsou problematické. Finan ní orgány mly ji~ pYed rokem 2010 k dispozici údaje o sublicen ní smlouv, doklady o vlastnictví spole nosti Wigmore LLC Ing. D., sdlení o jeho podnikatelských aktivitách na území Ruské federace atp. Není tedy pochopitelné, ~e ~alovaný v odst. 130, 131 a 185 napadeného rozhodnutí uvádí, ~e njaké údaje neml k dispozici. NapY. údaje z Panamy a Hongkongu z asového hlediska nic nevypovídají o (sub)licencování ochranných známek. Tvrzení o systematickém postupu pYed rokem 2010 není opodstatnné. Místn pYísluaný finan ní úYad o tchto okolnostech vdl, jak potvrdily v prohláaeních lenek pYedstavenstva ~alobkyn B. . a Mgr. M. .<br/>194. K této námitce soud uvádí, ~e správní praxe obecn mo~e v adresátovi vzbudit o ekávání, které po~ívá právní ochrany. Správní orgány ovaem mohou svou správní praxi s ú inky pro futuro také zmnit. <br/>195. Nicmén v daném pYípad nemohlo jít o rozdílné hodnocení stejných skutkových zjiatní. Ta se naopak v ~alobkyní zmiHovaných pYípadech nutn musela liait. PYedn je potYeba ~alovanému pYisvd it, ~e v nyní posuzovaném pYípad ml k dispozici nové informace (od policejních orgáno, z mezinárodních do~ádání), které mu umo~nily poskládat výae zmiHovanou mozaiku ve svém celku (není pYitom a~ tak podstatné, ~e mezinárodní smlouvy týkající se daHové spolupráce s Panamou a Hongkongem, je~ umo~nily Yadu tchto zjiatní zprostYedkovat, vstoupily v platnost a~ po roce 2011). Zcela zásadní je pak nová okolnost, která v pYedchozích zdaHovacích obdobích posuzována být ani nemohla. Tou je emise dluhopiso, ke které doalo a~ v roce 2012. PYedmtem domYení dan v napadeném rozhodnutí jsou toti~ nákladové úroky z této emise, a nikoliv (sub)licen ní poplatky, investice do propagace ochranných známek nebo jejich odpisy. <br/>196. S ohledem na to, ~e okolnosti pYedchozích daHových kontrol u ~alobkyn a vdomost finan ních orgáno ohledn sublicen ního vztahu k ochranným známkám se spole ností Tramarex a anga~má Ing. D. ve spole nosti Wigmore LLC nejsou sporné, soud neprovádl dokaz prohláaeními paní . a Mgr. ., která jsou ostatn sou ástí správního spisu a ~alovaný se k nim vyjádYil v bodech 153 a 154 napadeného rozhodnutí.<br/>197. Ani tento ~alobní bod proto není dovodný. <br/>Závr a náklady Yízení<br/>198. Závrem soud shrnuje, ~e ~alobkyn i Ing. D. mají v nastavení svých soukromoprávních zále~itostí naprostou svobodu a není úkolem finan ních orgáno ur ovat, jak mají nakládat se svým majetkem. Snaha zajistit si kontrolu nad poskytováním (ze strany Ing. D.) a u~íváním (ze strany ~alobkyn) ochranných známek jako~to klí ového prvku marketingové strategie ~alobkyn je zcela racionální, pochopitelná a legální. Avaak zvolený postup zejména tchto aktéro, který nelogicky vytvoYil zbyte né úrokové náklady pYed asným vydáním korunových dluhopiso a subsidiárn smYoval ke snaze odepisovat vstupní hodnotu ochranných známek, je~ v kone ném dosledku budou podle prohláaení ~alobkyn de facto vlo~eny do základního kapitálu (závazky z kupní ceny zaniknout pYemnou na akcie ~alobkyn), vedly zcela správn finan ní orgány k provYování skute ných zámro ~alobkyn a s ní spojených osob. Vzhledem ke zjiatným okolnostem pak (bye jen v ásti) obstojí závr ~alovaného o zneu~ití práva. Finan ní orgány v ásti vytýkající vydání korunových dluhopiso s aestiletým pYedstihem pYed termínem splatnosti kupní ceny nevystupovaly jako samozvaný tr~ní regulátor a neomezují bezdovodn její podnikání, jak tvrdí ~alobkyn, ale jen vyvozují adekvátní daHové dosledky z ~alobkynina jednání. <br/>199. Vzhledem k tomu, ~e ~alobní argumentace ve výsledku není dovodná (bye Yada úvah ~alovaného neobstojí, jeden z dovodo, v nich~ bylo spatYováno zneu~ití práva, je v souladu se zákonem a skutkovými zjiatními a sám o sob jako odovodnní domYení dan posta uje) a soud nezjistil ~ádnou vadu, k ní~ by byl povinen pYihlédnout i bez námitky, byla ~aloba zamítnuta (§ 78 odst. 7 s. Y. s.).<br/>200. O náhrad náklado ú astníko Yízení soud rozhodl podle § 60 odst. 1 s. Y. s. }alobkyn nebyla v Yízení úspaná, a proto nemá právo na náhradu náklado Yízení. Procesn úspanému ~alovanému soud náhradu náklado Yízení nepYiznal, neboe mu v Yízení ~ádné náklady pYevyaující náklady na b~nou administrativní innost nevznikly.<br/>Pou ení:<br/>Proti tomuto rozhodnutí lze podat kasa ní stí~nost ve lhot dvou týdno ode dne jeho doru ení. Kasa ní stí~nost se podává ve dvou vyhotoveních u Nejvyaaího správního soudu, se sídlem Moravské námstí 6, Brno. O kasa ní stí~nosti rozhoduje Nejvyaaí správní soud. <br/>Lhota pro podání kasa ní stí~nosti kon í uplynutím dne, který se svým ozna ením shoduje se dnem, který ur il po átek lhoty (den doru ení rozhodnutí). PYipadne-li poslední den lhoty na sobotu, nedli nebo svátek, je posledním dnem lhoty nejblí~e následující pracovní den. Zmeakání lhoty k podání kasa ní stí~nosti nelze prominout. <br/>Kasa ní stí~nost lze podat pouze z dovodo uvedených v § 103 odst. 1 s. Y. s. a krom obecných nále~itostí podání musí obsahovat ozna ení rozhodnutí, proti nmu~ smYuje, v jakém rozsahu a z jakých dovodo jej st~ovatel napadá, a údaj o tom, kdy mu bylo rozhodnutí doru eno. <br/>V Yízení o kasa ní stí~nosti musí být st~ovatel zastoupen advokátem; to neplatí, má-li st~ovatel, jeho zamstnanec nebo len, který za nj jedná nebo jej zastupuje, vysokoakolské právnické vzdlání, které je podle zvláatních zákono vy~adováno pro výkon advokacie. <br/>Soudní poplatek za kasa ní stí~nost vybírá Nejvyaaí správní soud. Variabilní symbol pro zaplacení soudního poplatku na ú et Nejvyaaího správního soudu lze získat na jeho internetových stránkách: www.nssoud.cz.<br/><br/>Praha 9. prosince 2025<br/>Mgr. Ing. Petr `uránek v. r.<br/>pYedseda senátu<br/><br/>Shodu s prvopisem potvrzuje: Bc. D. A.<br/></body> </html>