<!DOCTYPE html> <html lang="cs"> <head> <title> 21 Afs 108/2025- 38 - text</title> </head> <body> ÿþ 21 Afs 108/2025 - 44<br/>pokra ování<br/><br/><br/>[OBRÁZEK]<br/><br/> ESKÁ REPUBLIKA<br/>ROZSUDEK <br/>JMÉNEM REPUBLIKY<br/><br/><br/>Nejvyaaí správní soud rozhodl v senát slo~eném z pYedsedy Mgr. Radovana Havelce a soudco JUDr. Tomáae Rychlého a JUDr. Faisala Husseiniho v právní vci ~alobkyn: Agro Okluky, a. s., se sídlem Dolní Nm í, Nivnická 839, zastoupené Mgr. Lukem `ikolou, advokátem se sídlem Praha 1, Ovocný trh 1096/8, proti ~alovanému: Generální Yeditelství cel, se sídlem Praha 4, Budjovická 1387/7, v Yízení o kasa ní stí~nosti ~alobkyn proti rozsudku Krajského soudu v Brn ze dne 6. 5. 2025, . j. 31 Af 38/2023  65,<br/><br/><br/>takto:<br/><br/><br/>I. Kasa ní stí~nost se zamítá.<br/><br/>II. }ádnému z ú astníko se nepYiznává náhrada náklado Yízení o kasa ní stí~nosti.<br/><br/><br/>Odovodnní:<br/><br/><br/>[1] Celní úYad pro Zlínský kraj (dále jen  správce dan ) deseti dodate nými platebními výmry za zdaHovací období leden a~ Yíjen 2021 a dvma platebními výmry za zdaHovací období leden a~ únor 2022 stanovil ~alobkyni energetickou daH ze zemního plynu a nkterých dalaích plyno (dále jen  daH z plynu ) podle ásti 45. zákona . 261/2007 Sb., o stabilizaci veYejných rozpo to (dále jen  ZSVR , pYi em~ je v~dy myalena jeho ást 45). Podle správce dan je ~alobkyn povinna pYiznat a zaplatit daH z plynu (bioplynu) u té jeho ásti, který pYipadá na výrobu tepla z jí provozovaných kogenera ních jednotek. }alovaný posléze k odvolání ~alobkyn rozhodnutím ze dne 21. 7. 2023, . j. 34677/2023900000314, zmnil výae uvedená rozhodnutí správce dan v ásti týkající se výae stanovení dan z plynu a daH stanovil podle pomocek na základ § 98 daHového Yádu.<br/><br/>[2] Proti rozhodnutí ~alovaného se ~alobkyn bránila ~alobou, kterou Krajský soud v Brn shora ozna eným rozsudkem zamítl.<br/><br/>[3] Krajský soud nejprve konstatoval, ~e plyn vyrobený v bioplynové stanici je pYedmtem dan. Podle § 4 odst. 1 písm. c) bod 1 ZSVR je pYedmtem dan mimo jiné plyn zaYazený pod kód nomenklatury 2711 29 pou~ívaný pro stacionární motory. Jak toti~ plyne z rozhodnutí ~alovaného, pod kód nomenklatury 2711 29 se zaYazuje dle vysvtlivek ke kombinované nomenklatuYe Evropské unie také plyn vyrobený z biomasy (bioplyn). ZároveH nebylo sporu o tom, ~e ~alobkyn vyrobený bioplyn pou~ívá jako pohonnou hmotu stacionárního motoru kogenera ní jednotky (zaYízení schopné kombinované výroby elektYiny a tepla).<br/><br/>[4] Podle § 5 odst. 1 písm. e) ZSVR vzniká povinnost daH pYiznat a zaplatit dnem spotYeby nezdanného plynu (s výjimkou plynu osvobozeného od dan). Dle krajského soudu je tedy (pro ú ely posouzení, zda je bioplyn v projednávané vci pYedmtem dan z plynu  pozn. NSS) bezvýznamné, jakou technologií je vyrobený bioplyn spotYebován, zda je mo~né jeho výrobu ihned zastavit, zda se jedná o meziprodukt, jakou konkrétní innost vykonává motor pohánný bioplynem i jak je nastavena podpora fungování bioplynových stanic. Podstatnou okolností je pouze to, ~e výrobou v bioplynové stanici vzniká plyn, který je následn spotYebován.<br/><br/>[5] Krajský soud pYipomnl rozsudek Soudního dvora (dále jen  SDEU ) ze dne 7. 3. 2018, C31/17, Cristal Union (dále jen  rozsudek ve vci Cristal Union ), v nm~ SDEU hodnotil francouzskou právní úpravu, podle ní~ bylo zavedeno osvobození pro plyn pou~itý pro výrobu elektYiny, avaak osvobození pro plyn pou~itý pro kombinovanou výrobu tepla a elektrické energie (dále té~  KVET ) zavedeno nebylo. Podle spole nosti Cristal Union mla být od dan osvobozena alespoH ta ást plynu pou~itá pro kombinovanou výrobu plynu a elektYiny, která pYipadá na výrobu elektYiny. SDEU pYipustil obtí~e praktického rázu spojené s potYebou ur ení podílu plynu pou~itého v kogenera ní jednotce na ást pro výrobu elektYiny a na ást pro výrobu tepla. Nicmén ur ení tohoto podílu není nemo~né a je vcí vnitrostátní úpravy, kterou mají zavedenu i jiné lenské státy. V pYípad spole nosti Cristal Union byl jako pohonná hmota kogenera ní jednotky pou~ívání zemní plyn a nikoliv bioplyn. To vaak podle krajského soudu na zobecHujících závrech SDEU nic nemní, stejn jako skute nost, ~e pou~ití bioplynu je z ekologického hlediska aetrnjaí ne~ pou~ití zemního plynu. Závry SDEU lze proto dle krajského soudu vztáhnout na veakerý plyn, který je pYedmtem zdanní.<br/><br/>[6] Krajský soud rovn~ nesouhlasil s argumentací ~alobkyn, ~e se na veakerý bioplyn vyrobený v bioplynové stanici vztahuje osvobození od dan z plynu podle § 8 odst. 1 písm. b) ZSVR, jeliko~ ten je spotYebován na výrobu elektYiny. Uvedl, ~e ~alobkyn nepou~ívá vyrobený bioplyn výhradn k výrob elektYiny, ale provozuje kogenera ní jednotku, v ní~ probíhá spole ná výroba elektYiny a tepla, které je objektivn zposobilé k dalaímu vyu~ití. PYijetí výkladu, ~e vyrobené teplo je pouze odpadní produkt, by dle krajského soudu popíralo samotný princip fungování kogenera ní jednotky. Z fyzikálního hlediska sice vedle sebe oddlen neexistuje plyn spotYebovaný k výrob elektYiny a plyn spotYebovaný k výrob tepla, pro daHové ú ely vaak takové rozdlení provést lze, co~ potvrdil i SDEU v odkazovaném rozsudku ve vci Cristal Union, jeho~ závry lze dle krajského soudu vztáhnout i na posuzovaný pYípad.<br/><br/>[7] Na uvedeném podle krajského soudu nic nemní ani Výkladové stanovisko Energetického regula ního úYadu (dále jen  ERÚ ) . 1/2013, zabývající se výkladem bodu 1.8. Cenového rozhodnutí ERÚ ze dne 26. 11. 2012 . 4/2012, kterým se stanovuje podpora pro podporované zdroje energie v kontextu výkupních cen dle § 12 odst. 1 zákona . 165/2012 Sb., o podporovaných zdrojích energie a o zmn nkterých zákono (dále jen  zákon o podporovaných zdrojích energie ). Toto stanovisko vychází z premisy, ~e bioplynové stanice vyrábí elektrickou energii, nikde vaak neuvádí, ~e se pova~ují ist za elektrárny a nemají i jiné funkce. Naopak z bodu 2.1. výkladového stanoviska dle krajského soudu vyplývá, ~e bioplynové stanice produkují i teplo. Jeliko~ se výkladové stanovisko ERÚ vnuje výhradn výkupním cenám elektYiny, je pochopitelné, ~e ostatní aspekty kogenera ních jednotek pomíjí a soustYedí se práv na výrobu elektrické energie.<br/><br/>[8] Krajský soud se neztoto~nil ani s argumentací ~alobkyn, ~e kogenera ní jednotka vyrábí jako~to primární výrobek elektYinu, a proto je v ní spálený plyn osvobozen od dan. Zdoraznil, ~e ~alobkyn pou~ívá kogenera ní jednotku, která je pYímo ur ena pro spole nou (sou asnou) výrobu elektYiny a tepla. Nejedná se tak o nahodilý produkt, ale o zcela cílený produkt elektYiny a tepla pYi pou~ití dané technologie. To, jakým zposobem ~alobkyn teplo vyu~ívá, je na jejím rozhodnutí.<br/><br/>[9] Z daHového hlediska není dle krajského soudu rozhodné, zda a v jaké ásti je vyrobené teplo u~ite ným teplem nebo odpadním teplem ve smyslu § 2 odst. 1 zákona o podporovaných zdrojích energie. Uvedené dlení má význam výhradn z hlediska splnní podmínky bodu . 1.8.3. cenového rozhodnutí, popYípad k získání vyaaí podpory na elektYinu z KVET, která je spojena s výaí skute n uplatnného u~ite ného tepla.<br/><br/>[10] Krajský soud se neztoto~nil ani s tím, ~e zákon o dani z plynu po ítá s odpadním teplem ve fyzikálním smyslu a pou~ívá pro nj v § 8 odst. 1 písm. g) pojem technologické teplo, neboe se jedná o dva zcela odliané pojmy. }alobkyní definované odpadní teplo ve fyzikálním smyslu (jako teplo, které mo~e být v kogeneraci vyu~ito a tím je zvýaena efektivita energetického procesu) dle krajského soudu není ni ím jiným, ne~ teplem vyrobeným v kogeneraci.<br/> <br/>[11] Krajský soud nepYisvd il ani námitce dvojího zdanní v pYípad zdanní plynu, který kogenera ní zaYízení pou~ívá k výrob elektYiny. Jeliko~ ~alovaný ást plynu pou~itou k výrob elektYiny zdanní nepodrobil a vyrobené teplo dani nepodléhá, nedoalo podle krajského soudu v posuzované vci ani k nepYípustnému dvojímu zdanní.<br/><br/>[12] }alobkyn dále namítala, ~e bioplyn pou~itý k výrob tepla nepodléhá zdanní v dosledku zruaení § 8 odst. 7 ZSVR s ú inností od 1. 1. 2021. Krajský soud k tomu pYedn uvedl, ~e pYedmt dan z plynu vymezený v § 4 ZSVR je toto~ný od po átku ú innosti ZSVR. }alovaný podle krajského soudu postupoval správn, pokud § 8 odst. 7 ZSVR (ú inný v období od 1. 10. 2009 do 31. 12. 2020), dle kterého byl od dan osvobozen  plyn ur ený k pou~ití, nabízený k prodeji nebo pou~itý pro pohon motoro uvedený pod kódem nomenklatury 2711 29 , vykládal ve prospch daHových subjekto tak, ~e se toto osvobození vztahovalo i na stacionární motory, tedy i na bioplyn spotYebovaný v kogenera ních jednotkách. Pokud následn ~alovaný v dosledku zruaení uvedeného ustanovení svou praxi zmnil, neu inil tak dle krajského soudu neo ekávan ani neodovodnn. Odpadlli právní titul pro osvobození od dan, je dle krajského soudu logické, ~e správce dan stanovil daH. Na uvedených závrech nic nemní ani to, zda ~alovaný v období pYed více ne~ 10 lety po dobu necelých dvou let od po átku ú innosti ZSVR vymYoval za srovnatelných situací daH z plynu, i nikoliv. Toto relativn krátké a asov pomrn vzdálené období dle krajského soudu nemohlo ~alobkyni zalo~it legitimní o ekávání ur itého postupu celních orgáno v roce 2021.<br/><br/>[13] Nedovodnou shledal krajský soud rovn~ námitku, v ní~ ~alobkyn poukazovala na odlianou praxi celních úYado. Uvedl, ~e praxe podYízených správních orgáno nemo~e být pro ~alovaného, jako~to nadYízený orgán, závazná.<br/><br/>[14] }alobkyn dále namítala, ~e ~alovaným provedený zposob výpo tu ásti plynu pou~ité na výrobu tepla nereflektuje mno~ství skute n vyu~itého tepla. Dle krajského soudu jde o dosledek skute nosti, ~e základem dan je veakerý plyn spotYebovaný pro pohon motoru v kogenera ní jednotce. Od takto stanoveného základu dan ~alovaný ode etl plyn pou~itý na výrobu elektYiny (osvobozen od dan) a plyn, ze kterého bylo vyrobeno teplo pou~ité pro ohYev fermentoru. Zbývající ást plynu pro výrobu tepla je pYedmtem dan bez ohledu na to, zda daHový subjekt teplo vyrobené v kogeneraci efektivn vyu~ívá i nikoliv. }alovaný tento postup dle krajského soudu dostate n podlo~il a své úvahy Yádn odovodnil. }alobkyn nepYedlo~ila evidenci o mno~ství nabytého a spotYebovaného plynu za zdaHovací období dle § 19 odst. 1 ZSVR; jeliko~ nesplnila povinnost vést údaje o spotYebovaném plynu dle pYedmtného ustanovení, nemo~e dle krajského soudu úspan ~alovanému vytýkat, ~e vy~adoval Yádnou evidenci nabytého a spotYebovaného plynu a nespokojil se s výkazy ERÚ, které nejsou primárn ur eny pro stanovení dan z plynu.<br/><br/>[15] }alobkyn v Yízení pYed krajským soudem také tvrdila, ~e ví o pYípadech, kdy ~alovaný pova~oval za základ dan jen mno~ství vyrobeného u~ite ného tepla. V probhu jednání pYed krajským soudem bylo vyjasnno, ~e jde o rozhodnutí, které bylo pYezkoumané Krajským soudem v eských Budjovicích pod sp. zn. 57 Af 1/2023; ~alovaný uznal, ~e v tomto pYípad opravdu rozhodl tak, jak tvrdila ~alobkyn. Správní praxe se nicmén v této oblasti za ala utváYet teprve od roku 2021, a to nejprve na úrovni celních úYado a poté a~ na úrovni ~alovaného. Podle krajského soudu lze tedy st~í hovoYit o ustáleném, jednotném a dlouhodobém výkladu ustanovení právních pYedpiso. Tím spíae, pokud se ~alobkyn opírala o jediné rozhodnutí ~alovaného. A koliv je odliané právní posouzení skutkov srovnatelných situací tým~ správním orgánem obecn ne~ádoucím jevem, pokud se jedná o ojedinlý pYípad, nemo~e to podle krajského soudu z povahy vci zalo~it dot eným subjektom ~ádné legitimní o ekávání.<br/><br/>[16] Proti tomuto rozsudku podává ~alobkyn (dále jen  st~ovatelka ) kasa ní stí~nost, její~ dovody lze formáln podYadit pod § 103 odst. 1 písm. a) a d) soudního Yádu správního (dále jen  s. Y. s ).<br/><br/>[17] St~ovatelka v prvé Yad namítá, ~e s ohledem na fungování bioplynové stanice je zYejmé, ~e bioplyn v ní vyrobený nemá být pYedmtem dan. Podstatou bioplynové stanice je pYemna biomasy na bioplyn, který je následn v kogenera ní jednotce spalován a tímto procesem vzniká elektYina jako primární produkt a technologické teplo jako produkt sekundární. Koncovým produktem bioplynové stanice je tedy elektYina a technologické teplo vzniklé spalováním bioplynu. Bioplyn vzniklý v této stanici je u~íván výlu n pro ú ely výroby elektYiny ve stanici, je tedy pouze meziproduktem pYi výrob elektYiny. V technologii pou~ívané st~ovatelkou nelze vyrobit elektYinu pYímo z biomasy, ale pouze spálením bioplynu jako~to meziproduktu. Jeliko~ plyn vzniklý v bioplynové stanici není vstupním ani koncovým produktem, není vobec pYedmtem dan dle ZSVR.<br/><br/>[18] Zdanní bioplynu, který je pouze meziproduktem pYi výrob elektYiny z biomasy v bioplynové stanici, nebylo podle st~ovatelky úmyslem zákonodárce pYi pYijetí ZSVR. PYi spalování tohoto bioplynu toti~ nejsou splnny podmínky pro vznik povinnosti daH z plynu pYiznat a zaplatit dle § 5 ZSVR, neboe nelze ur it den vzniku povinnosti k dani dle tého~ ustanovení. To dle st~ovatelky potvrzuje také dovodová zpráva k ZSVR, dle které je základním rysem zdanní plynu zdanní dodání kone nému spotYebiteli. V pYípad st~ovatelky nicmén k ~ádnému dodání nedochází.<br/><br/>[19] St~ovatelka také namítá, ~e uvalení ekologické dan na bioplyn vyrobený a zároveH spotYebovaný v bioplynové stanici postrádá opodstatnní, neboe je v rozporu s myalenkou státní podpory obnovitelných zdrojo energie. Ostatn, pYi vytváYení podmínek k rozvoji bioplynových stanic s daní z plynu nepo ítal ani ERÚ. DaH z plynu odpovídající mno~ství vzniklého tepla pYi výrob elektYiny proto není ani sou ástí náklado, ze kterých tento úYad stanovuje výai podpory výroby elektYiny z bioplynu, která má jejich provozovatelom zajistit návratnost investic. Skute nost, ~e dochází k tmto nezákonným zmnám v praxi celních úYado pYi výbru dan z plynu, pak zposobuje, ~e výae podpory neodpovídá skute ným provozním nákladom bioplynových stanic.<br/><br/>[20] Rozsudek ve vci Cristal Union nelze dle st~ovatelky na nynjaí vc aplikovat, jeliko~ se vztahoval ke zdanní zemního plynu v kogeneraci, nikoliv bioplynu. Spalování zemního plynu a bioplynu v kogeneraci je odliané v tom, ~e bioplyn je pouze meziproduktem mezi biomasou a elektYinou.<br/><br/>[21] St~ovatelka má za to, ~e se krajský soud s výae uvedenými námitkami v napadeném rozsudku nevypoYádal a dospl k nesprávnému závru, ~e plyn vyrobený a zároveH spálený v té~e bioplynové stanici je pYedmtem dan z plynu dle § 4 ZSVR.<br/><br/>[22] Podle st~ovatelky se krajský soud relevantn nezabýval také tím, ~e ~alovaný nevyvrátil její tvrzení, ~e celní úYady v období od 1. 1. 2008 (tj. od ú innosti ZSVR) do 30. 9. 2009 po provozovatelích bioplynových stanic  ~ádnou daH nepo~adovaly . <br/><br/>[23] St~ovatelka nesouhlasí ani se závrem krajského soudu, ~e ~alovaný mohl zmnit svou správní praxi v dosledku zmny právní úpravy. Krajský soud podle ní potvrdil, ~e se osvobození od dan z plynu stanovené v § 8 odst. 7 ZSVR ve znní ú inném od 1. 10. 2009 do 31. 12. 2020 nevztahovalo na bioplyn vyrobený a spotYebovaný v bioplynové stanici (nýbr~ pouze na bioplyn pou~itý pro pohon motoro v doprav). }alovaný ovaem odovodHoval vymYení dan z plynu práv zruaením osvobození v § 8 odst. 7 ZSVR ve znní ú inném od 1. 10. 2009 do 31. 12. 2020, a koliv ani pYed zavedením tohoto osvobození daH z bioplynu nevymYoval a nevybíral. V dosledku tohoto postupu nastal dle st~ovatelky neakceptovatelný stav, kdy za toto~né právní úpravy správce dan od 1. 1. 2008 do 30. 9. 2009 daH nevybíral a ve druhém pYípad (od 1. 1. 2021) daH za al vybírat. Mezi tmito dvma obdobími je pak pouze vole zákonodárce osvobodit od dan bioplyn pou~itý pro pohon motoro v doprav a následná vole toto osvobození zruait. Podle st~ovatelky tak správce dan zmnil svoj postup v neprospch daHových subjekto na základ legislativní zmny, kterou zákonodárce provedl s jiným úmyslem a která takovou zmnu správní praxe neodovodHuje.<br/><br/>[24] }alovaný podle názoru st~ovatelky vykládá daHové právo dle své libovole, pYesto~e dan a poplatky lze dle l. 11 odst. 5 Listiny základních práv a svobod ukládat pouze na základ zákona. PYi intepretaci daHové legislativy by správce dan neml nikdy dotváYet daHové právo tak, aby to vedlo k novému nebo vtaímu daHovému zatí~ení. Pokud je text zákona nejednozna ný, musí být interpretován ve prospch daHových subjekto.<br/><br/>[25] St~ovatelka rovn~ namítá, ~e veakerý bioplyn, který ve stanici vyrobí, spotYebuje s cílem vyrobit z nj elektYinu, a ml by proto být od dan osvobozen podle § 8 odst. 1 písm. b) ZSVR. V bioplynové stanici nedochází k výrob tepla, respektive teplo vzniká pYi výrob jako nevyhnutelný produkt, jeho~ mno~ství je zcela závislé na mno~ství vyrobené elektYiny. Jeli teplo dále vyu~ito, dochází pouze k efektivnjaímu vyu~ití povodního energetického produktu, ale na mno~ství spáleného plynu pro výrobu elektYiny to nic nemní. Nedochází tedy k výrob tepla, která by podléhala zdanní dle ZSVR. Závry krajského soudu proto neodpovídají principu fungování bioplynové stanice a kogenera ní jednotky. Krajský soud dle st~ovatelky vycházel z nesprávných skutkových zjiatní a dospl k nesprávnému závru, ~e st~ovatelka vyrábí vedle elektYiny i teplo.<br/><br/>[26] Pokud by bylo mo~né dlení bioplynu (na ást k výrob elektYiny a ást k výrob tepla), jak uvádí krajský soud, pak by se o ást plynu, který by byl pou~it pro výrobu nepotYebného tepla, mohla sní~it jeho spotYeba. Tento závr je vaak dle st~ovatelky nesprávný, neboe by se adekvátn sní~ila i produkce elektYiny. Veakerý bioplyn, který vstupuje do motoru, je dle st~ovatelky spálen pro ú ely výroby elektYiny. Z dovodu zdanní kone ného produktu (elektYiny) je st~ovatelka rovn~ pYesvd ena, ~e zdanním ásti bioplynu u~ité k výrob tepla by doalo ke dvojímu zdanní.<br/><br/>[27] Z rozsudku Nejvyaaího správního soudu ze dne 30. 11. 2010, . j. 8 Afs 15/2010  61, . 2389/2011 Sb. NSS, vyplývá, ~e ZSVR po ítá s odpadním teplem ve fyzikálním smyslu jako~to vedlejaím produktem pYi pou~ití plynu k jinému ú elu, pou~ívá pro nj pojem technologické teplo a nepova~uje ho za teplo cílen vyrobené. Analogicky lze tedy podle st~ovatelky uzavYít, ~e osvobození plynu pou~itého pro výrobu elektYiny se vztahuje i na technologické (odpadní) teplo vzniklé pYi tomto procesu výroby elektYiny.<br/><br/>[28] Se závrem krajského soudu, ~e stanovisko ERÚ . 1/2013 neuvádí, ~e se bioplynové stanice pova~ují ist za elektrárny, st~ovatelka nesouhlasí. Je pYesvd ena, ~e ze stanoviska vyplývá, ~e bioplynové stanice jsou výrobnami elektYiny ve smyslu zákona . 458/2000 Sb., o podmínkách podnikání a o výkonu státní správy v energetických odvtvích a o zmn nkterých zákono (energetický zákon). Bioplynová stanice st~ovatelky je nadto výrobnou elektYiny z podporovaných zdrojo ve smyslu § 2 odst. 1 písm. n) zákona o podporovaných zdrojích energie.<br/><br/>[29] Krajský soud se podle st~ovatelky kone n dostate n nevypoYádal s námitkou týkající se nezákonného postupu ~alovaného spo ívajícího ve zmn správní praxe, pokud jde o právní názor na pYedmt dan a výpo et základu dan. V napadeném rozsudku uvedl, ~e jediné rozhodnutí, ve kterém ~alovaný postupoval odlian, nemo~e zalo~it ustálenou správní praxi. Podle st~ovatelky se vaak jedná o jediné rozhodnutí, kterým ona sama disponuje, co~ nevylu uje, ~e takových rozhodnutí existuje více. Krajský soud ml proto ~alovanému ulo~it povinnost pYedlo~it ta rozhodnutí, ve kterých vypo etl základ dan z mno~ství vyrobeného u~ite ného tepla, a pokud tak neu inil, zatí~il Yízení vadou, neboe nedostate n zjistil skutkový stav.<br/><br/>[30] }alovaný ve vyjádYení ke kasa ní stí~nosti odmítá názor, ~e by na nynjaí vc nebylo mo~né aplikovat závry plynoucí z rozsudku ve vci Cristal Union. Uvedený rozsudek toti~ vycházel z výkladu smrnice Rady 2003/96/ES ze dne 27. Yíjna 2003, kterou se mní struktura rámcových pYedpiso Spole enství o zdanní energetických produkto a elektYiny, která upravuje zdanní energetických produkto a elektYiny, pYi em~ za energetický produkt ozna uje mimo jiné také bioplyn. Okolnosti výroby bioplynu, na které st~ovatelka v kasa ní stí~nosti poukazuje, nemají podle ~alovaného pro ú ely zdanní ~ádný vliv. }alovaný dále uvádí, ~e st~ovatelka ve své argumentaci ohledn splnní podmínek pro vznik povinnosti pYiznat a zaplatit daH z plynu podle § 5 ZSVR zcela pomíjí dalaí skutkové podstaty zalo~ené na spotYeb plynu, konkrétn § 5 odst. 1 písm. e) ZSVR, který dopadá na její pYípad.<br/><br/>[31] Co se tý e osvobození od dan stanovené § 8 odst. 7 ZSVR ve znní ú inném od 1. 10. 2009 do 31. 12. 2020, ~alovaný tvrdí, ~e toto osvobození buto na pYípad st~ovatelky dopadalo, a po jeho zruaení tedy celní úYady správn za aly daH vymYovat; nebo se na pYípad st~ovatelky nevztahovalo, v dosledku eho~ celní úYady po dobu jeho ú innosti postupovaly nesprávn. Ani ve druhém pYípad by se vaak st~ovatelka nemohla domáhat pokra ování dosavadní správní praxe s ohledem na svá legitimní o ekávání, jeliko~ taková praxe by byla v rozporu se zákonem (nezdaHování, tj. ne innost celních úYado) dlouhodobou ustálenou správní praxi nezakládá.<br/><br/>[32] }alovaný dále uvádí, ~e st~ovatelka pou~ívá bioplyn v technologii KVET, co~ samo o sob dokládá, ~e z pou~itého bioplynu objektivn sou asn vyrábí elektrickou energii a teplo. Oba tyto produkty jsou v technologii KVET postaveny naroveH, neboe jsou oba výsledkem innosti kogenera ní jednotky. Subjektivní názor st~ovatelky, ~e v pYípad výroby tepla se jedná o výrobu  podYadnou a samovolnou (bez pYi inní ~alobkyn), není pro ú ely zdanní pou~itého bioplynu rozhodný. <br/><br/>[33] Ve zbytku svého vyjádYení se ~alovaný ztoto~Huje se závry krajského soudu a odkazuje na závry SDEU v rozsudku ve vci Cristal Union. Naopak odkaz st~ovatelky na rozsudek Nejvyaaího správního soudu . j. 8 Afs 15/2010  61, pova~uje za nepYípadný. Tento rozsudek se toti~ týkal osvobození od dan podle § 8 odst. 1 písm. g) ZSVR, které se vztahuje na pYípady, kdy byl plyn pou~itý pro jiné ú ely ne~ pohon motoro nebo pro výrobu tepla. Navrhuje proto, aby Nejvyaaí správní soud kasa ní stí~nost zamítl.<br/><br/>[34] Nejvyaaí správní soud pYezkoumal napadený rozsudek krajského soudu v rozsahu podané kasa ní stí~nosti (§ 109 odst. 3 vta pYed stYedníkem s. Y. s.) a z dovodo v ní uvedených (§ 109 odst. 4, vta pYed stYedníkem s. Y. s.). Ve vci rozhodl bez naYízení jednání za podmínek vyplývajících z § 109 odst. 2 vty první s. Y. s.<br/><br/>[35] Kasa ní stí~nost není dovodná.<br/><br/>[36] Nejvyaaí správní soud v prvé Yad konstatuje, ~e se obdobnými kasa ními stí~nostmi, v nich~ tehdejaí st~ovatelé (zastoupení stejným zástupcem jako nyní st~ovatelka) uplatHovali obdobné námitky, ji~ zabýval mimo jiné v rozsudcích ze dne 27. 11. 2025, . j. 3 Afs 250/2023 - 52 a ze dne 18. 12. 2025, . j. 21 Afs 109/2025  38 (vaechna citovaná rozhodnutí tohoto soudu jsou dostupná na www.nssoud.cz). V nyní posuzované vci pYitom není dovod se od závro vyslovených v citovaných rozsudcích odchýlit a v podrobnostech proto na n lze odkázat.<br/><br/>[37] PYedn se Nejvyaaí správní soud zabýval pYezkoumatelností napadeného rozsudku. A koliv st~ovatelka výslovn neozna uje § 103 odst. 1 písm. d) s. Y. s. jako jeden z dovodo kasa ní stí~nosti, nkteré její námitky svým obsahem pod tento dovod spadají. Nejvyaaí správní soud je oprávnn sám podYadit kasa ní námitky podle jejich obsahu pod dovody vymezené v § 103 odst. 1 s. Y. s. (srov. napYíklad rozsudek tohoto soudu ze dne 8. 1. 2004, . j. 2 Afs 7/2003  50, . 161/2004 Sb. NSS). PYípadnou nepYezkoumatelností rozsudku je navíc povinen se podle § 109 odst. 4 s. Y. s. zabývat ex officio, tedy i bez námitky st~ovatelky. <br/><br/>[38] Lze konstatovat, ~e krajský soud v rozsudku Yádn a srozumiteln vylo~il dovody svého rozhodnutí, vypoYádal se se vaemi podstatnými ~alobními námitkami a jeho závry jsou podpoYeny srozumitelnou a logickou argumentací obsa~enou v odst. 17 a~ 44 jeho odovodnní. O tom, ~e je napadený rozsudek opYen o dostatek relevantních a srozumiteln vylo~ených dovodo, ostatn svd í i skute nost, ~e st~ovatelka s jeho závry vcn polemizuje v kasa ní stí~nosti ítající 13 stran textu, co~ by v pYípad nepYezkoumatelnosti rozsudku fakticky nebylo mo~né.<br/><br/>[39] St~ovatelka namítá, ~e se krajský soud nevypoYádal s jejími námitkami ohledn toho, ~e bioplyn vyrobený v bioplynové stanici je pouze meziproduktem výroby elektYiny z biomasy, nesplHuje podmínky dle § 5 ZSVR pro vznik povinnosti pYiznat a zaplatit daH z plynu, jeho zdanní je proto v rozporu s podporou obnovitelných zdrojo energie a závry rozsudku ve vci Cristal Union nelze v nyní posuzované vci aplikovat; tento bioplyn tedy není pYedmtem dan z plynu. Ze soudního spisu krajského soudu vaak Nejvyaaí správní soud zjistil, ~e st~ovatelka takové námitky, které nyní uvádí v kasa ní stí~nosti, v ~alob neuvedla a pouze obecn tvrdila, ~e bioplyn vyrobený v bioplynových stanicích v období od 1. 1. 2008 do 30. 9. 2009  nepodléhal dani z plynu.<br/><br/>[40] Krajský soud tak objektivn nemohl na uvedenou námitku reagovat (§ 104 odst. 4 in fine s. Y. s); za této situace je taková námitka uplatnná a~ v kasa ní stí~nosti nepYípustná, neboe st~ovatelce nic nebránilo u init ji ji~ sou ástí ~aloby (neboe v ~alob uvedena nebyla. K obecnému tvrzení st~ovatelky, ~e bioplyn vyrobený v bioplynových stanicích v období od 1. 1. 2008 do 30. 9. 2009  nepodléhal dani z plynu, se krajský soud vyjádYil v odst. 18 odovodnní napadeného rozsudku, kde odkázal na § 4 písm. c) bod 1 ZSVR, dle kterého je pYedmtem dan z plynu (mimo jiné) plyn pou~ívaný pro stacionární motory a uvedený pod kódem nomenklatury 2711 29, do kterého se Yadí také bioplyn. Dále krajský soud v odst. 30 odovodnní napadeného rozsudku uvedl, ~e vymezení pYedmtu dan z plynu v § 4 ZSVR je toto~né od po átku ú innosti tohoto zákona. Nad rámec nezbytného pak krajský soud v odstavci 19 odovodnní dodal, ~e  [p]odle § 5 odst. 1 písm. e) zákona o dani z plynu povinnost daH pYiznat a zaplatit vzniká dnem spotYeby nezdanného plynu, s výjimkou plynu osvobozeného od dan. [& ] Z hlediska zákona o dani z plynu je také nerozhodné, zda je mo~né ihned zastavit výrobu bioplynu, zda se jedná o meziprodukt, jakou konkrétní innost vykonává motor pohánný bioplynem (to mo~e mít význam pro pYípadné osvobození od dan), jak je nastavena podpora fungování bioplynových stanic apod. . Z uvedeného je zjevné, ~e se krajský soud zabýval také podmínkami pro vznik povinnosti daH z plynu pYiznat a zaplatit i pYípadnými technickými aspekty fungování bioplynové stanice; v kontextu strohé  argumentace st~ovatelky tak u inil nad rámec svých povinností, neboe stricto sensu se ani o ~alobní námitku nejednalo.<br/><br/>[41] St~ovatelka dále namítá, ~e se krajský soud nezabýval skute ností, ~e ~alovaný prokazateln nevyvrátil, ~e v období od 1. 1. 2008 do 30. 9. 2009 celní úYady po provozovatelích bioplynových stanic ~ádnou daH nepo~adovaly. Tato námitka je zcela nedovodná, neboe na tyto argumenty ~aloby krajský soud reagoval v odst. 30 a 31 odovodnní napadeného rozsudku, kde na n podrobn a srozumiteln odpovdl. Konkrétn uvedl, ~e  [n]a uvedených závrech nic nemní ani to, zda ~alovaný v období pYed více ne~ 10 lety po ur itou dobu od po átku ú innosti zákona o dani z plynu (tj. období necelých dvou let) vymYoval za srovnatelných situací daH z plynu i nikoliv. Toto relativn krátké a asov pomrn vzdálené období dle zdejaího soudu nemohlo ~alobci zalo~it legitimní o ekávání ur itého postupu celních orgáno v roce 2021 . Z uvedeného je zjevné, ~e krajský soud pova~oval st~ovatelkou tvrzenou skute nost za nerozhodnou. Nebyl proto dovod, aby se podrobnji zabýval tím, zda ~alovaný tuto skute nost vyvrátil.<br/><br/>[42] V neposlední Yad st~ovatelka namítá, ~e se krajský soud dostate n nevypoYádal s její námitkou nezákonné zmny správní praxe ohledn výpo tu základu dan. Ani toto tvrzení vaak není pravdivé. Krajský soud se touto otázkou zabýval v odst. 41 a~ 43 odovodnní napadeného rozsudku, kde zdoraznil, ~e se (ustálená) správní praxe na tomto úseku za ala utváYet teprve od roku 2021 a ~e ~alovaný postupoval odlian pouze v jednom pYípad (respektive st~ovatelka neprokázala, ~e by se tak stalo ve vícero pYípadech), pro e~ nemohlo st~ovatelce vzniknout legitimní o ekávání, zakládané práv ustálenou správní praxí.<br/><br/>[43] Nejvyaaí správní soud pYipomíná, ~e nepYezkoumatelnost není projevem nenaplnné subjektivní pYedstavy st~ovatelky o tom, jak podrobn by ml být rozsudek odovodnn, ale objektivní pYeká~kou, která kasa nímu soudu znemo~Huje pYezkoumat napadené rozhodnutí. Povinností správního soudu pYitom není reagovat na ka~dý díl í argument uplatnný v podání a ten obsáhle vyvrátit; jeho úkolem je uchopit obsah a smysl argumentace ú astníka Yízení jako celku a vypoYádat se s ní. Tmto po~adavkom napadený rozsudek dostál, neboe i v ostatní ásti odovodnní je napadený rozsudek srozumiteln odovodnn a reaguje na podstatu vaech ~alobních námitek.<br/><br/>[44] Dále se Nejvyaaí správní soud zabýval námitkou jiné vady Yízení pYed krajským soudem. St~ovatelka tvrdí, ~e krajský soud pochybil v procesu dokazování tím, neulo~il ~alovanému povinnost pYedlo~it rozhodnutí, ve kterých postupoval pYi výpo tu základu dan odlian ne~ v nynjaí vci (tj. pou~il coby základ dan mno~ství vyrobeného u~ite ného tepla).<br/><br/>[45] K tomu je tYeba uvést, ~e v probhu jednání pYed krajským soudem bylo vyjasnno, ~e st~ovatelka ví o jednom rozhodnutí, ve kterém ~alovaný postupoval pYi stanovení základu dan odlian od nynjaí vci, pYi em~ toto rozhodnutí bylo pYezkoumáno Krajským soudem v eských Budjovicích v Yízení pod sp. zn. 57 Af 1/2023. Jeliko~ ~alovaný pYi jednání uznal, ~e tvrzení st~ovatelky je pravdivé, alo podle krajského soudu o nespornou skute nost, kterou není nutné dokazovat. }alovaný zároveH dle krajského soudu uvedl (a pYepis zvukového záznamu z jednání to potvrzuje), ~e se jedná o jediné rozhodnutí, ve kterém pou~il coby základ dan mno~ství vyrobeného u~ite ného tepla, jiná podobná rozhodnutí neexistují; alo o první rozhodnutí, které bylo v tchto vcech vydáno. }alovaný podpoYil svou argumentaci odkazem na nkolik rozsudko krajských soudo, které podporují jeho závry (zmínil napYíklad rozsudky Krajského soudu v Hradci Králové  pobo ky v Pardubicích ze dne 12. 6. 2024, . j. 52 Af 17/2023  77, a ze dne 12. 6. 2024, . j. 52 Af 21/2023  84, dále rozsudek Krajského soudu v Ostrav  pobo ky v Olomouci ze dne 23. 7. 2024, . j. 65 Af 23/2023  88, nebo rozsudek Krajského soudu v Brn ze dne 3. 10. 2024, . j. 62 Af 17/2024  125), pYi em~ uvedl, ~e st~ovatelkou odkazované rozhodnutí, bylo de facto excesem na po átku Yeaení této relativn nové problematiky. Krajský soud na základ uvedeného uzavYel, ~e st~ovatelkou odkazované rozhodnutí nemohlo zalo~it jakoukoliv správní praxi, a proto neshledal dovod provádt jej k dokazu. Nejvyaaí správní soud tento postup krajského soudu pln aprobuje. Pokud jde o to, ~e krajský soud nevyzval ~alovaného k pYedlo~ení dalaích rozhodnutí, ve kterých by bylo rozhodováno stejn jako ve st~ovatelkou ozna eném pYípad, za situace, kdy (i) st~ovatelka nemla o existenci takových rozhodnutí povdomost a (ii) ~alovaný jejich existenci popYel (pYi em~ st~ovatelkou odkazovaný pYípad zcela plausibiln ozna il za ojedinlý, stojící na po átku rozhodování v tchto typových vcech, jeat pYed zavedením jiné správní praxe), byl by po~adavek na pYedlo~ení takových rozhodnutí nesmyslný.<br/><br/>[46] Kasa ní dovod ve smyslu § 103 odst. 1 písm. d) s. Y. s. tedy není dán.<br/><br/>[47] Co se tý e vlastního právního posouzení vci, st~ovatelka v prvé Yad namítá, ~e plyn vyrobený v bioplynové stanici není pYedmtem dan z plynu dle ZSVR, neboe se jedná pouze o  meziprodukt vznikající a spotYebovaný v rámci technologického procesu probíhajícího v bioplynové stanici, nesplHuje tak podmínky pro vznik povinnosti pYiznat a zaplatit daH z plynu a jeho zdanní je v rozporu s podporou obnovitelných zdrojo energie. V této souvislosti st~ovatelka také tvrdí, ~e v nynjaí vci nelze aplikovat závry rozsudku ve vci Cristal Union. <br/><br/>[48] Toto~nými námitkami se Nejvyaaí správní soud zabýval pYi posuzování obdobné vci (po stránce skutkové i právní) v ji~ zmiHovaných rozsudcích . j. 3 Afs 250/2023  52 (v odst. [22] a~ [28]) a . j. 21 Afs 109/2025  38 (v odst. [49]). Se závry uvedenými v citovaných rozsudcích se kasa ní soud i nadále ztoto~Huje a v podrobnostech na n odkazuje. Posta í proto jen stru n uvést, ~e podle § 4 písm. c) bod 1 ZSVR je bioplyn pou~ívaný pro stacionární motory pYedmtem dan z plynu, pYi em~ povinnost daH pYiznat a zaplatit vzniká podle § 5 odst. 1 písm. e) tého~ zákona dnem spotYeby nezdanného plynu, s výjimkou plynu osvobozeného od dan. Z hlediska ZSVR je tedy nepodstatné, zda je st~ovatelkou vyrobený bioplyn pouze meziproduktem pYi výrob elektYiny (a tepla) z biomasy. Stejn tak je nepodstatné, zda ERÚ zahrnul daH z plynu do náklado pro stanovení výae podpory výroby elektYiny z bioplynu. Podstatnou okolností je pouze to, ~e (i) st~ovatelka v bioplynové stanici vyrábí plyn, který splHuje definici dle § 4 písm. c) bodu 1 ZSVR, a (ii) tento plyn následn spotYebovává, ím~ také naplHuje podmínky podle § 5 odst. 1 písm. e) tého~ zákona. Není tedy ani pravdou, ~e v pYípad plynu vyrobeného v bioplynové stanici nelze ur it den vzniku povinnosti pYiznat a zaplatit daH, jak tvrdí st~ovatelka v kasa ní stí~nosti. <br/><br/>[49] Pokud jde o závry rozsudku ve vci Cristal Union, ty na nyní projednávanou vc aplikovat lze. Citovaný rozsudek se sice skutkov týkal spalování zemního plynu v kogenera ní jednotce, SDEU se v nm vaak vyjádYil obecn k daHovému zacházení s jakýmkoliv palivem u~itým v kogenera ní jednotce (viz odstavec 45 odkazovaného rozsudku).<br/><br/>[50] Nejvyaaí správní soud tedy uzavírá, ~e bioplyn vyrobený a spotYebovaný v bioplynové stanici, respektive jeho ást pYipadající na výrobu tepla, je pYedmtem dan ve smyslu § 4 ZSVR, bez ohledu na to, zda jde o meziprodukt pYi výrob elektYiny z biomasy.<br/><br/>[51] Pokud jde o údajn nezákonnou zmnu správní praxe ~alovaného v souvislosti se zruaením § 8 odst. 7 ZSVR (ve znní ú inném od 1. 10. 2009 do 31. 12. 2020), Nejvyaaí správní soud souhlasí s krajským soudem, ~e tato zmna správní praxe byla dovodná a ~e plyn vyrobený v bioplynové stanici byl od po átku ú innosti ZSVR, tedy od 1. 1. 2008, a~ do zavedení § 8 odst. 7 ZSVR (1. 10. 2009) pYedmtem dan dle § 4 ZSVR, jeho~ znní je od po átku zákona toto~né (dovody, pro které je tento plyn pYedmtem dan, jsou uvedeny výae a v rozsudcích Nejvyaaího správního soudu ozna ených v odstavci [36] tohoto rozsudku). Podle ustanovení § 8 odst. 7 ZSVR byl  od dan osvobozen bioplyn ur ený k pou~ití, nabízený k prodeji nebo pou~itý pro pohon motoro uvedený pod kódem nomenklatury 2711 29 . Z textu daného ustanovení pYitom nebylo zjevné, zda se osvobození od dan vztahuje na veakerý pohon motoro i pouze na pohon motoro v doprav (jak tvrdí st~ovatelka). Nejvyaaí správní soud proto pYisvd uje krajskému soudu, pota~mo ~alovanému, ~e pokud správce dan po dobu ú innosti § 8 odst. 7 ZSVR daH z plynu na provozovatele bioplynových stanic neaplikoval s odkazem na princip in dubio mitius (pYi em~ pYesn tohoto postupu se st~ovatelka v kasa ní stí~nosti paradoxn v obecné rovin dovolává), respektive pokud celní úYady vztáhly osvobození na veakerý pohon motoro, v etn tch stacionárních, pak po zruaení uvedeného ustanovení tento mo~ný dovod osvobození celého mno~ství u~itého bioplynu (a dovod mo~ného dvojího výkladu) odpadl a zostal jen dovod osvobození ásti bioplynu u~ité k výrob elektYiny [§ 8 odst. 1 písm. b) ZSVR], pYi em~ bioplyn jinak od po átku ú innosti ZSVR pYedmtem dan je.<br/><br/>[52] St~ovatelka dále namítá, ~e osvobození podle § 8 odst. 1 písm. b) ZSVR se vztahuje na veakerý bioplyn vyrobený v bioplynové stanici, jeliko~ slou~í k výrob elektYiny. Ani s touto námitkou se Nejvyaaí správní soud neztoto~Huje. <br/><br/>[53] Stejnou námitku toti~ posuzoval zdejaí soud v ji~ výae ozna eném rozsudku . j. 21 Afs 109/2025  38 (v odst. [50] a~ [53]), jeho~ závry není dovod neaplikovat i na nyní projednávanou vc. Názor st~ovatelky, ~e osvobození podle § 8 odst. 1 písm. b) ZSVR se vztahuje na veakerý bioplyn vyrobený v bioplynové stanici, neobstojí. Podle § 8 odst. 1 písm. b) ZSVR platí, ~e od dan je osvobozen plyn ur ený k pou~ití, nabízený k prodeji nebo pou~itý k výrob elektYiny. St~ovatelka vaak nepou~ívá vyrobený plyn výhradn k výrob elektYiny. St~ovatelka provozuje kogenera ní jednotku, spole n vyrábjící elektYinu a teplo, pYi em~ toto teplo je objektivn zposobilé k dalaímu vyu~ití. Krajský soud proto správn uzavYel, ~e teplo vznikající pYi výrob elektYiny nelze pova~ovat za toliko odpadní produkt, který by nepodléhal daHové povinnosti, nýbr~ je zcela cíleným produktem pou~ití pYedmtné technologie. PYijetí opa ného závru by popíralo samotný princip fungování kogenera ní jednotky, v ní~ je výroba tepla nikoli odpadem, ale zamýaleným výsledkem, a v ní~ je práv díky soub~né výrob elektYiny a tepla mo~né dosahovat významn vyaaí ú innosti ne~ v pYípad prostého generátoru elektYiny.<br/><br/>[54] Je pravdou, ~e z fyzikálního hlediska sice skute n nelze striktn rozdlovat plyn spotYebovaný k výrob elektYiny a plyn spotYebovaný k výrob tepla, neboe veakerý spotYebovaný plyn sou asn vyrábí jak elektYinu, tak i teplo. Tuto skute nost pYipustil ostatn i krajský soud. Pro daHové ú ely vaak takové rozdlení provést lze, jak ostatn potvrdil SDEU v rozsudku ve vci Cristal Union.<br/><br/>[55] Na rámec uvedeného lze dodat, ~e st~ovatelka zcela pomíjí existenci § 8 odst. 1 písm. c) ZSVR, dle kterého je od dan osvobozen plyn pou~itý pro kombinovanou výrobu elektYiny a tepla v generátorech s minimální stanovenou ú inností podle zvláatního právního pYedpisu, pokud je teplo z kombinované výroby elektYiny a tepla dodáváno domácnostem. Z uvedeného ustanovení vyplývá (argumentem a contrario), ~e plyn pou~itý pro KVET v pYípadech, kdy není teplo dodáváno domácnostem, dani podléhá (respektive s ohledem na rozsudek ve vci Cristal Union a § 8 odst. 4 ZSVR je osvobozena pouze ást pYipadající na výrobu elektYiny nebo dalaí výrobu plynu). PYijetím výkladu st~ovatelky, ~e veakerý plyn pou~itý pro KVET se pova~uje za plyn pou~itý (pouze) k výrob elektYiny ve smyslu § 8 odst. 1 písm. b) ZSVR, by se vyprázdnil obsah výae citovaného ustanovení, jeliko~ by byl takový plyn osvobozen v~dy bez ohledu na to, komu je teplo dodáváno.<br/><br/>[56] Ve vztahu ke stanovisku ERÚ . 1/2013 st~ovatelka tvrdí, ~e podle nj jsou bioplynové stanice výrobnami elektYiny. Tato skute nost vaak nevyvrací závr krajského soudu, ~e stanovisko ERÚ bioplynové stanice neozna uje jako ist elektrárny, které nemají i jiné funkce (tj. ~e nevylu uje, ~e vedle elektYiny vyrábí také teplo). Naopak z bodu 2.1. výkladového stanoviska vyplývá, ~e bioplynové stanice produkují i teplo. Ponvad~ se dané výkladové stanovisko vnuje výhradn výkupním cenám elektYiny, je pochopitelné, ~e ostatní aspekty kogenera ních jednotek pomíjí a soustYedí se práv na výrobu elektrické energie. Toté~ platí pro tvrzení st~ovatelky, ~e bioplynová stanice je výrobnou elektYiny z podporovaných zdrojo ve smyslu § 2 odst. 1 písm. m) zákona o podporovaných zdrojích energie. Ani tato skute nost toti~ nevylu uje, ~e st~ovatelka vedle elektrické energie plánovan vyrábí také teplo (tj. teplo není odpadním, ale zamýaleným a hospodáYsky vyu~itelným produktem). Z daHového hlediska pak není rozhodné, zda a v jaké ásti je vyrobené teplo u~ite ným teplem nebo odpadním teplem ve smyslu § 2 odst. 1 zákona o podporovaných zdrojích energie. Toto dlení má význam výhradn z hlediska splnní podmínky bodu . 1.8.3. cenového rozhodnutí, popYípad k získání vyaaí podpory na elektYinu z KVET. Skute nost, ~e st~ovatelka v kogenera ních jednotkách vyrábí i elektYinu, ~alovaný ani krajský soud ve svých rozhodnutích nerozporovali.<br/><br/>[57] Nejvyaaí správní soud dále neshledal jako pYiléhavý ani odkaz st~ovatelky na rozsudek Nejvyaaího správního soudu . j. 8 Afs 15/2010  61. V nm se kasa ní soud zabýval situací, v ní~ byl plyn pou~it jednak jako surovina pro výrobu vodíku, a jednak jako palivo, jeho~ spálením vzniká teplo nezbytné pro probh reakce. Podle § 8 odst. 1 písm. g) ZSVR (ve znní ú inném do 31. 12. 2023) je od dan osvobozen plyn ur ený k pou~ití, nabízený k prodeji nebo pou~itý k jinému ú elu ne~ pro pohon motoro nebo pro výrobu tepla, i kdy~ pYi takovém pou~ití vzniká technologické teplo. Nejvyaaí správní soud vztáhl osvobození dle uvedeného ustanovení pouze na ást plynu, která se pou~ívá jako surovina, z ní~ se vodík vyrábí, proto~e pouze tato innost mla jiný ú el ne~ výrobu tepla nebo pohon motoro. St~ovatelka vaak pou~ívá plyn výhradn pro pohon stacionárního motoru, nikoliv k jinému ú elu. Ani osvobození dle § 8 odst. 1 písm. g) ZSVR (ve znní ú inném do 31. 12. 2023) a tedy ani závry plynoucí z rozsudku tohoto soudu . j. 8 Afs 15/2010  61, tak na nyní posuzovanou situaci nemohou dopadat.<br/><br/>[58] Pokud jde o kasa ní námitku, podle které zdanním bioplynu doalo ke dvojímu zdanní st~ovatelky, ta nebyla uplatnna v ~alob a nelze ji proto s úspchem uplatnit v Yízení o kasa ní stí~nosti (§ 104 odst. 4 s. Y. s.). Nelze nicmén pYehlédnout, ~e k této otázce se krajský soud pYi intepretaci rozsudku SDEU ve vci Cristal Union vyjádYil, neboe uvedl, ~e pokud  ást plynu pou~itou k výrob elektYiny ~alovaný zdanní nepodrobil a vyrobené teplo dani nepodléhá, nedoalo v nynjaí vci ani k nepYípustnému dvojímu zdanní ve smyslu smrnice o zdanní energetických produkto. Nejvyaaí správní soud se tímto závrem ztoto~Huje a nepova~uje za nutné se touto námitkou více zabývat. <br/><br/>[59] Závrem lze dodat, ~e evidentn mohou vzniknout vá~né otázky ohledn zposobu  v zásad arbitrárního  ur ení ásti bioplynu, který pYipadá práv na výrobu tepla. Tento výpo et není stanoven zákonem, ale rozhodnutím ~alovaného a mo~e být otázkou, zda je takový výpo et správný a zákonný. St~ovatelka v kasa ní stí~nosti vytýkala krajskému soudu nedostate né vypoYádání se s ~alobním bodem ohledn nezákonného postupu správce dan, jen~ ml spo ívat ve zmn správní praxe pYi posouzení toho, co je pYedmtem dan, co~ mlo mít dopad na výpo et základu dan. Tuto námitku posoudil kasa ní soud výae v odstavci [42]. Kasa ní argumentace nicmén nesmYuje pYímo proti stanovenému zposobu výpo tu, ani proti tomu, ~e byl ur en ~alovaným podle pomocek, respektive pouze obecn uvádí, ~e ~alovaný neodovodnn zmnil právní názor a postupoval v pYípad st~ovatelky jinak ne~ u ostatních provozovatelo bioplynových stanic. Proto se touto otázkou kasa ní soud nemohl blí~e zabývat.<br/><br/>[60] Na základ výae uvedeného dospl Nejvyaaí správní soud k závru, ~e kasa ní stí~nost není dovodná, a proto ji podle § 110 odst. 1 s. Y. s. in fine zamítl. <br/><br/>[61] O náhrad náklado Yízení o kasa ní stí~nosti bylo rozhodnuto podle § 60 odst. 1, vty první s. Y. s., ve spojení s § 120 s. Y. s. Vzhledem k tomu, ~e st~ovatelka byla v Yízení o kasa ní stí~nosti procesn neúspaná, právo na náhradu náklado Yízení jí nenále~í. Pokud jde o procesn úspaného ú astníka  ~alovaného  nebylo v jeho pYípad zjiatno, ~e by mu v souvislosti s tímto Yízením vznikly náklady pYevyaující jeho b~né administrativní výdaje spojené s jeho procesním postavením. Nejvyaaí správní soud proto rozhodl tak, ~e se ~ádnému z ú astníko náhrada náklado Yízení nepYiznává.<br/><br/>Pou ení: Proti tomuto rozsudku nejsou opravné prostYedky pYípustné (§ 53 odst. 3 s. Y. s.).<br/><br/>V Brn dne 6. února 2026<br/><br/>Mgr. Radovan Havelec <br/> pYedseda senátu<br/><br/><br/></body> </html>