<!DOCTYPE html> <html lang="cs"> <head> <title> 57 Af 29/2021- 163 - text</title> </head> <body> ÿþ<br/>35<br/>57 Af 29/2021<br/><br/>[OBRÁZEK] ESKÁ REPUBLIKA<br/>ROZSUDEK<br/>JMÉNEM REPUBLIKY<br/>Krajský soud v Plzni rozhodl v senát slo~eném z pYedsedy senátu Mgr. Lukáae Piavejce a soudco JUDr. Veroniky Burianové a Mgr. Aleae Smetanky ve vci<br/><br/>~alobce:<br/><br/>PilsFree, z. s., I  26643260<br/>sídlem Tachovská 1373/41, 323 00 PlzeH<br/>zastoupený Ing. Romanem Landgráfem, daHovým poradcem<br/>sídlem Klenov 33, 378 21 Pluhov }ár <br/>proti<br/><br/>~alovanému:<br/>Odvolací finan ní Yeditelství<br/>sídlem Masarykova 31, 602 00 Brno<br/>o ~alob proti rozhodnutí ~alovaného ze dne 19. 10. 2021, . j. 38734/21/5300-21444-711275,<br/>takto:<br/>I. }aloba se zamítá.<br/>II. }ádný z ú astníko Yízení nemá právo na náhradu náklado Yízení.<br/>Odovodnní:<br/>I.<br/>Vymezení vci<br/>1. Soud v této vci posuzoval, zda daHové orgány unesly dokazní bYemeno stran tvrzení, ~e ~alobce od 1. 9. 2017 formáln deklarovanou spolkovou formou zastíral fakticky vykonávanou ekonomickou innost nespolkového charakteru (úplatné poskytování slu~eb internetového pYipojení). Toto zjiatní mlo toti~ vliv na posouzení splnní podmínek pro registraci ~alobce k dani z pYidané hodnoty (dále jen  DPH ), která byla pYedmtem Yízení. Pro posouzení dovodnosti ~aloby bylo jinými slovy nezbytné posoudit, zda daHové orgány prokázaly, ~e ~alobce pYedstíranou spolkovou inností zastíral úplatné poskytování internetového pYipojení.<br/>2. }alobce byl registrován k DPH od 1. 6. 2019 na základ rozhodnutí Finan ního úYadu pro PlzeHský kraj (dále jen  správce dan ) ze dne 6. 8. 2019, . j. 1652776/19/2301-40511-402974. }alovaný následn naYídil pYezkoumání rozhodnutí správce dan o registraci ~alobce k DPH rozhodnutím ze dne 25. 9. 2020, . j. 36268/20/5300-21444-711275, potvrzeným k odvolání ~alobce rozhodnutím Generálního finan ního Yeditelství ze dne 3. 5. 2021, . j. 29393/21/7100-20116-010435. }alobu ~alobce proti rozhodnutí Generálního finan ního Yeditelství zamítl Krajský soud v Brn rozsudkem ze dne 10. 5. 2023, . j. 31 Af 46/2021-467.<br/>3. Správce dan rozhodnutím v pYezkumném Yízení ze dne 15. 10. 2020, . j. 1831558/20/2301-40511-402974 (dále jen  prvoinstan ní rozhodnutí ), rozhodl o tom, ~e ~alobce je plátcem DPH ji~ od 1. 9. 2017. Odvolání ~alobce proti tomuto rozhodnutí zamítl ~alovaný rozhodnutím ze dne 19. 10. 2021, . j. 38734/21/5300-21444-711275 (dále jen  napadené rozhodnutí ).<br/>4. Jádrem argumentace daHových orgáno bylo, ~e ~alobce pouze pYedstíral, ~e funguje jako spolek nekomer ní, neziskové a nepolitické povahy, jeho~ lenové se sdru~ili za ú elem provozování komunitní po íta ové sít vybudované ke komunikaci, výzkumu, vzdlávání i zábav a k zajiaeování kulturních, spole enských osvtových a sportovních potYeb svých leno, jejich rodin a pYátel, pYi em~ fakticky fungoval jako komer ní poskytovatel internetového pYipojení. Proto podle daHových orgáno ~alobcem uskute Hovaná zdanitelná plnní nebyla protihodnotou lenského pYíspvku ve smyslu § 61 písm. a) zákona . 235/2004 Sb., o dani z pYidané hodnoty, ve znní ú inném do 31. 3. 2019 i od 1. 4. 2019 (dále jen  zákon o DPH ), a nebyla tudí~ osvobozena od DPH, nýbr~ vstupovala do obratu ~alobce pro ú ely DPH.<br/>II.<br/>}aloba<br/>5. }alobce navrhl, aby soud zruail jak napadené rozhodnutí, tak rozhodnutí prvoinstan ní. }alobce namítl v ~alob nepYezkoumatelnost napadeného rozhodnutí z dovodu chybjícího Yádného odovodnní a jeho nezákonnost z dovodu nesprávn zjiatného skutkového stavu, resp. poruaení principu legitimního o ekávání.<br/>6. }alobce namítl, ~e napadené rozhodnutí je pro vnitYní rozpornost nepYezkoumatelné, neboe ~alovaný uznává existenci ~alobce jako spolku, ale sou asn tvrdí, ~e jako hlavní innost ~alobce vyvíjel výdle nou innost zapovzenou § 217 odst. 1 ob anského zákoníku, která by vaak mla vést k jeho zruaení. PYitom ~alovaný podnt ke zruaení ~alobce nepodal. NepYezkoumatelnost napadeného rozhodnutí ~alobce shledal i v nezdovodnné souvislosti mezi navýaením po tu leno ~alobce a zmnou nepodnikatelské innosti ~alobce na podnikání, dále v neexistenci jiného spole ného zájmu leno ne~ na internetovém pYipojení a dále v chybjících informacích o spolkové innosti na webu ~alobce, a  obsahuje odkaz na lenské výhody (bod F.71). Námitku nepYezkoumatelnosti ~alobce smYoval i na závr ~alovaného o vdomosti leno o mo~nosti zvýait lenský pYíspvek (bod F.72) a o dovodech vyYazení zájemco o lenství (bod F.74). Podle ~alobce se ~alovaný nevypoYádal s odvolací argumentací stran srovnání ~alobce se Sokolem (bod F.77).<br/>7. }alobce poté, co provedl výklad ustanovení § 61 písm. a) zákona o DPH v bodech D.18 a~ D.33, prezentoval východisko, ~e od DPH jsou ex lege osvobozena plnní ka~dého registrovaného spolku, pokud nenaruaují hospodáYskou sout~. Podnikání ani jiná výdle ná innost nebyla hlavní inností ~alobce, proto~e jinak by rejstYíkový soud s ~alobcem zahájil Yízení o jeho zruaení. <br/>8. Stran závru daHových orgáno o simulaci právního jednání ~alobcem ~alobce tvrdil, ~e ~alovaný ml zkoumat voli ~alobce i jeho leno, a to v~dy ve vztahu ke ka~dému z leno ~alobce jednotliv  východisko daHových orgáno, ~e posta í prokázat reálnou voli ~alobce, není správné. Aby daHové orgány unesly je tí~ící dokazní bYemeno, musely by zposobem vylu ujícím jakékoliv pochybnosti prokázat, ~e vole smYovala výhradn k poskytnutí slu~by internetového pYipojení a dále ~e alo o plnní, které nelze podYadit pod § 61 písm. a) zákona o DPH. }alobce naopak nic prokazovat nemusel. Dosta ovalo, pokud závry daHových orgáno zpochybnil. Argumentace ~alovaného rozsudkem Krajského soudu v Brn ze dne 25. 4. 2019, . j. 29 Af 18/2017-43, byla nepYiléhavá, proto~e není zYejmé, jaké dokazní prostYedky tam daHové orgány pou~ily, a brnnský soud navíc v této vci zruail rozhodnutí daHových orgáno. }alobce identifikoval rozdíly v právech a povinnostech mezi lenstvím ve spolku a smluvním vztahem s podnikatelem v telekomunika ních slu~bách (viz bod F.45 ~aloby). <br/>9. Rozhodnutí daHových orgáno byla zalo~ena na jediném argumentu, a sice ~e ~alobce a jeho lenové simulují lenství ve spolku, a  jejich vole smYovala k uzavYení smluv o poskytování internetového pYipojení. Tento závr byl podle ~alobce vaak opYen o nedostate né dokazy, specifikované v bod F.47.1 a~ F. 47.7.7 ~aloby. Výslechy svdko mly nulovou relevanci, proto~e daHové orgány vyslechly pouze 0,109 % leno ~alobce (25 z 23 000). Z tchto 25 svdko 14 (tedy podle ~alobce témY 50% svdko) potvrdilo, ~e jsou leny ~alobce. DaHové orgány nevysvtlily, jak bylo v rozporu s cílem ~alobce, ~e nkteYí jeho lenové mli jako hlavní motivaci k lenství to, ~e chtli erpat internetové pYipojení, kdy to vobec nepYeká~í hlavnímu ú elu deklarovaného ~alobcem. }alovaný neodovodnil závr, ~e volí vyslechnutých leno bylo uzavYít smlouvu o poskytnutí telekomunika ních slu~eb a nikoli lenství spolku s erpáním lenské výhody pYipojení k internetu. Pokud daHové orgány dosply k závru, ~e lenové ~alobce vlastn nevdli, za co platí 300 K  msí n, nebyla tím prokázána jejich skute ná vole, ale to, ~e nemli ~ádný úmysl (voli) simulovat lenství ve spolku. Tvrzení ~alovaného, ~e lidé v b~ném ~ivot neYeaí právní formu poskytovatele slu~eb, ani to, zda platí lenské pYíspvky nebo poplatky, nebylo podpoYeno ~ádným sociologickým prozkumem. }alovaný ú elov vybral a zdoraznil ty výslechy svdko, které se mu hodily. }alovaný pYezkoumateln neodovodnil, jak mo~e výslech 0,1% leno vypovídat o pravé voli ostatních 99,9% leno. }alovaný si dále neujasnil, jaký po et svdko by byl dostate n reprezentativní. V souvislosti s nedostate ným po tem provedených výslecho svdko ~alobce poukázal na rozsudky Krajského soudu v Hradci Králové ze dne 20. 12. 2019, . j. 31 Af 56/2017-152, a Nejvyaaího správního soudu ze dne 9. 3. 2021, . j. 6 Afs 222/2019-39, kde ~alovaný pova~oval za nedostate n reprezentativní po et vyslechnutých svdko 20 z 5 000. Irelevantní byla zpráva TÚ i umístní ~alobce v internetovém vyhledáva i a recenze u~ivatele H.. Nebylo zYejmé, kam ~alovaný smYoval tvrzením, ~e v airoké veYejnosti je diskutovanou otázka poskytování slu~eb internetového pYipojení airoké veYejnosti spolky a komer ní poskytovatelé komunika ních slu~eb proti tomuto brojí. K argumentaci ~alovaného spolkem Oslavany.NET a usnesením Krajského soudu v Brn ze dne 3. 6. 2019, . j. 50 Cm 65/2017-566, ~alobce uvedl, ~e toto usnesení bylo Vrchním soudem v Olomouci zruaeno, neboe nebylo prokázáno, ~e innost spolku Oslavany.NET byla podnikáním. }alovaný poukázal i na nízkou ú ast leno ~alobce na lenských schozích a na sporadické pYíspvky v diskusním fóru, pYesto~e sám své závry stavl na výsleaích Yádov ni~aího po tu leno ~alobce. }alovaný neprokázal, ~e klienti ~alobce pYijali formáln lenství v ~alobci za ú elem erpání internetového pYipojení. Skute nost, ~e se od zalo~ení ~alobce nezmnila výae lenského pYíspvku, nepodporovala zjiatní o podnikatelské innosti a úmyslu ~alobce dosahovat zisk na rozdíl od komer ních poskytovatelo internetového pYipojení. }alovaný nijak dokazn nepodlo~il své tvrzení, ~e ve spolcích bývá pravidlem, ~e je lenský pYíspvek hrazen na bázi delaí ne~ msí ní - ~alobce poukázal na tYi konkrétní spolky, kde je lenský pYíspvek placen takté~ msí n a ~e pro nevýdle né organizace je úspornjaí evidovat lenské pYíspvky ro n. NepYezkoumatelný závr ~alovaného, ~e ze stanov ~alobce vyplývá, ~e se zájemce stává fakticky lenem spolku a~ okam~ikem pYipojení k internetu, resp. zaplacením lenského pYíspvku, je v rozporu se stanovami ~alobce, podle nich~ se zájemce stává jeho lenem zápisem do seznamu leno a pYidlením lenského ísla poté, co je jeho lenství schváleno pYísluanou osobou. Závr ~alovaného, ~e internetové pYipojení nebylo prostYedkem ke klubové pYísluanosti, ale cílem, byl neodovodnný, neprokázaný a v rozporu s tím, ~e na jiných místech napadeného rozhodnutí ~alovaný konstatoval, ~e ~alobce je skute ným spolkem. Argumentace ~alovaného ohledn lenského pYíspvku byla i vnitYn rozporná, neboe tvrdil sou asn, ~e lenský pYíspvek je vzta~en k internetovému pYipojení a nikoli ke lenství a ~e lenský pYíspvek není spjat se lenstvím, ale s internetovým pYipojením (bod F.62 ~aloby). Nezaplacením lenského pYíspvku len ztrácel výhody z lenství ve spolku, co~ je standardní postup v jakémkoli spolku (~alobce odkázal na Sokol), tudí~ to neprokazuje závr ~alovaného, ~e lenský pYíspvek je vzta~en k internetovému pYipojení a nikoli ke lenství. }alobce poukázal na mo~nost pYeruaení lenství i u dalaích tyY spolko. Zásadním rozdílem ~alobce od komer ních poskytovatelo internetového pYipojení bylo, ~e ~alobce jako spolek mohl odmítnout pYijetí nového lena. Argument ~alovaného, ~e o spolek nejde pYi prodeji potravin v obchod za lenský pYíspvek, ~alobce vyvrátil odkazem na Spolek ~ivá ob}IVA. }alobce shrnul, ~e ~alovaný neprokázal, ~e jak ~alobce, tak i jeho lenové simulovali platbou lenského pYíspvku platbu za telekomunika ní slu~by, ani ~e ~alobce byl zalo~en za ú elem podnikání. Podnikání ~alobce je vylou eno tím, ~e ~alobce uspokojuje zájmy, k jejich~ naplHování byl zalo~en, tím, ~e poskytuje slu~by výlu n svým lenom, co~ je princip spolkové innosti. }alobce poukázal na to, ~e ~alovaný se v napadeném rozhodnutí nezabýval naruaením hospodáYské sout~e, a  ho shledal ú elem zdanní telekomunika ních slu~eb. Podle ~alobce ml ~alovaný za irelevantní ú el zalo~ení ~alobce, a  je podle § 61 odst. 1 písm. a) zákona o DPH rozhodující (bod G.81). <br/>10. }alobce dále namítl naruaení principu právní jistoty a legitimního o ekávání, neboe u ~alobce v roce 2012 probhla daHová kontrola na dani z pYíjmo právnických osob za zdaHovací období roku 2008, ani~ by byly zjiatny jakékoli nedostatky, pYi em~ ~alobce ml tehdy pYes 8 700 leno a fakticky uskute Hoval tuté~ innost. DaHové orgány netvrdily, ~e by ke zmn innosti mezi tehdejaí daHovou kontrolou a dnem 1. 9. 2017 doalo, ani Yádn odliané závry neodovodnily.<br/>11. }alobce v ~alobní pasá~i Klí ový skutkový narativ poukázal na to, ~e ~alovaný uznal v napadeném rozhodnutí, ~e skute n realizovaným hlavním cílem ~alobce pYi zalo~ení bylo v roce 2003 umo~nní komunikace a hraní online her a ~e ~alobce skute n realizuje vzdlávací, kulturní a spole enské akce. Dále ~alobce konstatoval, ~e lenský pYíspvek 300 K  nebyl dodnes zmnn a jeho innost podpoYil stát dotacemi.<br/>12. V pasá~i ~aloby Klí ové právní téma ~alobce vytkl ~alovanému, ~e mu nesprávn dal k tí~i spoléhání se na doslovné znní zákona a vzhledem k zásad jednosmrného vertikálního ú inku evropské smrnice nesprávn argumentoval smrnicí Rady . 2006/112/ES ze dne 28. listopadu 2006 o spole ném systému DPH (dále jen  smrnice o DPH ). I kdyby vaak smrnice o DPH mla být aplikována, podle ~alobce ~alovaný v rozporu s jejím l. 132 odst. 1 písm. l) a 133 písm. a) netvrdil, ~e ~alobce nebyl politické, odborové, nábo~enské, vlastenecké, filozofické, filantropické nebo ob anské povahy a ~e ~alobce systematicky sleduje jako svoj cíl zisk a ~e dochází k rozdlování zisku nebo zisk byl rozdlován a nikoli ur en k pokra ování nebo zlepaení poskytovaných slu~eb. V bod ~aloby F.69 ~alobce dodal, ~e lenové vedení ~alobce se v probhu asu mní a zisk není rozdlován mezi vlastníky, v bod ~aloby F.70. pak odkaz na rozsudek Mstského soudu v Praze ze dne 9. 10. 2008, . j. 11 Ca 298/2006-42, ve vztahu k pYímému a nepYímému ú inku smrnice.<br/>III.<br/>VyjádYení ~alovaného k ~alob a jeho doplnní<br/>13. }alovaný navrhl, aby soud ~alobu zamítl.<br/>14. }alovaný v napadeném rozhodnutí nále~it odovodnil závr, ~e ~alobce fakticky neplnil jím formáln deklarovaný ú el, kdy~ ve skute nosti poskytoval internetové slu~by za úplatu. Z provedených svdeckých výpovdí bylo zYejmé, ~e vtaina svdko si nebyla vdoma lenských aktivit a jejich hlavní motivací pro lenství ve spolku bylo erpání internetových slu~eb a svdci vnímali lenský pYíspvek jako poplatek za slu~bu internetového pYipojení. Vzorek svdko byl dostate n reprezentativní, neboe ze svdeckých výpovdí bylo mo~né u init ur itý obecný závr. Z celkového po tu 25 vyslechnutých svdko bylo 10 vyslechnuto na návrh ~alobce, zbylý po et náhodn vybral správce dan. Pokud ~alobce poukazoval na nízký po et vyslechnutých svdko, uvedl k tomu ~alovaný, ~e sám ~alobce navrhl výslech pouze 10 svdko. Závru o tom, ~e hlavním motivem pro lenství ve spolku byla mo~nost erpat internetové slu~by, nasvd ovaly i internetové stránky ~alobce. lenské pYíspvky zastíraly skute nou povahu plnní poskytovaného ~alobci jejími leny. lenové ~alobce fakticky leny spolku být nechtli, neboe jejich hlavním motivem bylo erpání internetového pYipojení. K tvrzení ~alobce, ~e nerozdluje zisk, ~alovaný uvedl, ~e ~alobce vytváYí vysoké mzdové náklady.<br/>15. Stran námitek týkajících se smrnice o DPH ~alovaný uvedl, ~e pYi výkladu zákona o DPH je tYeba postupovat eurokonformn. V této souvislosti ~alovaný odkázal na rozsudky Krajského soudu v Brn ze dne 25. 4. 2019, . j. 29 Af 18/2017-43, a ze dne 26. 10. 2021, . j. 31 Af 60/2020-82. }alovaný se správn nezabýval otázkou naruaení hospodáYské sout~e.<br/>16. Nebylo relevantním, zda innost ~alobce byla i nebyla souladná s pYísluanými ustanoveními ob anského zákoníku, neboe daHové orgány kontrolují plnní daHových povinností.<br/>17. Stran srovnání ~alobce a komer ních poskytovatelo internetového pYipojení ~alovaný uvedl, ~e i zákazník s velkou vyjednávací silou je schopný ovlivnit cenu poskytované slu~by. Tvrzení, ~e se cena za pYipojení u komer ních poskytovatelo internetového pYipojení v posledních letech mnohokrát zmnila, ~alobce nedolo~il. Zprávu TÚ ~alovaný uvedl, aby poukázal na sou asnou praxi v poskytování internetových slu~eb spolky, neboe je z ní zYejmé, i TÚ pova~uje poskytování této slu~by za výkon ekonomické innosti. }alovaný vyhledáním ~alobce v internetovém vyhledáva i, kde se ~alobce umístil mezi zhruba 30 subjekty poskytujícími v Plzni pYipojení k internetu, nalezl recenze ~alobce, v nich~ recenzenti hodnotili pouze kvalitu pYipojení k internetu, co~ dokresluje ekonomickou realitu fungování ~alobce.<br/>18. Co se týká výae lenského pYíspvku a jeho splatnosti, ~alovaný nebyl povinen prokazovat úmysl ~alobce dosahovat zisku. }alobce nereagoval Yádn na výzvu správce dan . j. 1369692/19/2301-61561-405008, který se jí dotazoval, jakým zposobem byla stanovena výae lenského pYíspvku a z jakých polo~ek byla stanovena. Úvaha ~alovaného o ni~aí administrativní a ekonomické náro nosti spravování lenských pYíspvko, pokud jsou tyto placeny v ro ním intervalu, vycházela z reálných logických pYedpoklado. }alobcem odkazované spolky byly spolky, v nich~ se lenské pYíspvky hradily v msí ním, tvrtletní, polro ním a ro ním intervalu.<br/>19. Stran lenství ve spolku vyplývalo z internetových stránek ~alobce, ~e se zájemce stává lenem ~alobce a~ zaplacením lenského pYíspvku. Vznik a zánik lenství tak fakticky závisel na placení lenského pYíspvku. Dle ~alovaného bylo podstatné, jaký dovod pro pYeruaení lenství spolek nabízí. U ~alobce byla mo~nost pYeruaení lenství spojená s mo~ností se kdykoliv pYipojit k, resp. odpojit od internetu. Tato skute nost spolu s ostatními svd ila pro závr, ~e ~alobcem poskytovaná slu~ba je úplatné pYipojení k internetu.<br/>20. Stran námitky poruaení principu právní jistoty a legitimního o ekávání ~alovaný uvedl, ~e daHovou kontrolou nebyla provYovaná DPH, nýbr~ daH z pYíjmo právnických osob. }alobce tak nemohl mít ~ádné o ekávání ve vztahu k DPH.<br/>21. V prvním doplnní k vyjádYení k ~alob ~alovaný uvedl, ~e Krajský soud v Brn rozsudkem ze dne 30. 3. 2022, . j. 29 Af 75/2019-61, zamítl ~alobu obdobného spolku, jakým je ~alobce, s odovodnním, ~e na vc nelze aplikovat § 61 písm. a) zákona o DPH. Dále ~alovaný poukázal na rozsudek Krajského soudu v Hradci Králové ze dne 25. 5. 2022, . j. 31 Af 20/2020-149, kde jsou obsa~eny obdobné závry jako v posledn citovaném rozsudku Krajského soudu v Brn. Oba tyto rozsudky byly dle ~alovaného pYiléhavé na projednávanou vc. Nedostate ným byl ~alobcem pYedlo~ený seznam leno spolku, neboe z nj nebyla zYejmá identifikace jednotlivých leno. }alobce dlouhodob a soustavn vykazoval vyaaí výnosy ne~ náklady. <br/>22. V druhém doplnní k vyjádYení k ~alob ~alovaný odkázal na rozsudek Nejvyaaího správního soudu ze dne 14. 4. 2023, . j. 3 Afs 284/2022-99, jím~ zamítl kasa ní stí~nost ~alobce proti rozsudku zdejaího soudu ze dne 6. 9. 2022, . j. 57 Af 1/2022-156. Poukázal rovn~ na rozsudky Nejvyaaího správního soudu ze dne 4. 4. 2023, . j. 6 Afs 92/2022-51, a ze dne 4. 4. 2023, . j. 7 Afs 165/2022-46, které byly vydány ve skutkov obdobných vcech.<br/>IV.<br/>VyjádYení ú astníko Yízení u jednání<br/>23. }alobce ve svém pYednesu zdoraznil nkteré body své ~alobní argumentace. }alobce konstatoval, ~e lenský pYíspvek nebyl zmnn od roku 2003 a byl tehdy stanoven dohodou zakladatelo spolku. Dále se vnoval tomu, ~e ~alobci vzniklo z výsledku daHové kontroly v roce 2011 a 2012 legitimní o ekávání, ~e jeho innost daHové orgány pova~ují za spolkovou, neboe daHové orgány tehdy nemohly pYehlédnout základní okolnosti innosti ~alobce s tisíci leny. Správce dan na rozdíl od pYedchozí vci v této vci zalo~il své rozhodnutí na tom, ~e prokázal, ~e innost ~alobce je podnikáním. Avaak to by podle ~alobce musel správce dan prokázat, ~e vykonával podnikatelskou innost úmysln a dosahoval zisku, co~ neprokázal. DaHové orgány tvrdí, ~e prokázaly ekonomickou innost ~alobce, ale podle § 61 písm. a) zákona o DPH jsou od DPH osvobozeny jen nkteré ekonomické innosti  relevantní tedy není jen ekonomická innost, ale podmínky § 61 písm. a) zákona o DPH. Do § 61 písm. a) zákona o DPH byla podmínka povahy innosti spolku pYidána a~ k 1. 4. 2019, tudí~ pYedtím podle ~alobce neplatila, jinak by zákonodárce neml dovod ji pYidávat  zákonodárce ml pYedtím za to, ~e vysta í s civilisticky vymezenou charakteristikou spolku. Kvalita dokazování byla vymezena v rozsudku Nejvyaaího správního soudu ze dne 7. 10. 2022, . j. 4 Afs 445/2021 47, pro daHové subjekty a musí platit ve stejné míYe i pro daHové orgány  tuto míru daHové orgány v této vci podle ~alobce nedosáhly. V R neplatí preceden ní právní systém a judikatura je závazná jen tehdy, je-li pYesvd ivá, kdy takovými podle ~alobce nejsou rozsudky soudco zpravodajo Nejvyaaího správního soudu Tomáae Langáaka a Michala Bobka (pozn. soudu: ~alobce zjevn mínil rozsudky PilsFree, cyrilek a hkfree.org). Tyto rozsudky nejsou podle ~alobce pYesvd ivé proto, ~e citují rozsudky SDEU, které se týkají ekonomické innosti, nikoli osvobození od DPH. Nejvyaaí správní soud argumentoval nepYesvd iv i proto, ~e zmínil rozsudky SDEU sp. zn. C-174/00 a C-488/18, které s odkazem na smrnici mly za neziskovou organizaci i ziskový subjekt, který systematicky sleduje a generuje zisk, pokud zisk nerozdluje lenom. Podle ~alobce pak daHové orgány v rozporu s judikaturou SDEU neprokazovaly, zda ~alobce rozdluje zisk. DaHové orgány de facto tvrdí naruaování hospodáYské sout~e, neboe argumentovaly velikostí spolku a cenotvorbou. <br/>24. }alovaný pYi jednání zopakoval st~ejní body své procesní obrany ze svých podání a odkázal na odovodnní prvoinstan ního a napadeného rozhodnutí. <br/>V.<br/>Posouzení vci soudem<br/>25. V souladu s § 75 odst. 1, 2 s. Y. s. vycházel soud pYi pYezkoumání napadeného rozhodnutí ze skutkového a právního stavu, který tu byl v dob rozhodování správního orgánu, a napadené rozhodnutí pYezkoumal v mezích ~alobních bodo uplatnných v ~alob, neshledal pYi tom ~ádné vady podle § 76 odst. 2 s. Y. s., k nim~ by musel pYihlédnout z úYední povinnosti.<br/>26. }aloba není dovodná.<br/>27. Ve vztahu k ~alobním námitkám nepYezkoumatelnosti správního rozhodnutí pova~uje soud za vhodné nejdYíve vysvtlit, za jakých podmínek lze podle ustálené judikatury pova~ovat správní rozhodnutí za nepYezkoumatelné pro nedostatek jeho dovodo podle § 76 odst. 1 písm. a) s. Y. s. Po~adavek na Yádné odovodnní správního rozhodnutí nelze interpretovat jako po~adavek na detailní odpov na ka~dou námitku, ale posta í, aby se správní orgán vypoYádal se vaemi základními námitkami ú astníka Yízení, kdy je podle okolností akceptovatelná i odpov implicitní. Jinými slovy, správní rozhodnutí není nepYezkoumatelné, pokud správní orgán prezentuje od názoru ú astníka odlianý názor, který pYesvd iv zdovodní, a toto zdovodnní poskytuje dostate nou oporu výroku správního rozhodnutí (viz napY. rozsudek Nejvyaaího správního soudu ze dne 25. 2. 2015, . j. 6 As 153/2014 108, bod 37). Správní rozhodnutí je pYezkoumatelné, pokud je z jeho odovodnní zYejmé, z jakého skutkového stavu správní orgán vycházel, jak vyhodnotil pro vc rozhodné skutkové okolnosti a jak je následn právn posoudil. <br/>28. Napadené rozhodnutí je pYezkoumatelné a Yádn odovodnné, neboe je z nj patrné, jaký skutkový stav vzal ~alovaný za rozhodný a jak jej právn posoudil. V bod 2 odovodnní napadeného rozhodnutí ~alovaný zcela jasn identifikoval otázku, která byla jeho rozhodnutím Yeaena  posouzení charakteru innosti ~alobce a plnní, které mu poskytovali jeho lenové. Konkrétn alo o to, zda innost ~alobce spo ívá pYedevaím v úplatném poskytování slu~eb internetového pYipojení pro své klienty nebo, jak tvrdil ~alobce a jak by vyplývalo ze spolkového rejstYíku, v provozování komunitní po íta ové sít vybudované ke komunikaci, výzkumu, vzdlávání i zábav a k zajiaeování kulturních, spole enských osvtových a sportovních potYeb svých leno, jejich rodin a pYátel prostYednictvím nekomer ního, neziskového a nepolitického spole enství osob sdru~ených v ~alobci. V prvním pYípad by toti~ byl ~alobce osobou povinnou k dani, která vykonala soustavnou ekonomickou innost za úplatu, a uskute Hovala zdanitelná plnní, která spadala do obratu dle § 4a zákona o DPH. O tom, ~e ~alobce ml pYíjmy v rozhodném období ve výai desítek miliono korun a pYekra oval ástku obratu 1 000 000 K  pro zákonnou registraci dle § 6 zákona o DPH, nebylo pochyb. V druhém pYípad by byly slu~by ~alobce poskytnuté jeho lenom jako protihodnota lenského pYíspvku za podmínek § 61 odst. 1 písm. a) zákona o DPH osvobozeny od DPH a lenské pYíspvky pYijaté ~alobcem by nevstupovaly do obratu ~alobce podle § 4a zákona o DPH. Posouzení takto jasn formulované klí ové otázku ~alovaný shrnul v bodech 36, 64, 72 a 79 a~ 82 napadeného rozhodnutí, kde uvedl svoj závr, ~e fakticky jádro ekonomické innosti ~alobce spo ívalo v komer ním poskytování internetového pYipojení a platby leno ~alobce byly úplatami za poskytování internetového pYipojení. Tento závr ~alovaný odovodnil souhrnem skutkových zjiatní, která popsal a vyhodnotil v bodech 37 a~ 82 napadeného rozhodnutí. Jinak Ye eno, daHové orgány skutkov zjiaeovaly vnitYní fungování ~alobce a následn analyzovaly, zda zjiatné skute nosti svd í pYi zohlednní defini ních znako spolku a ú elu ~alobce deklarovaného ve spolkovém rejstYíku pro závr, ~e ~alobce opravdu vykonává spolkovou innost (pokud reálná innost ~alobce byla ve shod s jeho právní formou, pak by pYijaté platby byly lenskými pYíspvky), nebo zda ve skute nosti ~alobce spolkovou innost nerealizoval a komer n poskytoval za úplatu internetové pYipojení (pokud reálná ekonomická innost ~alobce byla v rozporu s jeho právní formou, pak by pYijaté platby nebyly lenskými pYíspvky a plnní ~alobce by nebylo osvobozeno od DPH). DaHové orgány z Yetzce nepYímých dokazo dovodily, ~e ~alobce ve skute nosti poskytoval fyzickým i právnickým osobám slu~bu internetového pYipojení, nikoliv lenství ve spolku. }alovaný v napadeném rozhodnutí pYedestYel pro tento závr srozumitelnou argumentaci, která vycházela z podklado obsa~ených ve správním spisu. Napadené rozhodnutí obsahuje dostatek skutkových zjiatní ohledn skute né povahy ~alobce a vole ~alobce a jeho leno pYi jejich právních jednáních. Zjiatné skutkové okolnosti ~alovaný pYezkoumatelným zposobem hodnotil a dospl k závru, ~e ~alobce spolkovou innost pouze simuloval, zámrem vtainy jeho leno bylo pouze zajistit si za úplatu pYipojení k internetu a ~e ~alobce fakticky poskytoval svým lenom slu~bu internetového pYipojení. Napadené rozhodnutí proto není nepYezkoumatelné a zdejaímu soudu nic nebránilo v tom, aby správnost úvah ~alovaného v mezích ~alobních bodo vcn posoudil.<br/>29. }alobce v bod D.25 ~aloby namítl, ~e napadené rozhodnutí je pro vnitYní rozpornost nepYezkoumatelné, neboe ~alovaný uznává existenci ~alobce jako spolku, ale sou asn tvrdí, ~e jako hlavní innost ~alobce vyvíjel výdle nou innost zapovzenou § 217 odst. 1 ob anského zákoníku, která by vaak mla vést k jeho zruaení a ~alovaný podnt ke zruaení ~alobce nepodal. Námitka nebyla dovodná, proto~e bod 86 napadeného rozhodnutí ~ádné rozpory nevykazuje. Pokud ~alovaný nezpochybnil existenci ~alobce jako spolku, mínil tím zjevn to, ~e nezpochybHuje zápis ~alobce ve spolkovém rejstYíku a tam zapsanou právní formu ~alobce jako spolku. }alovaný v následující vt napadeného rozhodnutí vysvtlil, ~e skutkov zjistil, ~e fakticky ~alobce nerealizuje spolkovou innost (dle zápisu ve spolkovém rejstYíku), ale ekonomickou innost spo ívající v poskytování internetového pYipojení. Tento závr o faktické innosti ~alobce není v rozporu se zjiatním o jeho zápisu ve spolkovém rejstYíku a není ani vylou en tím, ~e by ~alobce jednal v rozporu s ob anským zákoníkem a ~e mlo být vedeno Yízení o zruaení ~alobce, resp. ~e ~alovaný podnt k takovému Yízení nepodal.<br/>30. Ani námitky nepYezkoumatelnosti v bod F.71 ~aloby nebyly dovodné. V bod 96 napadeného rozhodnutí ~alovaný uvedl, ~e ~alobce nesdru~uje leny, vyznávající ur itý spole ný (homogenní) zájem, ale desetitisíce kliento, kteYí chtjí pouze erpat internetové pYipojení. }alobce pYi formulaci námitky, ~e tím si ~alovaný odporuje (spole ný zájem leno popírá a sou asn spatYuje v internetovém pYipojení), pominul, ~e bod 96 napadeného rozhodnutí nelze vytrhávat z kontextu napadeného rozhodnutí, z nho~ vyplývá (explicitn napY. z bodu 72), ~e ~alovaný tím mínil, ~e ~alobce fakticky nesdru~uje leny, kteYí by vyznávali ten spole ný zájem, který je zapsán ve spolkovém rejstYíku jako ú el ~alobce, t. j. provozování komunitní po íta ové sít vybudované ke komunikaci, výzkumu, vzdlávání i zábav a k zajiaeování kulturních, spole enských, osvtových a sportovních potYeb svých leno, jejich rodin a pYátel. Ani interpretace ~alobce dalaí ásti bodu 96 napadeného rozhodnutí neodpovídá jeho obsahu: }alovaný zde uvedl, ~e zakladatele ~alobce mohl v dob zalo~ení ~alobce spojovat popsaný spolkový zájem, ale ~e v rozhodné dob to pro desetitisíce leno ~alobce ji~ neplatilo, a výslovn uvedl, ~e závr o vylou ení charakteru ~alobce jako neziskové organizace ob anské povahy je odovodnn na jiných místech napadeného rozhodnutí. Námitka ~alobce, ~e ~alovaný z navýaení po tu leno ~alobce automaticky dovodil podnikatelský charakter innosti ~alobce, tedy obsahu bodu 96 napadeného rozhodnutí neodpovídá. Rozpor nevykazuje ani ~alobcem namítaná vta v bod 96 napadeného rozhodnutí, ~e se ~alobce na svých webových stránkách vobec nevnuje spolkové innosti (pozn. soudu: ~alovaný zjevn mínil komunitní innost popsanou jako ú el ~alobce ve spolkovém rejstYíku), jí~ se ~alobce dovolával, a ~e na webu je odkaz lenské výhody. }alovaný dospl ke skutkovému zjiatní, ~e web ~alobce neobsahuje informace o deklarované komunitní innosti, a  je na nm odkaz na lenské výhody. V tom soud nevidí ~ádný rozpor, kdy je navíc potYeba vtu sporovanou ~alobcem íst v kontextu bodu 104 napadeného rozhodnutí, který hodnocení ~alovaného upYesHuje. Ve vztahu k této i vaem ostatním námitkám nepYezkoumatelnosti soud dodává, ~e posuzoval jen to, zda lze závry ~alovaného, které ~alobce ozna il za nepYezkoumatelné, pYezkoumat, tedy zda jsou srozumitelné a odovodnné  soud nehodnotil, zda odpovídají skutkovým zjiatním a zda taková skutková zjiatní byla správn právn posouzena, neboe to je ji~ pYedmtem vcného posouzení zákonnosti napadeného rozhodnutí. <br/>31. Soud nepYisvd il ani ~alobní námitce nepYezkoumatelnosti v bod F.72 ~aloby, ~e ~alovaný v bod 100 napadeného rozhodnutí vyslovil domnnku, ~e lenové ~alobce si neuvdomují, ~e si mohou zmnit výai pYíspvko. }alobce pominul kontext tohoto tvrzení ~alovaného. }alovaný popsaným zposobem reagoval na argumentaci ~alobce, ~e jeho lenové si mohou zvolit výai lenských pYíspvko na lenských schozích, tím, ~e této mo~nosti vaak lenové fakticky nevyu~ili posledních 17 let. Soud vnímá argumentaci ~alovaného tak, ~e ~alovaný chtl zdoraznit, ~e teoretická mo~nost zmnit pYíspvek na lenské schozi nebyla po desítky let vyu~ita, kdy tento faktický stav spíae podporuje závr o tom, ~e lenové ~alobce vnímají ~alobce jako klasického poskytovatele internetového pYipojení (srov. té~ bod 65 napadeného rozhodnutí). I kdyby vaak ~alovaným vyslovené zjiatní o nevdomosti leno ~alobce o mo~nosti zmnit výai lenského pYíspvku nebylo Yádn odovodnno, nemohlo by to vést k závru o nepYezkoumatelnosti napadeného rozhodnutí jako celku, proto~e nealo o skutkové zjiatní, bez nj~ by nemohl obstát souhrn ostatních (pYezkoumatelných) dovodo napadeného rozhodnutí, které (bez ohledu na jejich správnost, je~ v rámci posouzení pYezkoumatelnosti není posuzována) mohly poskytnout dostate nou oporu výroku napadeného rozhodnutí (viz dále).<br/>32. Posledn uvedenou vtu lze vztáhnout i k námitce nepYezkoumatelnosti v bod F.74 ~aloby. V bod 100 napadeného rozhodnutí ~alovaný uvedl k argumentaci ~alobce o jeho právu odmítnout zájemce o lenství, ~e jednak nebylo zjiatno, ~e by k tomu nkdy doalo, a jednak výhrada tohoto práva ~alobce spíae vyvrací realizaci ú elu ~alobce deklarovaného ve spolkovém rejstYíku a potvrzuje, ~e ~alobce poskytuje podle mapy posobnosti internetové pYipojení v Plzni a okolí. }alovaný to odovodnil tím, ~e u zájemce o lenství byla podle pYihláaky ~alobce vy~adována adresa pYipojení, a nikoli adresa trvalého pobytu. Úvaha ~alovaného, ~e proto mo~e ~alobce vyYazovat zájemce o lenství s místem pYipojení mimo technické mo~nosti ~alobce, co~ nasvd uje faktické existenci vztahu mezi poskytovatelem slu~by a zákazníkem, není nelogická. I kdy~ jde o pouhou domnnku ~alovaného, nelze uzavYít, ~e by tento jednotlivý závr mohl zposobit závr o nepYezkoumatelnosti napadeného rozhodnutí jako celku, je~ je opYeno o soubor jiných, dále specifikovaných, pYezkoumatelných dovodo. <br/>33. Poslední námitkou nepYezkoumatelnosti bylo tvrzení ~alobce v bod F.77 ~aloby, ~e se ~alovaný nevypoYádal s dovody tvrzenými ~alobcem v odvolání, pro  je Sokol zcela srovnatelný s ~alobcem. }alobce v ~alob neuvedl ~ádné dovody srovnatelnosti ~alobce se Sokolem, které zahrnul do odvolání a které mly zostat ~alovaným v napadeném rozhodnutí opomenuty. Nebylo na soudu, aby vyhledával, co ~alobce v odvolání k této otázce namítal a jak to ~alovaný posoudil. Vzhledem k obecnosti uvedené námitky nepYezkoumatelnosti posta ovalo, ~e soud zjistil, ~e v bod 105 napadeného odvolání ~alovaný reagoval na odkaz ~alobce v odvolání na podobnost ~alobce se Sokolem a podobnost eské obce sokolské a ~alobce vylou il. <br/>34. K vcným ~alobním námitkám uvádí soud následující. Jednotlivé námitky obsa~ené v rozsáhlé ~alob se vzájemn prolínaly a z ásti byly obecné a netýkaly pYedmtu Yízení, co~ nepYisplo k pYehlednosti ~alobní argumentace. Pokud tedy soud v odovodnní tohoto rozsudku vypoYádal klí ovou ~alobní námitku, ve vztahu k njaké jednotliv vznesené námitce mohl odkázat na pYísluanou pasá~ odovodnní napadeného rozhodnutí (viz nálezy Ústavního soudu ze dne 12. 2. 2009, sp. zn. III. ÚS 989/08, ze dne 5. 1. 2005, sp. zn. IV. ÚS 201/04, i ze dne 30. 5. 2006, sp. zn. I. ÚS 116/05, nebo rozsudek Nejvyaaího správního soudu ze dne 12. 10. 2021, . j. 1 Afs 163/2021 52, bod 31). VypoYádáním základu ~alobní argumentace soud odpovídal i na námitky díl í. <br/>35. Za základní ~alobní námitku soud pova~oval tvrzení ~alobce, ~e ~alovaný neprokázal, ~e slu~by poskytnuté ~alobcem jeho lenom jako protihodnota pYijatých plateb deklarovaných ~alobcem jako uhrazené lenské pYíspvky od 1. 9. 2017 nesplHovaly podmínky pro osvobození o DPH podle § 61 písm. a) zákona o DPH, kdy sám ~alobce to v ~alob ozna il za základní a klí ovou otázkou sporu (viz ~alobní body B.3 a D.17). DaHové orgány z údajo zapsaných ve spolkovém rejstYíku zjistily, ~e ~alobce formáln existuje jako nekomer ní, neziskové a nepolitické spole enství osob, které se sdru~uje za ú elem provozování komunitní po íta ové sít vybudované ke komunikaci, výzkumu, vzdlávání i zábav a k zajiaeování kulturních, spole enských osvtových a sportovních potYeb svých leno, jejich rodin a pYátel. Dosply ale k závru, ~e tento ú el je pouze formáln deklarovaný, neboe ~alobce svou hlavní inností deklarovaný veYejn prospaný ú el své spolkové existence nenaplHuje a fakticky není neziskovou organizací ob anské povahy. Ve skute nosti ~alobce funguje jako poskytovatel internetového pYipojení za úplatu, kdy~ platba ve výai 300 K  msí n, kterou ~alobci poskytovali jeho lenové za lenství v ~alobci, je lenským pYíspvkem pouze formáln. Fakticky se jednalo o úplatu za ~alobcem poskytované slu~by internetového pYipojení. }alobce tedy fakticky uskute Hoval zdanitelná plnní za úplatu s místem plnní v tuzemsku a tato úplata vstupovala do obratu podle § 4a odst. 1 zákona o DPH. }alobce svým lenom neposkytoval slu~bu internetového pYipojení jako protihodnotu lenského pYíspvku, fakticky tedy neuskute Hoval plnní osvobozená od DPH bez nároku na odpo et podle § 61 písm. a) zákona o DPH. Formáln deklarovanou spolkovou inností ~alobce zakrýval výkon komer ní innosti v podob poskytování internetového pYipojení svým lenom a lenské pYíspvky byly ve skute nosti platbami za poskytované slu~by internetového pYipojení. Práv uvedeným zposobem provádl ~alobce ekonomickou innost ji~ v roce 2014, ale z dovodu marného uplynutí prekluzivní lhoty pro registraci ~alobce k DPH ho daHové orgány zaregistrovaly k DPH a~ k 1. 9. 2017. <br/>36. Jádro sporu mezi ú astníky tedy zjednoduaen Ye eno spo ívalo v tom, zda daHové orgány prokázaly, ~e ~alobce fakticky nefungoval jako nekomer ní, neziskové a nepolitické spole enství osob, které se ve spolku sdru~ily za ú elem provozování komunitní po íta ové sít vybudované ke komunikaci, výzkumu, vzdlávání i zábav a k zajiaeování kulturních, spole enských osvtových a sportovních potYeb svých leno, jejich rodin a pYátel, ale ~e ve skute nosti ~alobce poskytoval svým lenom internetové pYipojení za úplatu. O to v projednávané vci alo.<br/>37. Podle § 8 odst. 3 daHového Yádu vychází správce dan ze skute ného obsahu právního jednání nebo jiné skute nosti rozhodné pro správu daní. Toto ustanovení daHového Yádu normuje zásadu materiální pravdy v daHovém procesu. Rozhodujícím pro posouzení právního jednání je jeho skute ný obsah.  Povinností daHových orgáno v rámci daHového Yízení je proto v~dy zjiaeovat té~ formáln právním úkonem (tzv. pYedstíraný nebo simulovaný právní úkon) zakrývaný skute ný stav (tzv. zastYený nebo dissimulovaný právní úkon). Klí ovým judikátem k výkladu tohoto ustanovení je usnesení rozaíYeného senátu NSS ze dne 3. 4. 2007, j. 1 Afs 73/2004-89, . 1301/2007 Sb. NSS. Podle právního názoru vyjádYeného rozaíYeným senátem o  zakrývání (dissimulaci) ve smyslu ustanovení § 2 odst. 7 daHového Yádu mo~e jít jen tehdy, pokud ú astníci pYedstírají (simulují) ur itý právní úkon, a  jej nechtjí, a zastírají tím právní úkon jiný, který ve skute nosti chtjí, popY. jím zastírají jinou právní skute nost; zkoumání pomru mezi volí a projevem vole ú astníko právního vztahu je proto pro pou~ití tohoto ustanovení ur ující . Povinností daHových orgáno je pYi aplikaci tohoto ustanovení  uvést nejen zjiatný, formáln právním úkonem zakrývaný skute ný stav, ale i pYezkoumatelným zposobem uvést úvahy, které je k takovému závru vedly, v etn ozna ení a zhodnocení dokazo, o které svá zjiatní opírají (viz rozsudek Nejvyaaího správního soudu ze dne 13. 5. 2010; a . j. 1 Afs 11/2010-94, publ. pod . 2085/2010 ve Sb. NSS). Dokazní bYemeno ohledn prokázání dissimulovaného právního jednání nese podle § 92 odst. 5 písm. d) daHového Yádu správce dan. <br/>38. PYedmtem DPH bylo podle § 2 odst. 1 písm. b) zákona o DPH poskytnutí slu~by za úplatu osobou povinnou k dani v rámci uskute Hování ekonomické innosti s místem plnní v tuzemsku; zdanitelným plnním pak podle odst. 2 tého~ ustanovení bylo plnní, které bylo pYedmtem dan a nebylo osvobozené od dan.<br/>39. Podle § 4a odst. 1 zákona o DPH se obratem pro ú ely zákona o DPH rozuml souhrn úplat bez dan, v etn dotace k cen, které osob povinné k dani nále~í za uskute nná plnní, kterými jsou dodání zbo~í a poskytnutí slu~by, s místem plnní v tuzemsku, jde-li o úplaty za a) zdanitelné plnní; b) plnní osvobozené od dan s nárokem na odpo et dan, nebo c) plnní osvobozené od dan bez nároku na odpo et dan podle § 54 a~ 56a, jestli~e nejsou doplHkovou inností uskute Hovanou pYíle~itostn.<br/>40. Osobou povinnou k dani byla podle § 5 odst. 1, 2 zákona o DPH i právnická osoba, která nebyla zalo~ena nebo zYízena za ú elem podnikání, pokud samostatn a soustavn uskute Huje ekonomické innosti. innost lze kvalifikovat jako ekonomickou, pokud má pravidelný charakter a je vykonávána za odmnu pro toho, kdo ji uskute Huje, pYi em~ innost je posuzována sama o sob, bez ohledu na svoj ú el nebo výsledky (srov. rozsudek Soudního dvora Evropské unie ze dne 30. 3. 2023, ve vci C-616/21, Gmina L., body 41 a 42).<br/>41. Podle § 6 odst. 1 a 2 zákona o DPH ve znní ú inném do 31. 12. 2022 se plátcem DPH stala osoba povinná k dani se sídlem v tuzemsku, její~ obrat za nejvýae 12 bezprostYedn pYedcházejících po sob jdoucích kalendáYních msíco pYesáhne 1 000 000 K , s výjimkou osoby, která uskute Hovala pouze plnní osvobozená od dan bez nároku na odpo et dan, pYi em~ tato osoba povinná k dani byla plátcem od prvního dne druhého msíce následujícího po msíci, ve kterém pYekro ila stanovený obrat, nestane-li se podle tohoto zákona plátcem dYíve.<br/>42. Podle § 61 písm. a) zákona o DPH bylo od DPH osvobozeno poskytnutí slu~eb jako protihodnoty lenského pYíspvku pro vlastní leny politických stran a hnutí, církví a nábo~enských spole ností, spolko v etn odborových organizací, profesních komor nebo jiných právnických osob, které nebyly zalo~eny nebo zYízeny za ú elem podnikání, pokud toto osvobození od dan nenaruauje hospodáYskou sout~; od dan je osvobozeno také dodání zbo~í tmito osobami v souvislosti s poskytnutými slu~bami (ve znní do 31. 3. 2019), resp. poskytnutí slu~eb a dodání zbo~í s nimi úzce souvisejícího jako protihodnoty lenského pYíspvku pro vlastní leny právnických osob, které nebyly zalo~eny nebo zYízeny za ú elem podnikání a jejich~ povaha je politická, odborová, nábo~enská, vlastenecká, filozofická, dobro inná nebo ob anská, pokud toto osvobození od dan nenaruauje hospodáYskou sout~ (ve znní od 1. 4. 2019).<br/>43. Výae uvedenou právní úpravu na podorysu spolko, které poskytují svým lenom mj. internetové pYipojení, komplexn vylo~il s odkazem na své pYedchozí rozsudky ze dne 4. 4. 2023, . j. 6 Afs 92/2002 51 (i jen jako  rozsudek cyrilek.net ) a ze dne 4. 4. 2023, . j. 7 Afs 165/2022 46 (i jen jako  rozsudek hkfree.org ), Nejvyaaí správní soud v rozsudku ze dne 14. 4. 2023, . j. 3 Afs 284/2022-99 (i jen jako  rozsudek PilsFree ), který byl vydán práv ve vci kasa ní stí~nosti ~alobce proti rozsudku zdejaího soudu ze dne 6. 9. 2022, . j. 57 Af 1/2022-156. V rozsudku PilsFree Nejvyaaí správní soud posuzoval faktickou innost ~alobce ve vztahu k povinnosti ~alobce na dani z pYíjmo právnických osob za zdaHovací období let 2014 a 2015. Podklady daHových rozhodnutí ve vci rozsudku PilsFree byly shodné s podklady nyní napadeného rozhodnutí  alo o toto~né listinné dokazy a toto~né výpovdi stejných svdko (Soud ml pYi rozhodování nynjaí vci k dispozici od ~alovaného jak daHový spis týkající se napadeného rozhodnutí, tak i daHový spis týkající se dan ~alobce z pYíjmo právnických osob za zdaHovací období let 2014 a 2015.).<br/>44. V rozsudku PilsFree dospl Nejvyaaí správní soud k následujícím závrom, které lze aplikovat na posouzení dovodnosti nynjaí ~aloby ~alobce. V tamním Yízení toti~ alo o posouzení shodné klí ové otázky, zda byl ~alobce fakticky spolkem, neboe osvobození od dan podle § 19 odst. 1 písm. a) bod 2 zákona o daních z pYíjmo bylo vázáno na pYijetí lenských pYíspvko (obdobn jako osvobození od DPH podle § 61 písm. a) zákona o DPH na poskytnutí slu~by jako protihodnoty lenského pYíspvku) spolkem (viz bod 36 rozsudku PilsFree). Soud poukazuje na to, ~e ú el ~alobce zapsaný ve spolkovém rejstYíku se v období Yeaeném Nejvyaaím správním soudem v rozsudku PilsFree neliail od ú elu ~alobce zapsaného ve spolkovém rejstYíku v období Yeaeném v nyní projednávané vci a ani podklady rozhodnutí se neliaily (alo o tyté~ výslechy svdko apod.). Soud dodává, ~e ~alobce v bodech B.14 a G.78 ~aloby uvedl, ~e jeho innost se od roku 2008 nejmén do období Yeaeného ~alovaným v této vci nezmnila. }alovaný odkázal i na tvrzení ~alobce v jeho odvolání, ~e jeho innost  byla v roce 2008 prakticky shodná s inností v letech 2017, 2018 a 2019 (bod 92 napadeného rozhodnutí).<br/>45. Ka~dá výjimka z obecného principu zdanní musí být vykládána restriktivn a jejím ú elem nemo~e být daHové zvýhodnní té~e innosti pouze v závislosti na tom, jakou právní formu daHový subjekt k výkonu takové innosti zvolí. Ur ující pro naplnní podmínek daHové výjimky svd ící spolkom musí být to, zda povaha, innost a sledované ú ely spolku odpovídají typovému vymezení organizace vykonávající innost vedenou neziskovými ú ely v podob podpory spole ných zájmo leno. Ve smyslu § 214 a násl. ob anského zákoníko spolek definuje existence spole ného zájmu, který je následn dobrovolnou inností leno naplHován. Pro spolek je charakteristické airoké zapojení leno do jeho fungování, realizace lenských práv ve vztahu k mo~nosti ovlivnní zposobu dalaího smYování spolku (tj. zejména ú ast na lenské schozi jako~to orgánu spolku), neboe takovéto projevy vole demonstrují skute nou voli se sdru~ovat a vyvíjet spole nou aktivitu, ae ji~ zamYenou na leny spolku, nebo na airokou veYejnost. Jejich absence naopak mo~e svd it pro závr, ~e ur itá entita, bye formáln ozna ovaná jako spolek, je fakticky toliko zástrkou pro jiný typ právního vztahu napYíklad v podob dodání zbo~í a slu~eb. Aby mohlo jít fakticky o spolek, musí se jednat (mj.) o neziskovou organizaci, jejím~ hlavním ú elem a inností je podpora spole ných zájmo leno (body 39 a~ 41 rozsudku PilsFree ve spojení s bodem 203 rozsudku zdejaího soudu ze dne 6. 9. 2022, . j. 57 Af 1/2022-156).<br/>46. Nejvyaaí správní soud pova~oval za rozhodující, ~e podstatná vtaina leno na innosti ~alobce nijak neparticipuje, nepYispívá k dosahování deklarovaných cílo ~alobce jinak ne~ konzumováním pYipojení k internetu, neprojevuje zájem o innost ~alobce a dní v nm. Jako dostate ný podklad pro pYijetí popsaných skutkových zjiatní Nejvyaaí správní soud uznal fakt, ~e 99 % leno nepYispívalo do spole ného internetového fóra, zhruba 99,6 % leno se neú astnilo lenských schozí, internetové stránky ~alobce prezentovaly pYevá~n slu~bu pYipojení k internetu a z registra ního formuláYe vyplývalo, ~e jeho vyplnním se osoba stává zájemcem o pYipojení k internetu, ~e pYístup k internetu je vázán na zaplacení lenského pYíspvku, ~e náhodn zvolené spole ností ze seznamu leno ú tovaly platby ~alobci jako platbu za slu~bu (pYipojení k internetu) a nikoli jako lenský pYíspvek, ~e Yada fyzických osob identifikovala platbu ~alobci jako platbu za internet, ~e nejsou výraznjaí rozdíly mezi lenskými výhodami v ~alobci a doprovodnými slu~bami komer ních poskytovatelo internetu ani cenami internetového pYipojení a lenského pYíspvku, a ~e z výslechu 25 svdko, leno ~alobce, vyplynulo, ~e nkteYí z nich si vobec nebyli vdomi toho, ~e se stávají leny spolku, kdy tato skute nost pro n nebyla nikterak podstatná, a leny ~alobce se stali kvoli potYeb zmny poskytovatele internetu, respektive kvoli kvalit ~alobcem poskytovaného pYipojení ve srovnání s ostatními poskytovateli, z eho~ daHové orgány správn dovodily, ~e hlavním motivem osob pro lenství v ~alobci bylo zajiatní úplatné slu~by pYipojení k internetu od subjektu a ~alobce tyto osoby vnímaly jako b~ného komer ního poskytovatele internetu (viz body 44 a~ 49 rozsudku PilsFree). Zjiatní, ~e ~alobce vzhledem ke své faktické povaze není typem organizace, jí~ svd í daHová výjimka, má za následek, ~e není tYeba podrobn zkoumat skute nou povahu vaech jednotlivých díl ích plateb ~alobci vykazovaných jako lenské pYíspvky, neboe ur ující je celkový ekonomický model innosti ~alobce (bod 52 rozsudku PilsFree). Nejvyaaí správní soud aproboval závr daHových orgáno, ~e ~alobce pouze pYedstíral spolkovou innost a ~e hlavní innost ~alobce fakticky spo ívala v poskytování slu~eb (internetového pYipojení) za úplatu. Mezi ~alobcem, jako~to poskytovatelem slu~by, a jeho formálními leny jako zákazníky (odbrateli slu~by) existoval právní vztah, v jeho~ rámci docházelo k vzájemnému poskytování plnní  slu~by a úplaty za slu~bu. Úplata za internetové pYipojení ve výai 300 K  msí n pYedstavovala skute nou protihodnotu slu~by poskytnuté pYíjemci a byla mezi nimi pYímá souvislost (viz bod 56 rozsudku PilsFree). Dissimulovaná innost ~alobce v podob poskytování internetového pYipojení za úplatu nepodporovala ~ádný ze stanovami deklarovaných hlavních (neziskových) cílo ~alobce, kdy podpora tchto cílo byla inností vedlejaí, co~ vylu uje naplnní podmínek daHové výjimky vyhrazené spolkom (viz bod 57 rozsudku PilsFree). DaHové orgány musí odovodnit skutkový závr pro ú ely aplikace daHových pYedpiso na základ kategorií a pojmosloví tam uvedeného, a nejsou povinny právn kvalifikovat faktické hlavní innosti a ú el daHového subjektu (viz bod 59 rozsudku PilsFree). Ji~ samotný fakt soustavného poskytování slu~by za úplatu zposobem obdobným b~nému komer nímu poskytování slu~by podnikateli na tomté~ relevantním trhu je zpravidla dostate ným indikátorem podnikatelské innosti  spolku . O vedlejaí podnikatelské (obecn výdle né) innosti fakticky neziskového subjektu lze uva~ovat, pokud její nastavení a zposob realizace bude odliané od podnikatelských subjekto (viz bod 60 rozsudku PilsFree).<br/>47. PYi posouzení dovodnosti ~aloby vycházel soud nejen z rozsudku PilsFree, ale i z rozsudko hkfree.org a cyrilek.net, které se oba týkaly daHového osvobození podle § 61 písm. a) zákona o DPH u spolko, poskytujících svým lenom slu~by deklarované jako protihodnota lenského pYíspvku, u nich~ daHové orgány dosply k závru, ~e formáln deklarovanou spolkovou inností zastíraly skute nou, povahou ekonomickou (výdle nou), innost spo ívající v poskytování internetového pYipojení za úplatu. <br/>48. Z rozsudku hkfree.org vyplývá, ~e hlavní inností spolku nemo~e být výdle ná innost, která smí být pouze prostYedkem k dosahování hlavního  neziskové i zájmového  ú elu spolku (bod 77 rozsudku hkfree.org). Nevýdle ná, spole né zájmy podporující, innost nemo~e spo ívat v té~e innosti jako komer ní poskytování ur ité slu~by na tr~ní bázi (bod 78 rozsudku hkfree.org). Za výdle nou innost je nutno pova~ovat soustavný výkon ur ité innosti za úplatu a výdle ná innost odpovídá pojmu ekonomická aktivita ve smyslu zákona o DPH a smrnice o DPH, kdy tento pojem není toto~ný s pojmem podnikání (bod 79 rozsudku hkfree.org). Kasa ní soud dovodil závr o tom, ~e hlavní inností daHového subjektu bylo poskytování slu~by pYipojení k internetu za úplatu v podob lenského pYíspvku z toho, ~e internetové pYipojení lena bylo vázáno na úhradu lenského pYíspvku (pYi nezaplacení byla slu~ba pozastavena), ~e vtaina leno spolku vyu~ívala lenství jen za ú elem získání slu~by internetového pYipojení, ~e i pYi komer ním poskytování internetového pYipojení je b~né, ~e za jednotnou msí ní sazbu se poskytují vedle hlavní slu~by pYipojení i slu~by vedlejaí (body 81 a 84 rozsudku hkfree.org). Fakt, ~e vyslechnutí svdci zahrnovali krom pasivních leno spolku i jeho aktivní leny, nevyvrátil závr, ~e vtaina leno se nepodílela na ekonomické innosti spolku (poskytování internetového pYipojení), ani na spolkové, neziskové, innosti daHového subjektu, kdy se lenem stala, aby za úplatu získala internetové pYipojení a daHový subjekt vnímala jako komer ního poskytovatele internetu (bod 85 rozsudku hkfree.org). Kasa ní soud ml za podstatnou i skute nost, ~e vtaina leno spolku nerealizovala svá lenská práva - nepodporovala deklarovaný spole ný zájem, neú astnila se valných hromad a akcí spolku, kdy se spolek nemohl bránit tím, ~e alo o svobodnou volbu leno, proto~e skute ný spolek by ml init aktivní kroky, aby takovému zneu~ívání lenství bránil (body 86 a 88 rozsudku hkfree.org). Pro ú ely aplikace § 61 písm. a) zákona o DPH není nutné se zabývat naplnním znako soukromoprávního pojmu podnikání (bod 90 rozsudku hkfree.org). Není podstatné, ~e zisk nebyl rozdlován mezi leny a byl investován do rozvoje innosti spolku a hrazena innost nkterých aktivních leno  toto je b~ná praxe podnikatelo (bod 92 rozsudku hkfree.org). Výdle ná innost, tj. úplatné poskytování pYipojení k internetu, tvoYila hlavní ú el existence spolku a nepodporovala ~ádný ze stanovami deklarovaných hlavních neziskových (zájmových) cílo - podpora a realizace deklarovaných hlavních cílo spolku byla naopak inností vedlejaí a~ marginální, jeliko~ spolek investoval do budování infrastruktury za ú elem rozaiYování poskytované slu~by pYipojení k internetu a tak se i veYejn prezentoval a rozsah poYádaných lenských spole enských akcí se nevymykal standardu komer ní sféry a ú ast se pohybovala v Yádu nanejvýa nízkých jednotek procent lenské základny (bod 94 rozsudku hkfree.org). Podle kasa ního soudu k závru o dissimulaci výdle né innosti jako innosti hlavní svd ilo i to, ~e pYipojení k internetu spolek inzeroval jako zcela pYeva~ující výhodu lenství a veYejn prospané aktivity tvoYily v pomru k zajiaeování slu~by pYipojení k internetu marginální ást innosti spolku (bod 95 rozsudku hkfree. org). Osvobozena od DPH podle § 61 písm. a) zákona o DPH mohou být pouze taková plnní, která jsou neziskovými organizacemi uvedenými v tomto ustanovení poskytována za ú elem dosa~ení hlavního cíle tchto organizací, který musí být v souladu s relevantní tuzemskou úpravou tohoto typu právnických osob nevýdle ný (neziskový). Od DPH mohou být osvobozena plnní poskytovaná buto pYíle~itostn v rámci hlavní innosti, která nemo~e být výdle ná, nebo soustavn v rámci innosti vedlejaí i doplHkové, která mo~e být výdle ná, musí vaak slou~it výhradn naplHování hlavního neziskového ú elu spolku. PYíjmy plynoucí z vedlejaí innosti musí být vynalo~eny pouze na dosahování hlavních cílo spolku (bod 105 rozsudku hkfree. org). <br/>49. Z rozsudku cyrilek.net vyplývá, ~e se týkal spolku, který vytvoYil a provozoval internetovou síe v malých obcích na KromYí~sku a navenek se prezentoval jako poskytovatel internetového pYipojení prostYednictvím spolkové innosti. Vtaina vyslechnutých svdko potvrdila, ~e se stala lenem spolku jen z dovodu poskytování internetových slu~eb za úplatu, na spolkové innosti se nijak podílet nechtli a lenské pYíspvky platili ka~dý msíc. NkteYí si neuvdomovali, ~e se stali lenem spolku. lenové spolku platby mnohdy ozna ovali pYímo jako platby za internet, nikoliv jako lenský pYíspvek. Pokud len pYíspvek nezaplatil ve stanovené lhot, pYeruailo se poskytované internetové pYipojení. U spolku drtiv pYeva~ovala zisková hospodáYská innost spolku, kdy fakt, ~e zisk spolek investoval do technické infrastruktury, není odliaující faktor od komer ních subjekto. O komer ním charakteru innosti spolku nasvd ovalo i to, ~e se nekonaly jeho valné hromady, resp. pokud se konala, ú astnilo se jí jen 1,14 % lenské základny, co~ dokládá nezájem lenské základy o spolkovou innost a koresponduje s motivací vtainy leno, kteYí se leny stali pouze kvoli internetovému pYipojení (body 21 a 22 rozsudku cyrilek.net). lenská základna spolku byla tvoYena dvma skupinami - vtaí skupina pYedstavovala pasivní leny, konzumenty poskytované slu~by internetového pYipojení, kteYí nemli ~ádný zájem podílet se na spolkové innosti, a menaí skupina byla aktivní a starala se o technické provozování, fungování a údr~bu po íta ové sít. Fakticky se v tom spolek neliail od komer ních poskytovatelo internetu, kteYí také mají své zamstnance a zákazníky. Ur ité díl í rozdíly dané spolkovou strukturou nemohly popYít faktický komer ní charakter spolkem poskytovaných slu~eb (bod 24 rozsudku cyrilek.net). Spolek tedy poskytoval internetové pYipojení za úplatu a takový úmysl byl dán jak u spolku, tak i u jeho leno, co~ bylo u leno spolku prokázáno jejich výpovdí (jejich zámrem nebyla ú ast ve spolku, nýbr~ získání internetového pYipojení za úplatu) a u spolku jeho interními dokumenty a faktickým fungováním. Tento závr nijak nepopírá sdru~ovací právo leno spolku zaru ené v l. 20 odst. 1 Listiny základních práv a svobod, pYi em~ finan ní orgány pouze konkrétní slu~by posoudily dle jejich skute ného obsahu a tomu pak odpovídalo jejich zdanní (bod 25 rozsudku cyrilek.net). Nejvyaaí správní soud zdoraznil, ~e daHová optimalizace musí být provádna v mezích zákona a v souladu s jeho smyslem, a mo~e vést k zákonem aprobovanému sní~ení dan, nikoli k její eliminaci. Poskytování internetu na komer ní bázi za úplatu, zakrývané spolkovou inností, jde proti smyslu právní úpravy a neodovodnn zvýhodHuje spolek oproti komer ním poskytovatelom, pYesto~e se jejich innosti fakticky neliaí (bod 26 rozsudku cyrilek.net). DaHový subjekt se na základ toho, ~e v minulosti správce dan nco nerozporoval, mo~e spolehnout jen na to, ~e pokud bude obdobná transakce v budoucnu zpochybnna, musí pro takový krok správce dan mít racionální dovody, které vysvtlí. Zposobilým vysvtlením vaak mo~e být jak to, ~e rozhodné skute nosti správce dan zjistil a~ pozdji ne~ v dob nezpochybnní tch transakcí, o n~ daHový subjekt svá o ekávání opírá, tak i to, ~e v daHové praxi, která tak i onak hodnotí obrovské mno~ství simultánn probíhajících transakcí, v Yad pYípado nutn velmi povrchn, je zcela b~né, ~e Yada tch, které by pYi bli~aím zkoumání mohly být vyhodnoceny jako podezYelé, pozornosti správco dan unikne. PYedmtem Yízení nebyla historie i okolnosti vzniku spolku, ale výhradn provYovaná zdaHovací období a asový úsek pro ú ely registrace k DPH. Úvahy o zmn charakteru a rozsahu poskytování internetu a o mo~né promn innosti spolku v probhu asu jsou nadbyte né, neboe rozhodující je materiální posouzení innosti spolku ve zkoumaných zdaHovacích obdobích na podklad provedeného dokazování. Podstatná nebyla historická innost spolku, nýbr~ jeho faktické fungování v provYovaných zdaHovacích obdobích (body 27 a 28 rozsudku cyrilek.net). Pro závr o (ne)dostate ném po tu vyslechnutých leno spolku je rozhodující, zda byl spolehliv zjiatn skutkový stav ve vztahu k podstat fungování spolku. Spolek se omezil na zpochybnní po tu vyslechnutých svdko v pomru k po tu svých leno, nikoliv na zpochybnní skutkových zjiatní z výslecho plynoucích (bod 29 rozsudku cyrilek.net). <br/>50. Soud shrnuje, ~e rozsudky PilsFree, cyrilek a hkfree.org vyslovily zejména následující právní závry, pYesvd iv v tchto rozsudcích odovodnné a rozhodné pro posouzení dovodnosti ~aloby ~alobce. V rozsudku PilsFree dospl Nejvyaaí správní soud k právnímu závru, ~e je-li daHová výjimka vyhrazena pro spolek, musí být splnna podmínka, ~e jeho povaha, innost a sledované ú ely odpovídají typovému vymezení organizace vykonávající innost vedenou neziskovými ú ely v podob podpory spole ných zájmo leno. Zjiatní o pYedstírané povaze spolku a zastYeném poskytování internetového pYipojení za úplatu má za dosledek, ~e daHové orgány nejsou povinny právn kvalifikovat faktické hlavní innosti a ú el formálního spolku. Nejvyaaí správní soud v rozsudku PilsFree posuzoval daHové rozhodnutí ve vci ~alobce, opYené o toto~né podklady jako v nyní posuzované vci, a aproboval jimi prokázané zjiatní daHových orgáno, ~e ~alobce pouze pYedstíral spolkovou innost a ~e hlavní innost ~alobce fakticky spo ívala v poskytování slu~eb internetového pYipojení za úplatu. V rozsudku hkfree.org vylo~il Nejvyaaí správní soud osvobození od DPH podle § 61 písm. a) zákona o DPH tak, ~e musí jít o plnní, která jsou neziskovými organizacemi uvedenými v tomto ustanovení poskytována za ú elem dosa~ení hlavního cíle tchto organizací, který musí být v souladu s relevantní tuzemskou úpravou tohoto typu právnických osob nevýdle ný (neziskový). <br/><br/>51. Z výae popsané právní úpravy a judikatury je zYejmé, ~e daHové orgány nepochybily, pokud zamYily svou pozornost na zjiatní toho, zda ~alobce právními jednáními u innými na platform spolkové právní formy ve skute nosti nezakrýval výkon ekonomické innosti v podob poskytování internetového pYipojení svým lenom za úplatu v podob lenských pYíspvko. Není sporu o tom, ~e dokazní bYemeno ohledn skute né (zastírané) povahy a innosti ~alobce v rozhodném období, liaící se od formáln deklarované (pYedstírané) povahy a innosti ~alobce, tí~ilo daHové orgány.<br/>52. PYi jednání soudu ~alobce s odkazem na usnesení rozaíYeného senátu Nejvyaaího správního soudu ze dne 4. 5. 2010, . j. 4 Ads 77/2007-91, uvedl, ~e závry rozsudko PilsFree, cyrilek a hkfree.org nelze na jeho vc aplikovat, proto~e jsou nepYesvd ivé. Z uvedeného usnesení rozaíYeného senátu vaak vyplývá, ~e zde Nejvyaaí správní soud Yeail pYípad, kdy dosud aplikovaná interpreta ní alternativa rozhodné právní otázky byla nepYesvd ivá a nebylo lze ji argumenta n obhájit. Vaechny tYi rozsudky Nejvyaaího správního soudu jsou podle soudu ve svých závrech ve shod a zdejaí soud je shledává pYesvd ivými a s jejich závry v etn jejich odovodnní se shoduje. Zdejaí soud proto nemá dovod nepYispt k jednot rozhodování správních soudo tím, ~e bude jako instan n ni~aí soud respektovat závry vyslovené vrcholným soudním orgánem ve vcech patYících do pravomoci soudo ve správním soudnictví (srov. § 12 odst. 1 s. Y. s.). }alobce nepYedestYel ~ádné dovody vedoucí zdejaí soud k závru o potYeb pYehodnotit pYedchozí judikaturu a podnítit aktivaci rozaíYeného senátu Nejvyaaího správního soudu (srov. § 17 odst. 1 s. Y. s.). Soud s ~alobcem nesouhlasí, ~e by nepYesvd ivost tYech rozsudko Nejvyaaího správního soudu mly zapYí init jejich nepYiléhavé odkazy na rozsudky SDEU ze dne 21. 3. 2002, C 174/00, Kennemer Golf & Country Club, a ze dne 10. 12. 2020, Golfclub Schloss Igling, C 488/18. Rozsudek cyrilek na ~ádný z tchto rozsudko SDEU neodkázal. V bod 56 rozsudku PilsFree kasa ní soud analogicky odkázal na rozsudek Kennemer Golf & Country Club ve vztahu k tomu, ~e mezi platbou lenského pYíspvku a poskytnutou slu~bou byla pYímá souvislost. Rozsudek hkfree.org (viz jeho bod 83) zmínil rozsudek Kennemer Golf & Country Club jen jako pYíklad, kdy SDEU shledal pYímou souvislost mezi lenskými pYíspvky placenými sportovnímu klubu a mo~ností vyu~ívat klubové golfové hYiat pro leny v situaci, kdy ne vaichni lenové tuto mo~nost vyu~ili (s odkazem na judikaturní závry SDEU, ~e pojem poskytování slu~eb za protiplnní je vázáno na pYímou souvislost mezi poskytnutou slu~bou a získanou protihodnotou). V bod 102 rozsudek hkfree.org podpoYil svoj výklad l. 132 odst. 1 smrnice o DPH o nároku na osvobození od DPH ur itých neziskových organizací vymezením pojmu nezisková organizace v l. 132 odst. 1 písm. m) smrnice o DPH odkazem na rozsudky Kennemer Golf & Country Club a Golfclub Schloss Igling. Hned v následujícím bod 103 pak kasa ní soud odkázal na rozsudek SDEU ze dne 12. 11. 1998, C 149/97, Institute of the Motor Industry, ji~ ve vztahu k rozhodnému l. 132 odst. 1 písm. l) smrnice o DPH. Odkazy kasa ního soudu na judikaturu SDEU jsou tedy pYiléhavé, neboe posouzení povahy innosti ~alobce (zda se jedná o ekonomickou innost a jaký je vztah mezi platbou a poskytnutou slu~bou) byly podle smrnice o DPH významné pro posouzení vci ~alobce. I kdyby vaak, jak tvrdí ~alobce, rozsudky SDEU nebyly významné pro posouzení vci ~alobce, a byly by v rozsudcích kasa ního soudu uvedeny nadbyte n, nemohlo by to zvrátit jejich závry, které se rozhodn neopíraly jen o rozsudky SDEU, které ~alobce pova~uje za nepYiléhavé. <br/>53. DaHové orgány dosply k závru, ~e podstatou hlavní innosti ~alobce v rozhodném období byla ekonomická innost spo ívající v poskytování internetového pYipojení za úplatu v podob lenských pYíspvko, kdy vtaina leno nemá zájem na budování a provozování sít PilsFree a spolkov aktivní je jen jejich minorita, která má vliv na chod ekonomické innosti ~alobce (viz zejm. body 36, 64, 72, 79 a~ 82 napadeného rozhodnutí). Tento svoj závr opYely daHové orgány o následující soubor dokazo: (i) výslechy svdko o dovodu jejich lenství, (ii) ozna ení platby ze strany leno, (iii) podklady prokazující pozici ~alobce na trhu poskytovatelo internetového pYipojení a (iv) podklady prokazující neú ast leno na schozích a fórech ~alobce. DaHové orgány tyto své závry podpoYily i stanovami stanovenou splatností lenského pYíspvku a podklady ke lenství v ~alobci a prezentaci ~alobce.<br/>54. Pokud jde o 25 vyslechnutých svdko, ~alovaný v bodech 38 a~ 62 napadeného rozhodnutí uvedl skute nosti, které svdci vypovdli, aby pak v bodech 63, 64 a 65 napadeného rozhodnutí shrnul skutková zjiatní vyplývající z tchto výpovdí. }alobce v ~alob nezpochybHoval ~alovaným konstatované obsahy výpovdí svdko. }alovaný takto dospl k závru, ~e ze svdeckých výpovdí leno ~alobce vyplynulo, ~e ~alobci platí poplatek 300 K  za pYipojení k internetu, kdy laici se nezajímali o to, jakou právní formu má ~alobce a jaký je formální právní dovod jejich platby. Vaichni svdci toti~ vypovdli, ~e hlavním motivem jejich vstupu do ~alobce byla mo~nost erpat internetové pYipojení. Dovodem, pro  vyslechnutí lenové do ~alobce vstoupili, naopak nebylo provozování komunitní po íta ové sít za ú elem komunikace, výzkumu, vzdlávání i zábavy a ani naplHování jejich kulturních, spole enských osvtových a sportovních potYeb. Uvedený ú el zapsaný ve spolkovém rejstYíku tak ~alobce ve skute nosti nerealizuje. Xada svdko vypovdla, ~e se stali leny spolku, proto~e chtli zmnit stávajícího poskytovatele internetu (sv. J. R., M. Z. a I. P.), pYíp. najít nového poskytovatele internetového pYipojení z dovodu sthování (sv. M. K., M. N., Mgr. J. R. a Ing. S. H.), nebo z dovodu vzniku akolské právnické osoby (sv. I. T.). Svdci V. P. a P. K. vypovdli, ~e platbu ve výai 300 K  vnímají jako poplatek za slu~bu, kterou potYebují  kdy~ nepotYebují internet, tak jej neplatí. Svdci hodnotili kvalitu poskytovaného internetového pYipojení (sv. M. N.) a nkteYí svdci navíc pova~ovali za ~alobcovu výhodu, ~e poskytuje pro své leny dalaí slu~by jako internetovou televizi, poYádá akolení, plesy a dalaí akce (sv. V. P.). }alovaný nezpochybHoval, ~e ~alobce poskytuje svým lenom krom internetového pYipojení vedlejaí lenské výhody (ka~doro ní reprezenta ní plesy, Dny s PilsFree v letech 2019 a 2020 a vzdlávací akce), ale tyto výhody nebyly pro leny dovodem lenství v ~alobci, jím~ bylo poskytnutí internetového pYipojení (proto byla nedovodná ~alobní námitka, ~e ~alovaný uznává, ~e ~alobce skute n realizuje vzdlávací, kulturní a spole enské akce). }alobce neoslovuje cílen potenciální zájemce o komunikaci, výzkum, vzdlávání a zábavu, co~ je jeho zapsaným ú elem, ale potenciální zájemce o pYipojení k internetu. Ve skute nosti vaak osoby, které mají zájem stát se ~alobcovým lenem, nejsou nadaenci moderních technologií, kteYí chtli svým dílem pYispt k celkovému prospchu. Vzhledem k tomu msí ní pravidelné platby leno spolku ~alobci jsou úplatou za protiplnní ve form poskytování internetového pYipojení  nejednalo se tedy ve skute nosti o platby lenských pYíspvko, ale o platby za internetové pYipojení, a vedlejaí slu~by, které jim ~alobce poskytuje, jsou konkuren ní výhodou. NkteYí lenové do ~alobce vstoupili tak, ~e hledali operátora pro pYipojení k internetu a podepsali dokumenty, které k tomuto cíli vedly (sv. V. F.), pYíp. vyu~ívají jen internetové pYipojení a o nic dalaího zájem nemají (sv. Ing. J. D., Ing. Bc. P. Ch., M. N., Z. V., M. K., J. M. a M. U.).<br/>55. Z podklado poskytnutých bankou ~alobce ~alovaný dovodil, ~e pouze 1% leno ~alobce pYi bezhotovostní úhrad ~alobci uvedlo dovod platby a jejich drtivá vtaina ji identifikovala jako platbu za internet (bod 66 napadeného rozhodnutí). <br/>56. Z výpovdi sv. J. R., srovnání slu~eb nabízených ~alobcem a 17 komer ními poskytovateli internetu a webových vyhledáva o daHové orgány zjistily, ~e je vnímán jako konkurent poskytovatelo internetu, nikoli neziskových organizací, ~e ~alobce je ve webových vyhledáva ích umístn na pYedních místech poskytovatel internetu a ~e mezi slu~bami ~alobce a jeho konkurento není podstatného rozdílu (bod 67 napadeného rozhodnutí). <br/>57. Z ú asti desítek leno na lenských schozích a výpovdí sv. J. B. a M. N. ~alovaný dovodil, ~e se jich ú astní jen ti lenové ~alobce s desítkami tisíc leno, kteYí zabezpe ují ekonomickou innost ~alobce (bod 70 napadeného rozhodnutí). Z pYehledu pYispvatelo na forum.pilsfree.czf ~alovaný dovodil, ~e diskusí na fóru se ú astní mén ne~ 1% leno, tudí~ deklarovaný ú el ~alobce (komunitní komunikace leno) není vtainou leno realizován (bod 71 napadeného rozhodnutí).<br/>58. lenský pYíspvek je splatný msí n, co~ spíae svd í pro platbu za opakující se slu~bu a výdle ný charakter ~alobce, neboe msí ní zpracování plateb leno je nákladnjaí ne~ napY. ro ní (bod 73 napadeného rozhodnutí). Potencionální zájemce o lenství byl na dYívjaích webových stranách ~alobce oslovován s nabídkou Chci se pYipojit (~alovaný to vylo~il jako pYipojení k internetu) a není od nj vy~adována jakákoli aktivní ú ast ve spolku (body 74 a 75 napadeného rozhodnutí). Z webu ~alobce a Papíru první pomoci ~alovaný dovodil, ~e lenství v ~alobci je podmínno úhradou lenského pYíspvku a pYipojení k internetu je podmínno úhradou lenského pYíspvku. Neuhradí-li len lenský pYíspvek, je jeho internetové pYipojení automaticky robotem ukon eno a k ukon ení lenství dojde po pol roce nezaplacení lenských pYíspvko. lenský pYíspvek je spjat s internetovým pYipojením, nikoli se lenstvím (body 76 a 78 napadeného rozhodnutí). }alovaný dále z webu ~alobce dovodil, ~e míYí pYedevaím na lokální mo~nosti internetového pYipojení a neprezentuje výraznjaím zposobem spolkovou innost leno ~alobce (bod 77 napadeného rozhodnutí). V seznamu leno vedeném ~alobcem nejsou lenové Yádn identifikováni a je uvedena pouze adresa pYipojení leno (bod 92 napadeného rozhodnutí).<br/>59. Hodnocení ~alovaného odpovídá zajiatným dokazom a jeho závry jsou logické a odpovídají konstatované právní úprav a judikatuYe. }alovaný správn pova~oval za rozhodné pro posouzení vci skute nou innost ~alobce a jeho závr, ~e ~alobce nevykonával spolkovou innost deklarovanou ve spolkovém rejstYíku, proto~e pYedmtem jeho hlavní innosti nebyla podpora spole ných zájmo leno, realizovaná dobrovolnou inností jeho leno, odpovídá provedenému dokazování. Soud souhlasí se ~alovaným, ~e takový závr vyplývá ze souboru jeho zjiatní o tom, ~e drtivá vtaina leno ~alobce se neú astní lenských schozí a o innost ~alobce neprojevuje zájem jinak ne~ vyu~íváním pYipojení k internetu, ~e se ~alobce na internetu prezentuje pYedevaím jako poskytovatel pYipojení k internetu, ~e je lenský pYístup k internetu vázán na zaplacení lenského pYíspvku, ~e lenové ~alobce své lenství i platby spojovali s pYipojením k internetu a ~e nejsou výraznjaí rozdíly mezi lenskými výhodami v ~alobci a doprovodnými slu~bami komer ních poskytovatelo internetu ani cenami internetového pYipojení a lenského pYíspvku. Pro spolek je typická osobní anga~ovanost jednotlivých leno pro spole ný cíl, a i proto je ve vlastním zájmu spolku vést evidenci leno  ~alobce vaak neevidoval osoby leno, ale adresu jejich pYipojení. Soud tedy aprobuje závr ~alovaného, ~e ~alobce spolkovou innost pouze pYedstíral a ~e hlavní innost ~alobce ve skute nosti spo ívala v poskytování slu~eb internetového pYipojení za úplatu. }alobce a jeho lenové si vzájemn poskytovali plnní  ~alobce poskytoval lenom internetové pYipojení a lenové ~alobci úplatu za nj. Jinými slovy, msí ní platba leno ve výai 300 K  msí n byla ve skute nosti protihodnotu slu~by poskytnuté lenom ~alobcem. Hlavní inností ~alobce ve skute nosti nebylo zájmové a neziskové provozování komunitní po íta ové sít, která by umo~nila lenom spolku vzájemn komunikovat, provádt výzkum, vzdlávat se a bavit, pYíp. organizování kulturních, spole enských osvtových a sportovních akcí pro leny, jejich rodiny a pYátele (viz ú el ~alobce deklarovaný ve spolkovém rejstYíku), nýbr~ výdle ná innost, spo ívající v soustavném poskytování slu~by pYipojení k internetu za úplatu v podob lenského pYíspvku. Zjednoduaen Ye eno, ka~dý len ~alobce stál o slu~bu pYipojení k internetu od ~alobce, ale jen naprosto zanedbatelná ást leno se podílela na budování sít a akcích, schozích a fórech ~alobce. Hlavní innost ~alobce, odlianá od ú elu ~alobce deklarovaného ve spolkovém rejstYíku, byla tedy prokázána dostate n. Plnní nemohlo být osvobozeno od DPH, proto~e poskytování internetového pYipojení ze strany ~alobce nebylo ani pYíle~itostným plnním v rámci hlavní nevýdle né innosti, ani soustavným plnním v rámci doplHkové výdle né innosti, která by slou~ila k naplHování hlavního neziskového ú elu spolku. Úplata za internetové pYipojení ve výai 300 K  msí n obdr~ená ~alobcem tedy pYedstavovala skute nou protihodnotu slu~by poskytnuté pYíjemci (srov. rozsudek Soudního dvora Evropské unie ze dne 27. 3. 2014, ve vci C-151/13, Le Rayon d Or SARL, bod 29 a tam citovaná judikatura Soudního dvora Evropské unie, rozsudek Nejvyaaího správního soudu ze dne 30. 8. 2016, . j. 5 Afs 124/2014-178). Mezi platbou simulovanou do podoby lenského pYíspvku a poskytnutou slu~bou byla pYímá souvislost (srov. rozsudek Soudního dvora Evropské unie ze dne 30. 3. 2023, ve vci C-616/21, Gmina L., bod 25 a tam citovaná judikatura a bod 38), neboe internetové pYipojení bylo odbratelom poskytováno pouze za podmínky, ~e tito hradili lenský pYíspvek. <br/>60. Plnní ~alobce svým lenom bylo tedy zdanitelným plnním, proto~e jim ~alobce poskytl slu~bu internetového pYipojení za úplatu v rámci uskute Hování ekonomické innosti s místem plnní v tuzemsku. Hlavní výdle ná innost ~alobce, nenaplHující deklarovaný neziskový ú el ~alobce a nepYedstavující podporu spole ných zájmo leno, vylu uje uplatnní § 61 písm. a) zákona o DPH. Spolkovou innost v podob podpory a dosahování spole ných zájmo leno ~alobce simuloval a jeho hlavní innost spo ívala v poskytování slu~eb internetového pYipojení za úplatu. Hlavní innost ~alobce byla v rozporu s povahou spolku, jeho~ plnní poskytované vlastním lenom za lenské pYíspvky mo~e být osvobozeno od DPH podle § 61 písm. a). Úplaty leno spolku pYedstavovaly platby za slu~by, tedy za zdanitelná plnní ve smyslu § 2 odst. 1 písm. b), odst. 2 zákona o DPH, a spadaly tak do obratu rozhodného pro plátcovství podle § 4a zákona o DPH. }alobce jako osoba povinná k dani naplnil podmínku vzniku postavení plátce dan stanovenou v § 6 zákona o DPH a vznikla mu tudí~ v souladu s § 94 tohoto zákona povinnost registrace k DPH. DaHové orgány postupovaly tedy správn, kdy~ ~alobce k DPH z moci úYední registrovaly k datu uvedenému v prvoinstan ním rozhodnutí.<br/>61. }alobcova procesní strategie spo ívala v tom, ~e izoloval jednotlivá zjiatní a závry daHových orgáno a zpochybHoval je. DaHové orgány vaak vytvoYily ucelený Yetzec z výae uvedených dokazo, následn z nich vyvodily skutková zjiatní a o n opYely své právní závry. Jednotlivé lánky Yetzce samy o sob nemohly být dovodem pro závr, ~e ~alobce fakticky nefunguje jako spolek a ~e lenský pYíspvek hrazený jeho leny je platbou za slu~bu internetového pYipojení. Práv logická návaznost jednotlivých lánko Yetzce a jejich soulad byly tím, co utváYelo komplexní obrázek o faktickém fungování ~alobce, a tento obrázek byl pro rozhodnutí ve vci ur ující. <br/>62. Východiska ~alobce v bodech D.23 a D.27 ~aloby, ~e plnní spolku registrovaného ve spolkovém rejstYíku ve prospch leno je podle § 61 písm. a) zákona o DPH automaticky osvobozeno od DPH, pokud osvobození nenaruauje hospodáYskou sout~, a ~e je pro vc irelevantní, zda ~alobce poskytoval svým lenom internetové pYipojení jako protihodnotu lenského pYíspvku, jsou právn nesprávná (srov. rozsudek Pilsfree, bod 39). DaHové zvýhodnní ur ité innosti nemo~e záviset pouze na tom, jakou právní formu zainteresované osoby k výkonu innosti, podléhající dani, zvolí. DaHová výjimka pro plnní ur itých kategorií právnických osob je podmínna tím, ~e tyto osoby fakticky vykonávají innosti a plní (zde konkrétn neziskové) ú ely v souladu s právní formou, na ni~ je daHové zvýhodnní vázáno.<br/>63. Argumentace v bod D.24 ~aloby, ~e byla-li by výdle ná innost hlavní inností ~alobce, jist by rejstYíkový soud zahájil Yízení o zruaení ~alobce, nebyla dovodná. Pro daHové orgány, jak bylo výae vysvtleno, je rozhodující skute ný stav, nikoli formáln právní stav, a jsou vázány zásadou materiální pravdy. O tom, jaký charakter má ve skute nosti innost ~alobce a zda ~alobce fakticky vyvíjí innost v souladu s § 217 ob anského zákoníku, nebylo vydáno ~ádné rozhodnutí pYísluaným orgánem veYejné moci, a proto tuto otázku mohly daHové orgány posoudit samy (srov. § 99 daHového Yádu). Skute nost, ~e rejstYíkový soud nezahájil Yízení o zruaení ~alobce, nemla na rozhodnutí daHových orgáno ~ádný vliv. <br/>64. }alobce dále namítl, ~e daHové orgány mly zkoumat ve vztahu k závru o poskytnutí slu~by internetového pYipojení nejen voli ~alobce, ale i vaech jeho leno. Námitka nebyla dovodná. DaHové orgány zjiaeovaly, jak bylo výae podrobn popsáno, jak voli ~alobce, tak i voli jeho leno ve vztahu k jejich motivaci ke lenství. Pokud jde o leny, asto si vobec nebyli vdomi toho, ~e se stávají leny spolku, kdy tato skute nost pro n nebyla podstatná, proto~e jim alo o internetové pYipojení, pYi em~ o spolkových aktivitách nevdli, nebo o n vobec nemli zájem. Naprostá vtaina leno nevyu~ívala svá lenská práva jinak ne~ k vyu~ití internetového pYipojení. Ze svdeckých výpovdí a ostatních výae popsaných dokazo daHové orgány správn dovodily závr, ~e hlavním motivem vtainy osob pro lenství v ~alobci bylo zajiatní úplatné slu~by pYipojení k internetu od ~alobce, kterého vnímaly jako b~ného komer ního poskytovatele internetu. I kdyby existovala minoritní ást leno ~alobce, jejich~ úmyslem bylo naplHovat svou spolkovou inností deklarovaný ú el ~alobce, nemohlo to zvrátit závr, ~e o skute né voli vtainy desetitisíco leno ~alobce. Projevy vole pYevá~né vtainy leno spolku se fakticky nezapojovat do jeho fungování (ae ji~ na poli zajiaeování pYipojení k internetu nebo v oblasti neziskové spolkové) a nerealizovat svá lenská práva za ú elem ovlivnní smYování spolku vyvracejí skute nou voli leno se sdru~ovat a vyvíjet spole nou aktivitu zamYenou na leny spolku nebo na airokou veYejnost a prokazují, ~e skute ná vole leno nesmYovala ke lenství ve spolku, ale k dosa~ení internetového pYipojení jako slu~by ~alobce. DaHové orgány tak doaly ke správnému závru, který byl dostate n skutkov odovodnn zjiatními o rozporu skute né vole leno ~alobce a jejími formáln právními projevy. Skute ný úmysl ~alobce svou hlavní inností nenaplHovat ú el zapsaný ve spolkovém rejstYíku, nýbr~ za úplatu poskytovat internetové pYipojení, byl prokázán jeho výae popsanými interními dokumenty a faktickým fungováním. }alobce svou hlavní innost takto prezentoval a poskytnutí slu~by podmiHoval úhradou lenského pYíspvku. Slu~by poskytované ~alobcem se neliaily od komer ních slu~eb internetového pYipojení a nebyl dán dovod, aby byly osvobozeny od dan pouze proto, ~e ~alobce má právní formu spolku. Rozpor mezi volí ~alobce a jejím projevem spo ívajícím ve formální spolkové struktuYe byl tedy zYejmý. Nebránil-li nijak ~alobce pasivnímu lenství, hlavní náplní jeho innosti bylo poskytování internetového pYipojení a prezentoval-li pYipojení k internetu jako zcela pYeva~ující výhodu lenství, vyvrací to, ~e jeho skute nou volí bylo jako hlavní innost realizovat ú el zapsaný ve spolkovém rejstYíku. Skute ná vole leno ~alobce i ~alobce byla tedy daHovými orgány zkoumána dostate n. O tom, zda po et vyslechnutých leno ~alobce byl dostate ný pro Yádné zjiatní skutkového stavu, bude pojednáno ní~e. Fakt, ~e dokazní bYemeno ohledn rozporu mezi skute nou volí leno ~alobce a ~alobce a jejími projevy spo ívajícími ve formální spolkové právní struktuYe tí~ilo daHové orgány, nebylo sporu. DaHové orgány vaak toto bYím unesly a ~alobcova tvrzení nebyla s to jejich zjiatní zpochybnit. }alobní námitka, rozvinutá pYi jednání soudu odkazem na rozsudek Nejvyaaího správního soudu ze dne 7. 10. 2022, . j. 4 Afs 445/2021 47, ~e daHovými orgány zajiatné dokazní prostYedky neprokázaly jejich závry bez vá~ných pochybností, nebyla proto dovodná  ~ádné vá~né pochybnosti o závrech daHových orgáno z provedeného dokazování nevyplynuly. Pokud ~alobce vytýkal ~alovanému, ~e argumentoval rozsudkem Krajského soudu v Brn ze dne 25. 4. 2019, . j. 29 Af 18/2017-43, pominul, ~e ~alovaný explicitn uvedl, ~e krajský soud tímto rozsudkem rozhodnutí odvolacího daHového orgánu zruail, a ~alovaný ho uvedl jen na doplnní ve vztahu k tam vysloveným obecn aplikovatelným právním závrom ohledn ur ení povahy lenských pYíspvko jako~to úplat za zdanitelná plnní (viz body 28 a 83 napadeného rozhodnutí). Navíc ve vci tohoto daHového subjektu ji~ pravomocn rozhodl Nejvyaaí správní soud rozsudkem cyrilek.net. Ke srovnání práv a povinností lena spolku a zákazníka podnikatele v telekomunika ních slu~bách soud uvádí, ~e nijak nevyvrací závry daHových orgáno o skute né voli ~alobce a jeho leno. Není pochyb o tom, ~e len spolku a smluvní zákazník poskytovatele internetu mohou mít odlianá práva a povinnosti. U ~alobce vaak doalo k tomu, ~e pYevá~ná vtaina desetitisíco leno ~alobce a ~alobce projevovali úmysl smYující k tomu, aby ~alobce jako hlavní innost poskytoval svým lenom za úplatu internetové pYipojení. Vtaina leno ~alobce o jiné výhody spojené se lenstvím nemla zájem a o spolek ani jeho innost se nezajímala. }alobce leny svou veYejnou prezentací od takového naplnní jejich lenství nijak neodrazoval, ale pYispíval k ní. Nebylo zapotYebí zjiaeovat voli ka~dého z desetitisíco leno ~alobce (viz vta první bodu 132 napadeného rozhodnutí a bod 52 rozsudku PilsFree). <br/>65. }alobce namítal, ~e ~alovaný neprokázal, ~e ~alobce a jeho lenové simulují lenství ve spolku, a  jejich vole smYovala k uzavYení smluv o poskytování internetového pYipojení, a v ~alob zpochybHoval nkteré jednotlivé ásti Yetzce nepYímých dokazo, které v souhrnu prokazovaly závr ~alovaného. <br/>66. Podle ~alobce (bod F.48 ~aloby) výslechy svdko neprokázaly voli leno spolku uzavYít se ~alobcem smlouvu o internetovém pYipojení, z nkolika dovodo: (i) daHové orgány vyslechly pouze 0,11 % leno ~alobce (25 z 23 000), (ii) 14 z tchto 25 svdko potvrdilo, ~e jsou leny ~alobce, (iii) daHové orgány nevysvtlily, (a) jak bylo v rozporu s deklarovaným cílem ~alobce, ~e nkteYí jeho lenové mli jako hlavní motivaci k lenství to, ~e chtli erpat internetové pYipojení, (b) pro  taková motivace leno nenaplHuje hlavní ú el deklarovaný ~alobce a (c) a pro  volí vyslechnutých leno bylo uzavYít smlouvu o poskytnutí telekomunika ních slu~eb, a nikoli lenství spolku s erpáním lenské výhody pYipojení k internetu. <br/>67. Jak bylo výae uvedeno, ~alovaný pova~oval za ást dokazo, které spolu s ostatními ve svém souhrnu odovodnily sporný závr, výpovdi 25 svdko, kteYí zahrnovali vaech 10 svdko navr~ených ~alobcem, a zbytek byl správcem dan vybrán z leno ~alobce namátkou. Ze svdeckých výpovdí u inil ~alovaný závr, ~e hlavním motivem vstupu svdko do ~alobce byla mo~nost erpat internetové pYipojení a nikoli provozování komunitní po íta ové sít za ú elem komunikace, výzkumu, vzdlávání i zábavy a ani naplHování jejich kulturních, spole enských osvtových a sportovních potYeb. Ostatní lenské výhody (plesy, Dny s PilsFree apod.) nebyly pro svdky dovodem lenství v ~alobci. <br/>68. Soud pYedznamenává, ~e ~alobce v ~alob nesporoval skutkové zjiatní ~alovaného ze svdeckých výpovdí, ~e hlavním motivem vstupu vyslechnutých svdko do ~alobce byla mo~nost erpat internetové pYipojení (viz bod F.48.3 ~aloby). <br/>69. }alobní námitka (i) týkající se po tu vyslechnutých svdko je nedovodná. Soud aprobuje posouzení obdobné odvolací námitky ~alovaným v bod 121 napadeného rozhodnutí, kde ~alovaný uvedl, ~e pokud zjiatní správce dan z jednotlivých dokazních prostYedko jsou jasná a v souvislostech utváYí ucelenou pYedstavu o skutkovém stavu, tak není tYeba dalaího dokazování, pYi em~ v posuzované vci správce dan provedl 25 svdeckých výpovdí, jejich~ navzájem souladné závry korespondovaly s dalaími zjiatními.<br/>70. Soud odkazuje i na body 50 a~ 53 rozsudku PilsFree, kde Nejvyaaí správní soud posuzoval k toto~né kasa ní námitce ~alobce toto~nou dokazní situaci - postup daHových orgáno pYi dokazování svdeckými výpovmi v ni em neliail od postupu v nyní Yeaeném daHovém Yízení (alo o tyté~ výpovdi tých~ svdko). Nejvyaaí správní soud konstatoval s odkazem na svoj rozsudek ze dne 15. 11. 2013, . j. 8 Afs 38/2012 81, ~e pYi stanovení odpovídajícího pomru i po tu svdko je proto v~dy tYeba pYihlí~et ke konkrétním okolnostem pYípadu se zohlednním dosavadních výsledko provedeného dokazování - pokud mezi výpovmi nebyly výraznjaí rozpory, bude zpravidla posta ovat menaí po et výslecho. Jeliko~ mezi jednotlivými výpovmi 25 svdko nebyly významné rozpory (ohledn klí ové otázky dovodu lenství se výpovdi, a to i v pYípad svdko navr~ených ~alobcem, shodovaly) a podstatné okolnosti ohledn faktické povahy ~alobce prokazovaly ji~ ostatní provedené dokazy, sní~il se význam zjiaeování skute né vole ~alobce a jeho jednotlivých leno prostYednictvím svdeckých výpovdí. Za této situace Nejvyaaí správní soud dovodil, ~e pYípadné jednotky pYípado osob, které skute n mly voli vstoupit do ~alobce jako lenové spolku, by nemohly nic zmnit na rozhodujícím závru o celkovém ekonomickém modelu innosti ~alobce, neboe v takovém pYípad není tYeba podrobn zkoumat skute nou povahu vaech jednotlivých díl ích plateb pYijímaných ~alobcem a vykazovaných jako lenské pYíspvky. Nejvyaaí správní soud uvedl, ~e bylo na ~alobci, aby za situace, kdy dosavadní výsledky dokazování svd ily pro závr o simulaci spolkové innosti, pYípadn navrhoval dalaí dokazy (svdky). Skute nost, ~e dokazní bYemeno ohledn prokázání dissimulace tí~í správce dan, toti~ neznamená, ~e daHový subjekt není povinen projevit procesní aktivitu a pYedkládat orgánom finan ní správy tvrzení i dokazní prostYedky, chce li vyvrátit závry orgáno finan ní správy. Dokazní bYemena daHových orgáno a daHových subjekto nestojí oddlen, naopak na sebe navazují. Pokud tedy podle Nejvyaaího správního soudu daHové orgány na základ prokázaných skute ností dospjí k pYesvd ivému závru o dissimulaci, je ji~ na daHovém subjektu, aby takové závry vyvracel, respektive nabízel argumentaci, s ní~ se daHové orgány budou povinny vypoYádat (obdobn bod 29 rozsudku cyrilek.net). <br/>71. Soud shrnuje, ~e daHové orgány nepochybily, pokud vyslechly 25 leno ~alobce jako svdky. Tento po et odpovídal konkrétním okolnostem pYípadu a tehdejaím výsledkom dokazování, proto~e vaichni vyslechnutí svdci potvrdili dovod svého lenství, který ~alovaný u inil jako skutkové zjiatní a ~alobce ho nesporuje, a model faktického fungování ~alobce prokázaly ostatní dokazy. Dalaí svdky proto nebylo zapotYebí pro Yádné zjiatní skutkového stavu vyslýchat. }alovaný v napadeném rozhodnutí pYezkoumateln odovodnil, pro  výslech 25 svdko prokázal vtainovou voli lenské základny ~alobce a rozsah provedených výpovdí je dostate n reprezentativní.<br/>72. }alobní námitka (ii), ~e podstatná ást svdko potvrdila, ~e jsou leny ~alobce, nevyvracela posouzení ~alovaného v bodech 63 a 64, pYíp. 122 napadeného rozhodnutí. Zde ~alovaný vysvtlil, ~e pro posouzení skute né vole leno spolku není rozhodné to, zda lenové vdli o svém lenství v ~alobci, ale to, pro  se leny stali. Soud se s tímto východiskem ~alovaného shoduje. PYi zjiaeování zastYeného právního jednání (tedy k emu ve skute nosti vole smluvních stran smYovala) není významné, zda smluvní strana vdla o tom, jaké právní jednání je pYedstíráno. DaHové orgány svá rozhodnutí nevystavly na omylu leno ~alobce, ale na tom, ~e dovodem, pro  se stali leny ~alobce, bylo poskytnutí internetového pYipojení a toto skutkové zjiatní ~alobce v ~alob nesporoval. To, ~e ~alovaný nedospl k závru o omylu leno, vyplývá práv z jeho závru, odovodnném konkrétními odkazy na svdecké výpovdi v bod 63 napadeného rozhodnutí, ~e se lenové nezajímali o právní formu poskytovatele internetového pYipojení ani plateb za nj, proto~e rozhodující pro n bylo, aby za ur itou cenu obdr~eli ur itou slu~bu internetového pYipojení. }alovaný sic v napadeném rozhodnutí vztáhl uvedené závry na lidi v b~ném ~ivot, ale z bodu 122 napadeného rozhodnutí je zYejmé, ~e mínil vyslechnuté svdky. Proto nebylo nutné obecný závr ~alovaného, který mu ~alobce vytkl, prokazovat sociologickým prozkumem. Argumentoval-li ~alobce v ~alob tím, ~e závr ~alovaného, ~e svdci neznali právní formu platby ~alobci (co vlastn platí), vylu uje závr o jejich úmyslu pYedstírat lenství v ~alobci, pominul, ~e ~alovaný vysvtlil, ~e lenom bylo jedno, jaké právní jednání ( lenství ve spolku x smlouva s poskytovatelem internetového pYipojení) povede k jejich cíli (poskytnutí internetového pYipojení) a byli srozumni s jakoukoli právní cestou, která cíle dosáhne. Jinak Ye eno, lenové ~alobce vdli i mohli vdt, ~e se stávají lenem ~alobce, ale dovodem, pro  se jím stali, nebylo komunitární plnní deklarovaných cílo ~alobce, nýbr~ jejich zájem na internetovém pYipojení. <br/>73. Námitce, ~e ~alovaný ú elov vybral a zdoraznil ty výslechy svdko, které se mu hodily, ~alobce v ~alob nedal konkrétní obrysy a na soudu nebylo, aby vyhledával argumenty svd ící procesní pozici ~alobce. Proto se stejnou obecností soud reaguje tak, ~e z obsahu napadeného rozhodnutí nevyplývá, ~e by ~alovaný svdecké odpovdi vylo~il vadn. Odkazy ~alobce na rozsudky Krajského soudu v Hradci Králové ze dne 20. 12. 2019, . j. 31 Af 56/2017-152, a Nejvyaaího správního soudu ze dne 9. 3. 2021, . j. 6 Afs 222/2019-39, nebyly pYípadné, proto~e závry ~alovaného s tmito rozsudky nejsou v rozporu, neboe se opírají o stejné východisko  dostate nost po tu svdko je potYeba hodnotit podle obsahu výslecho, výsledko ostatního dokazování a konkrétních okolností pYípadu (viz body 50 a~ 53 rozsudku PilsFree a bod 30 rozsudku cyrilek.net).<br/>74. Soud se shoduje s ~alobcem, ~e tisková zpráva TÚ byla pro posouzení vci irelevantní (bod F.49 ~aloby), avaak tento závr nemo~e mít vliv na dovodnost ~aloby, jeliko~ ~alovaný ji neu inil dovodem rozhodnutí a zaYadil ji do závre ného bodu 31 pasá~e Právní základ pYípadu napadeného rozhodnutí. <br/>75. V bod 67 napadeného rozhodnutí ~alovaný dospl k závru, ~e ~alobce je konkurentem komer ních poskytovatelo internetového pYipojení, a odovodnil to tím, ~e se nkteYí svdky stali leny ~alobce z dovodu, ~e chtli zmnit stávajícího poskytovatele internetu (toto skutkové zjiatní ~alobce nesporoval), dále tím, ~e ve webových vyhledáva ích je ~alobce umístn mezi lokálními poskytovateli internetu, a tím, ~e není zásadního rozdílu mezi slu~bami ~alobce a sedmnácti komer ních poskytovatelo internetového pYipojení. }alovaný dodal, ~e weboví recenzenti hodnotí pouze pYipojení k internetu a nikoliv spolkovou innost a ~e (s odkazem na web itself s.r.o. a rozsudek ve vci Oslavany.NET) je otázka slu~eb internetového pYipojení poskytovaných spolky diskutována v airoké veYejnosti.<br/>76. }alobce v ~alob ~ádné ze skutkových zjiatní ~alovaného, uvedené v pYedchozím bod, nesporoval (viz body F.50 a~ F.53 ~aloby), ale popíral, ~e by mohla mít vliv na rozhodnutí. <br/>77. }alovaný se správn zabýval tím, zda a jak se liaí ~alobce od komer ních poskytovatelo internetového pYipojení, proto~e to bylo významné jak pro zjiatní skute né vole ~alobce ve vztahu k právním vztahom se svými leny (osvd ené faktickým mechanismem fungování ~alobce), tak i zjiatní skute né vole leno ~alobce ve vztahu k právním vztahom s ~alobcem (na ní~ mohla mít vliv pYedstava, jakou mohli o ~alobci mít). Závr ~alovaného, ~e ~alobce fungoval fakticky jako komer ní poskytovatel internetového pYipojení a ~e ho takto jeho lenové vnímali (~e je ~alobce konkurentem komer ních poskytovatelo internetového pYipojení), je skute n podporován skutkovými zjiatními ~alovaného, ~e nkteYí svdci stali leny ~alobce z dovodu zmny stávajícího poskytovatele internetu, ~e ve webových vyhledáva ích je ~alobce umístn na mezi lokálními poskytovateli internetu, ~e není zásadního rozdílu mezi slu~bami ~alobce a komer ními poskytovateli internetového pYipojení a ~e weboví recenzenti hodnotí u ~alobce pouze pYipojení k internetu a nikoliv spolkovou innost. }alobci nelze pYisvd it, ~e by mezi popsanými skutkovými zjiatními a popsaným závrem nebyla logická spojitost a ~e jde o irelevantní skute nosti. Není naopak významné, zda a jak mohl ~alobce obsah vyhledava o a recenzí ovlivnit. }alovaný za to ne iní ~alobce odpovdným, pouze konstatuje stav, který vypovídá o tom, jak mohl být ~alobce potenciálními leny vnímán. Samo o sob to samozYejm mnoho neznamená, ale, jak bylo výae zdoraznno, jde o to, ~e ~alovaný zajistil dostate ný souhrn nepYímých dokazo, svd ících o tom, jak se skute ná vole ~alobce a jeho leno se liaila od formáln deklarovaného právního vztahu. Jinými slovy, popsané nepYímé dokazy podporují ostatní indicie o skute né povaze ~alobce  ani~ by pYímo prokazovaly, ~e ~alobce není fakticky spolkem, prokazují, jak vnímali ~alobce potenciální zájemci o slu~bu pYipojení k internetu, co~ u~ souvislost s primární prokazovanou skute ností, reálnou povahou ~alobce, má. Souhrn skutkových zjiatní o tom, jak vnímaly innost ~alobce tYetí osoby, jak vnímali innost ~alobce jeho lenové a jakou faktickou výdle nou a spolkovou innost ~alobce realizoval a jak na ní jeho lenové participovali, mohl odovodnit závr, který byl dovodem napadeného rozhodnutí. <br/>78. Soud s ~alobcem souhlasí v tom, ~e pro rozhodnutí byla bezvýznamná zjiatní ~alovaného o obsahu webu itself s.r.o. a rozsudku ve vci Oslavany.NET, která mla prokázat závr, ~e je otázka slu~eb internetového pYipojení poskytovaných spolky diskutována v airoké veYejnosti. Jednak webové stránky jedné spole nosti a rozsudek st~í mohou st~í odovodnit závr o diskusi airoké veYejnosti. A dále, i kdyby byl tento závr prokázán, nebylo zYejmé, pro  by ml ovlivnit dovod rozhodnutí. A  soud v tomto pYisvd il ~alobci, nemlo to návaznost na závr o nezákonnosti napadeného rozhodnutí, neboe se jednalo zcela zjevn o marginální skutkový dovod rozhodnutí (v bod 67 ~alovaný explicitn uvedl, ~e to uvedl jen pro úplné vykreslení vaech skute ností pYedmtné problematiky). I bez tohoto skutkového zjiatní souhrn výae popsaných ostatních skutkových zjiatní, odovodHujících výrok napadeného rozhodnutí, bezpe n obstál. <br/>79. K dalaí ~alobní námitce (iii) soud stru n uvádí, ~e ~alovaný v napadeném rozhodnutí srozumiteln a logicky vysvtlil, ~e ~alobce nabízel jako hlavní výhodu lenství poskytování internetové pYipojení a osoby zva~ující lenství chtli vtainou dosáhnout poskytnutí internetového pYipojení, a proto se staly leny ~alobce. Je tedy zYejmé, ~e lenové (vtainov) nevstupovali do ~alobce a ~alobce je ani takto nepYijímal, aby se aktivn svou komunitní inností podíleli na provozování komunitní po íta ové sít vybudované ke komunikaci, výzkumu, vzdlávání i zábav a k zajiaeování kulturních, spole enských, osvtových a sportovních potYeb svých leno, jejich rodin a pYátel. Nedoalo ani k tomu, ~e by se zámry leno zmnily po vstupu do ~alobce, tj. ~e by poté za ali aktivn vykonávat spolkovou innost a budovat spole n komunitní po íta ovou síe za popsaným ú elem. Tudí~ je jasné, ~e hlavní motivace leno ke vstupu do ~alobce byla v rozporu s deklarovaným cílem ~alobce a lenové tento deklarovaný ú el ani nenaplHovali svou ú astí v ~alobci poté, co do nj vstoupili. Závr, ~e lenové do ~alobce vstupovali s primárním cílem erpat lenskou výhodu pYipojení k internetu, byl vylou en tím, ~e z jejich výpovdí a jejich následné ú asti v ~alobci nevyplynulo, ~e by internetové pYipojení pova~ovali primárn za lenskou výhodu a ~e by se jakkoli aktivn ú astnili (nevýdle né) spolkové innosti ~alobce (v podrobnostech viz body 64, 65, 68 a 96 napadeného rozhodnutí, bod 57 rozsudku PilsFree, obdobn body 94, 105 a 107 rozsudku hkfree.org). <br/>80. Námitka v bod F.55 ~aloby není logicky odovodnná: Soud neshledává ~ádného rozporu v tom, ~e z výslechu minoritní ásti leno ~alovaný u inil závr o pYevá~né vtain leno (kdy tento závr ~alobce nesporuje) a z nízké ú asti leno ~alobce na lenských schozích a diskusním fóru u inil závr o neú asti vtainy leno na tchto akcích. Závr o nízké ú asti na spolkových akcích byl dán srovnáním po tu vaech leno a ú astnících se leno. Z ni eho nevyplývalo, ~e by nízká ú ast na spolkových akcích byla zposobena objektivními pYeká~kami, které by lenom zabránily v ú asti. Logicky z toho tedy vyplynulo, ~e lenové o ú ast zájem nemají, kdy to bylo podpoYeno výslechy svdko, z nich~ vyplynulo, ~e neú ast je dosledkem nezájmu o spolek. <br/>81. Dalaí ~alobní námitky se týkaly lenského pYíspvku a lenství. }alovaný v napadeném rozhodnutí uvedl, ~e lenský pYíspvek je splatný msí n, co~ spíae svd í pro platbu za opakující se slu~bu a výdle ný charakter ~alobce, neboe msí ní zpracování plateb leno je nákladnjaí ne~ napY. ro ní (bod 73 napadeného rozhodnutí). V bod 66 a 92 ~alovaný doplnil, ~e pouze 1% leno ~alobce pYi bezhotovostní úhrad ~alobci uvedlo dovod platby a jejich drtivá vtaina ji identifikovala jako platbu za internet a ~e v seznamu leno vedeném ~alobcem nejsou lenové konkrétn identifikováni a je uvedena pouze adresa pYipojení leno. V bod 100 ~alovaný uvedl, ~e od roku 2004 nezmnná výai msí ního pYíspvku 300 K  podporuje závr o tom, ~e lenové ~alobce ho mají za b~ný podnikatelský subjekt, u nj~ si zákazník nemo~e stanovovat cenu. Z webu ~alobce a Papíru první pomoci ~alovaný dovodil, ~e lenem spolku se nový zájemce fakticky stává a~ okam~ikem pYipojení k internetu, resp. zaplacením lenského pYíspvku, kdy nezaplacením lenského pYíspvku dojde k pozastavení lenství a ukon ení výhod spojených se lenstvím (body 76 a 78 napadeného rozhodnutí). V bod 100 napadeného rozhodnutí ~alovaný uvedl, ~e nebylo zjiatno, ~e by nkdy doalo k odmítnutí zájemce o lenství, a výhrada tohoto práva ~alobce spíae vyvrací realizaci ú elu ~alobce deklarovaného ve spolkovém rejstYíku a potvrzuje, ~e ~alobce poskytuje podle mapy posobnosti internetové pYipojení v Plzni a okolí, jeliko~ u zájemce o lenství byla vy~adována adresa pYipojení, a nikoli adresa trvalého pobytu. <br/>82. Závry ~alovaného jsou podle soudu logické a v komplexu s ostatními díly Yetzce nepYímých dokazo svd í pro dovod napadeného rozhodnutí, ~e shodnou skute nou volí ~alobce i jeho leno byla úplata slu~by internetového pYipojení, a nikoli úhrada lenského pYíspvku za mo~nost podílet se svou aktivní inností na plnní ú elu ~alobce, deklarovaném ve spolkovém rejstYíku. Ka~dý z jednotlivých závro by sám o sob k naplnní dovodu napadeného rozhodnutí nesta il, ale jejich souhrn ve spojení s ostatními zjiatními (zejména svdecké výpovdi, webová prezentace ~alobce, neú ast leno na plnní spolkových cílo, faktické fungování ~alobce) ano. <br/>83. Soud odkazuje i na bod 84 rozsudku hkfree.org, kde Nejvyaaí správní soud vylo~il, ~e pYímá souvislost mezi pYipojením k internetu a úplatou vyplývá ji~ z toho, ~e pYi nezaplacení msí ního lenského pYíspvku doalo k pozastavení slu~by. I v bod 23 rozsudku cyrilek.net Nejvyaaí správní soud konstatoval, ~e úhrada lenských pYíspvko byla v pYí inné souvislosti s poskytováním internetu, proto~e spolek poskytovanou slu~bu zastavil, nebyl-li pYíspvek uhrazen. <br/>84. K jednotlivým ~alobním námitkám dále uvádí soud následující. <br/>85. Nezmnná výae lenského pYíspvku sama o sob neprokazuje výdle nou innost ~alobce, ale ~alovaný ji v napadeném rozhodnutí logicky vysvtlil tím, ~e lenové si nejsou vdomi mo~nosti zmny pYíspvku zvýait. Tento závr odpovídá výpovdi svdko, kteYí si spolkové právní struktury a s ní spojenými konsekvencemi nebyli vdomi. }alobce to mohl vyvrátit napY. tím, ~e na lenské schozi byla mo~nost zmny lenského pYíspvku leny zva~ována, ale to se nestalo. Zdoraznil-li ~alobce pYi jednání soudu, ~e lenský pYíspvek byl stanoven ji~ pYi zalo~ení ~alobce, posouzení daHových orgáno to nijak nezpochybHovalo. <br/>86. Pokud ~alovaný uvedl, ~e msí ní splatnost lenských pYíspvko spíae svd í pro platbu za opakující se slu~bu a výdle ný charakter ~alobce, neboe msí ní zpracování plateb leno je nákladnjaí ne~ za delaí asový úsek, není v jeho úvaze nic nelogického. Namítal-li ~alobce v bod F.59 ~aloby, ~e tvrzení o úspornjaí evidenci ro ního a nikoli msí ního pYíspvku nebylo ~alovaným prokázáno, uvádí soud, ~e tento závr dokazu nepotYebuje: ím astji se pYíspvek hradí, tím astji je potYeba ho zaevidovat, kdy náklady spojené s evidencí (minimáln asové) jsou pYímo úmrné kvantit evidovaných údajo. Jádrem (nikterak pro vc rozhodujícího) závru ~alovaného bylo logické vysvtlení nastavené splatnosti lenského pYíspvku v kontextu toho, ~e na prodlení s jeho úhradou je vázáno ukon ení internetového pYipojení. Klí ové tedy nebylo to, jaká procentuální ást neziskových organizací má lenské pYíspvky msí ní i ro ní. I kdyby ml ~alobce pravdu v tom, ~e ve spolcích bývá obvykle hrazen lenský pYíspvek msí n, na opodstatnnosti závru ~alovaného by to nic nezmnilo, proto~e pro vc bylo podstatné, jak fakticky fungoval práv ~alobce. Proto soud pro nadbyte nost neprovedl dokaz internetovými stránkami spolko HC Uherské Hradiat, FK Jiskra Velké BYezno a HC Slezan Opava, které mly podle ~alobce (bod F.58 ~aloby) prokázat, ~e existují spolky s msí ními lenskými pYíspvky. <br/>87. Zjiatní ~alovaného, ~e lenem spolku se nový zájemce fakticky stává a~ okam~ikem pYipojení k internetu, resp. zaplacením lenského pYíspvku, kdy nezaplacením lenského pYíspvku dojde k pozastavení lenství a ukon ení výhod spojených se lenstvím v etn internetového pYipojení a k ukon ení lenství dojde po pol roce neplacení lenských pYíspvko (body 76 a 78 napadeného rozhodnutí), není nepYezkoumatelné (srov. bod F.61 ~aloby). }alovaný toti~ uvedl, ~e to zjistil z webu ~alobce a Papíru první pomoci, a popsal obsah tchto podklado rozhodnutí, pYi em~ v bod 92 napadeného rozhodnutí doplnil, ~e údaj o polro ní lhot neplacení pYíspvku vyplývá z Papíru první pomoci. Soud ovYil, ~e podle Papíru první pomoci v asné nezaplacení lenského pYíspvku má za dosledek pozastavení lenství a automatické ukon ení vaech výhod spojených se lenstvím v etn internetového pYipojení, kdy aestimsí ní prodlení vede k automatickému vylou ení ze spolku. Soud souhlasí s ~alovaným, ~e z toho vyplývá pYímá souvislost mezi pYipojením k internetu a lenským pYíspvkem: Není-li v as uhrazen pYíspvek, ukon í se okam~it internetové pYipojení. }alobce nesporoval, ~e na svém webu uvedl ~alovaným citovanou pasá~, v ní~ není rozliaováno mezi zájmem o pYijetí za lena a ~ádostí o pYipojení, stejn jako mezi vznikem lenství a zahájením pYipojování. Soud tedy aprobuje závr ~alovaného, ~e lenství v ~alobci je spojeno s pYipojením k internetu. Argumentoval-li ~alobce v ~alob lánkem 3 bodem 5 stanov, z Papíru první pomoci bylo zYejmé, ~e faktický model jeho fungování byl odlianý  pro pYijetí lena bylo rozhodující internetové pYipojení, co~ podporuje i zposob vedení evidence leno ~alobce s tímto údajem. Závr, ~e motivem zájemco o lenství v ~alobci bylo internetové pYipojení, a nikoli naplHování ú elu spolku, a ~e ~alobce fakticky nerealizoval spolkovou innost, ~alovaný v napadeném rozhodnutí Yádn odovodnil. Soud neshledal ~ádný rozpor (viz bod F.62 ~aloby) ve vyjádYení ~alovaného, ~e lenský pYíspvek je vzta~en k internetovému pYipojení a nikoli ke lenství a ~e lenský pYíspvek není spjat se lenstvím, ale s internetovým pYipojením - to je vyjádYením jednoho a tého~. }alovaný prokázal, ~e zájemci o internetové pYipojení se formáln stali leny ~alobce, aby pYipojení k internetu získali. Úplata za internetové pYipojení tak byla formáln deklarována jako lenský pYíspvek. Jinými slovy, primární vazba byla mezi úplatou a internetovým pYipojením, kdy tento cíl byl formáln právními jednáními leno a ~alobce ukotven jako vztah mezi spolkem a jeho leny, bye ani ~alobci ani jeho lenom o naplHování deklarovaného ú elu ~alobce nealo. Toto mínil ~alovaný svým vyjádYením, ~e lenský pYíspvek nebyl vzta~en ke lenství ve spolku, nýbr~ k internetovému pYipojení, kdy internetové pYipojení bylo hlavní lenskou výhodou (bod F.62 ~aloby). }alobní tvrzení, ~e nezaplacení lenského pYíspvku vede standardn v jakémkoli spolku ke ztrát lenských výhod, nebylo prokázáno, avaak i kdyby tomu tak bylo, vzhledem k jiným, prokázaným a výae uvedeným dovodom rozhodnutí - zejména svdecké výpovdi, webová prezentace ~alobce, neú ast leno na plnní spolkových cílo, faktické fungování ~alobce  by to na zákonnosti napadeného rozhodnutí ni eho nezmnilo (bod F.63 ~aloby). Logickým je i závr ~alovaného v bod 78 napadeného rozhodnutí (~alobce v bod F.64 ~aloby odkazuje na bod 76), ~e zjiatní, ~e lenský pYíspvek je vzta~en k internetovému pYipojení a nikoli ke lenství v ~alobci, podporuje webová prezentace ~alobce, podle ní~ mo~e ka~dý len placení lenského pYíspvku pYeruait v dob delaí nepYítomnosti v míst pYipojení, ím~ se pYeruaí jeho lenství. Soud aprobuje závr ~alovaného, ~e ~alobce tak sám ve své prezentaci spojuje lenství s mo~ností pYipojení k internetu v míst pYipojení. Spolková innost je svou povahou inností soustavnou, kde se jednotlivé lenové spole n podílejí na naplHování spolkového cíle. V rozporu s tím je systém fungování ~alobce, kdy len své lenství pYeruauje podle toho, zda zrovna chce i nechce erpat de facto jedinou slu~bu, o ní~ má zájem a která je motivem jeho lenství. Jde opt o jednu z mnoha indicií, které ve svém souhrnu dostate n odovodHují závr, ~e ~alobce poskytoval svým lenom slu~bu internetového pYipojení za úplatu. Soud pro nadbyte nost neprovedl dokaz listinami na l. 36 a~ 48 soudního spisu (stanovy spolko StYelecký klub Vrbno pod Praddem, Asociace autoakol eské republiky, Rozína dtem a AC Moravská Slavia Brno), které mly podle ~alobce (body F.64.1, F.64.2, F.64.3 a F.64.4 ~aloby) prokázat, ~e existují spolky, které umo~Hují pYeruaení lenství. Jednak pro vc nebylo významné, ~e ~alobce umo~Huje pYeruaení lenství, ale jaký dovod pro pYeruaení lenství pro pYeruaení lenství nabízí. A dále, pYedmtem Yízení nebylo fungování jiných spolko ne~ ~alobce. Jinými slovy, ka~dý pYípad hodnocení skute né povahy innosti spolku je jedine ný a závisí na konkrétních skutkových zjiatních. Navíc ~alobce netvrdí, nato~ aby to prokazoval, ~e daHové orgány k jiným spolkom poskytujícím internetové pYipojení pYistupují odlian.<br/>88. Argumentoval-li ~alobce, ~e ~alovaný neprokázal, ~e ~alobcova innost byla podnikáním, alo o nedovodnou námitku. Pro pYijetí závro u inných ~alovaným toti~ vzhledem k relevantní právní úprav nebylo zapotYebí posuzovat, zda ~alobce podnikal i ne. Soud odkazuje na bod 90 rozsudku hkfree.org, kde Nejvyaaí správní soud uvedl, ~e pro ú ely aplikace § 61 písm. a) zákona o DPH není nutnou podmínkou zabývat se naplnním znako soukromoprávního pojmu podnikání (obdobn bod 59 rozsudku PilsFree). <br/>89. PYi jednání soudu ~alobce s odkazem na první vtu posledního odstavce str. 6 prvoinstan ního rozhodnutí argumentoval tím, ~e závry rozsudku PilsFree nelze na nyní Yeaení pYípad vztahovat, proto~e správce dan na rozdíl od pYedchozí vci v této vci zalo~il své rozhodnutí na tom, ~e prokázal, ~e innost ~alobce je podnikáním, resp. ~e správce dan podnikání neprokázal, proto~e neprokázal, ~e ~alobce vykonával podnikatelskou innost úmysln a dosahoval zisku. Soud ~alobci nepYisvd il, proto~e ~alobce ve své argumentaci pominul, ~e závry správce dan v prvoinstan ním rozhodnutí je nutno vykládat ve spojení s napadeným rozhodnutím, s ním~ tvoYí jeden celek, tak, ~e pro rozhodnutí byl klí ovým závr o výkonu hlavní výdle né ekonomické innosti ~alobce spo ívající v poskytování internetového pYipojení za úplatu, která~to innost svou povahou a ú elem není podporou spole ných zájmo leno spolku (napY. viz body 96 a 97 napadeného rozhodnutí). DaHové orgány nezalo~ily svá rozhodnutí na závru o podnikání ~alobce. Ve svém pYednesu ~alobce dále daHovým orgánom vytkl, ~e se spokojily se závrem o ekonomické innosti ~alobce, ani~ zkoumaly, zda tato ekonomická innost naplHuje podmínky pro osvobození od DPH podle § 61 písm. a) zákona o DPH. Této argumentaci nelze s odkazem na odovodnní napadeného rozhodnutí pYisvd it  soud nyní ji~ jen namátkou odkazuje na body 79 a~ 81 napadeného rozhodnutí, z nich~ jasn vyplývá, ~e ~alovaný neustrnul na zjiatní existence ekonomické innosti ~alobce [která ostatn byla podmínkou aplikace § 61 písm. a) zákona o DPH, jeho~ se ~alobce ve vztahu ke svému daHovému osvobození dovolával], ale zjistil, ~e slu~by poskytované ~alobcem svým lenom v podob internetového pYipojení nejsou protihodnotou lenského pYíspvku spolku, ale protiplnním poskytovaným ~alobcem za úplatu od leno ~alobce, a proto nemohou být osvobozeny od DPH podle § 61 písm. a) zákona o DPH.<br/>90. V bod 103 napadeného rozhodnutí ~alovaný vysvtlil, a soud se s tím ztoto~Huje, ~e ~alobce nebyl neziskovou organizací povahy ur ené v l. 132 odst. 1 písm. l) smrnice o DPH a nelze na nj pou~ít § 61 písm. a) zákona o DPH. }alobce v bod F.75 ~aloby vyvracel argumentaci ~alovaného, ~e o  spolek nejde pYi prodeji potravin v obchod za lenský pYíspvek, odkazem na Spolek ~ivá ob}IVA. Soud pro nadbyte nost neprovedl dokaz internetovými stránkami Spolku ~ivá ob}IVA, které mly podle ~alobce prokázat, ~e existují spolky, které zajiaeují svým lenom pYísun kvalitního jídla za férovou cenu. Pro posouzení vci toti~ nebylo významné, ~e ve spolkovém rejstYíku jsou zapsány spolky, pYíp. jakou innost takové spolky vyvíjejí (i ~alobce je spolkem zapsaným ve spolkovém rejstYíku). Existence takových právních subjekto toti~ nijak nevypovídá o tom, zda a jakou ekonomickou innost podle § 5 zákona o DPH tyto subjekty se spolkovou právní formou (ne)vykonávají. Soud v tomto smru odkazuje na body 39, 60 a 62 rozsudku PilsFree, podle nich~ není pro daHové zvýhodnní rozhodující jen právní forma daHového subjektu, nýbr~ jeho faktická innost a jím dosahované ú ely. Nejvyaaí správní soud to pregnantn vyjádYil v bod 78 rozsudku hkfree.org:  V obecné rovin nelze koncipovat nevýdle nou, spole né zájmy podporující, innost tak, aby podstata této innosti byla tatá~ jako komer ní poskytování ur ité slu~by na tr~ní bázi. V této souvislosti nelze akceptovat argument st~ovatele, ~e samotné poskytování internetu za úplatu pYedstavuje innost podporující dosahování neziskových cílo v podob výzkumu, vývoje a síYení vzdlanosti v oblasti informa ních a komunika ních technologií. Tento argument by vedl k absurdnímu závru, ~e té~ ka~dý komer ní poskytovatel internetu je ve skute nosti neziskovým subjektem. <br/>91. Pokud ~alobce v bod F.76 ~aloby namítal, ~e ~alovaný neprokázal, ~e by innost ~alobce naruaovala hospodáYskou sout~, nealo o dovodnou námitku, proto~e se nejednalo o otázku významnou pro rozhodnutí. První podmínkou aplikace § 61 písm. a) zákona o DPH bylo toti~ zjiatní o nevýdle né povaze hlavní innosti ~alobce, provádné za ú elem podpory spole ných zájmo leno spolku. Jeliko~ ji~ tato první podmínka nebyla naplnna, nemusely se daHové orgány zabývat druhou podmínkou, tj. otázkou naruaování hospodáYské sout~e. DaHové osvobození podle § 61 písm. a) zákona o DPH je v prvé Yad závislé na tom, zda plnní poskytla nezisková organizace uvedená v tomto ustanovení za ú elem dosa~ení jejího hlavního cíle, který musí být nevýdle ný. Dissimulovaná innost ~alobce (jeho hlavní innost spo ívala v poskytování slu~eb internetového pYipojení za úplatu), bez ohledu na jeho právní formu, ji~ sama o sob vylu uje uplatnní § 61 písm. a) zákona o DPH (obdobn body 105 a~ 107 rozsudku hkfree.org). Neche je toto posouzení i odpovdí na námitku v bod G.81 ~aloby, ~e rozhodující je nikoli faktická innost ~alobce, nýbr~ ú el jeho zalo~ení. K argumentaci ~alobce pYi jednání soud dodává, ~e z toho, ~e daHové orgány zjiaeovaly velikost ~alobce ( lenskou základnu) a zposob stanovení lenského pYíspvku, nelze dovozovat, ~e doaly k závru, ~e ~alobce naruaoval hospodáYskou sout~.<br/>92. }alobní námitka naruaení principu právní jistoty a legitimního o ekávání té~ nebyla dovodná. }alobce tvrdil, ~e u nj v roce 2012 probhla daHová kontrola na dani z pYíjmo právnických osob za zdaHovací období roku 2008, ani~ by byly zjiatny jakékoli nedostatky, pYi em~ ~alobce ml tehdy pYes 8 700 leno a fakticky uskute Huje stále stejnou innost. }alobce ~alovanému vytkl, ~e netvrdil, ~e by ke zmn jeho innosti doalo, ani odliané závry Yádn neodovodnil.<br/>93. }alovaný v bod 108 napadeném rozhodnutí uvedl, ~e ka~dé daHové Yízení je charakteristické tím, ~e je jedine né a samostatné a ~e specifi nost daHových Yízení spo ívá v tom, ~e daHový subjekt musí nejdYíve sám daH pYiznat (bYemeno tvrzení) a pozdji také své tvrzení dolo~it (bYemeno dokazní). Teprve pYi daHové kontrole dan z pYíjmo právnických osob za roky 2014 a 2015 ji~ správce dan nabyl pochybnosti o tvrzení ~alobce. <br/>94. S právn i skutkov toto~nou kasa ní námitkou ~alobce se zabýval Nejvyaaí správní soud v rozsudku PilsFree (viz body 22, 63 a 64). Zde kasa ní soud vylo~il, ~e zásada legitimního o ekávání a právní jistoty se v nkterých pYípadech stYetává se zásadou legality, jí~ mo~e ustoupit pouze v kvalifikovaných pYípadech. Otázkou správní praxe zakládající legitimní o ekávání se zabýval rozaíYený senát v usnesení ze dne 21. 7. 2009, . j. 6 Ads 88/2006 132, . 1915/2009 Sb. NSS, kdy uzavYel, ~e  správní praxe zakládající legitimní o ekávání je ustálená, jednotná a dlouhodobá innost (pYíp. i ne innost) orgáno veYejné správy, která opakovan potvrzuje ur itý výklad a pou~ití právních pYedpiso. Takovou praxí je správní orgán vázán. Jen taková správní praxe je doplnním psaného práva a je zposobilá modifikovat pravidla obsa~ená v právní norm. }alobce vaak dovozoval své legitimní o ekávání vzhledem k výsledku daHové kontroly za zdaHovací období let 2014 a 2015 pouze ze skute nosti, ~e správce dan ve zpráv o daHové kontrole provedené na dani z pYíjmo za rok 2008 neshledal  skute nosti, které by mly vliv na vykázaný základ dan z pYíjmo .  }alovaný ve svém rozhodnutí konkrétn zdovodnil odlianosti skutkového stavu existujícího v letech 2008 a 2014, resp. 2015. Popsal také relevantní odlianosti rozsahu a zposobu provedení daHové kontroly v obou pYípadech. Za této situace se NSS ztoto~Huje s názorem krajského soudu, ~e bylo na st~ovateli, aby v ~alob tvrdil a dolo~il existenci pYedchozích konkrétních závro správce dan, z nich~ by vyplývalo, ~e na základ tých~ skutkových okolností dospl v minulosti k rozdílným právním závrom stran st~ovatelovy daHové povinnosti. St~ovatel se vaak v tomto ohledu omezil pouze na výae uvedenou citaci z kontrolního zjiatní správce dan. <br/>95. V posuzované vci se ~alobce dovolával toho, ~e nemohl legitimn o ekávat, ~e jeho innost bude v daHovém Yízení posouzena jako výdle ná, jeliko~ daHová kontrola v roce 2012 na daH z pYíjmo právnických osob za zdaHovací období roku 2008 takové pochybení nezjistila, a  se podstata innosti ~alobce od roku 2008 nezmnila. }alobce tedy v ~alob netvrdil, ~e by daHové orgány v njakém jiném Yízení posuzovaly otázku výdle ného, resp. neziskového charakteru innosti ~alobce, pYíp. pYedstíranou spolkovou formou ~alobce. }alobce v ~alob neidentifikoval ~ádné konkrétní rozhodnutí daHového orgánu, v nm~ by hodnotil povahu innosti ~alobce ve vztahu k jím deklarované form. }alobce v ~alob ani neidentifikoval ~ádné konkrétní rozhodnutí daHového orgánu, v nm~ by byl potvrzován výklad vedoucí k závru, ~e hlavní innost ~alobce je nutno pova~ovat za spolkov souladnou. Nebylo na soudu, aby taková rozhodnutí vyhledával, kdy~ se jich ~alobce nedovolával. Pokud jde o konstatování správce dan ve zpráv o daHové kontrole provedené na dani z pYíjmo za rok 2008, ~e neshledal skute nosti, které by mly vliv na vykázaný základ dan z pYíjmo, nemohlo to v ~alobci zalo~it ~ádné legitimní o ekávání ve vztahu k budoucím (jiným) daním a zdaHovacím obdobím. Z tohoto tvrzení správce dan nelze dovodit, ~e se povahou innosti ~alobce vobec zabýval, nato~ ~e by ji hodnotil. Argumentoval-li ~alobce pYi jednání soudu, ~e daHové orgány pYi kontrole na daH z pYíjmo právnických osob za zdaHovací období roku 2008 nemohly pYehlédnout základní okolnosti innosti ji~ tehdy tisíci lenného ~alobce, netvrdil ani nedolo~il, ~e by se právním posouzením faktické innosti ~alobce daHové orgány tehdy zabývaly. PYípadné opomenutí daHových orgáno tak nemohlo zalo~it legitimní o ekávání ~alobce. I kdyby se tedy innost ~alobce od roku 2008 nezmnila, ve vztahu k jejímu hodnocení správce dan v roce 2012 nevyslovil ~ádný závr, z nho~ by ~alobci mohlo plynout legitimní o ekávání. Jednoduae proto, ~e nemohl pYedpokládat, ~e se hodnocení i výklad ur ité skute nosti nezmní, proto~e ~ádné hodnocení ani výklad správn dan neu inil (nebo ho alespoH ~alobce netvrdil). Soud shrnuje, ~e ~alobce netvrdil ~ádné konkrétní závry správce dan v minulosti, které by byly posouzením povahy innosti ~alobce, a proto tyto závry nemohly být porovnány s aktuálními závry daHových orgáno, aby mohlo být vyhodnoceno, zda se tato posouzení liaí, s tím dosledkem, ~e by ~alobce z chronologicky prvního posouzení mohl nabýt o ekávání, ~e nezmní-li se skutkový stav, bude takto nahlí~ena posuzovaná otázka stejn i v budoucnu. Z tvrzení ~alobce nevyplynulo, ~e by byl ~alobce ze strany správce dan explicitn utvrzován v tom, ~e by poskytování internetového pYipojení jeho lenom mlo být osvobozeno od DPH. Soud té~ aprobuje posouzení ~alovaného, ~e ka~dá daHová kontrola je samostatným daHovým Yízením a ~e závry správce dan v ka~dé z nich se odvíjejí od tvrzení a dokazo tam opatYených. Vzhledem k tomu, ~e z tvrzení ~alobce nevyplynulo, ~e by mu mohlo svd it legitimní o ekávání jakéhokoli hodnocení povahy jeho innosti, nemohl ~alovaný v napadeném rozhodnutí odovodHovat, pro  se odchýlil od (nezjiatného) jiného posouzení a nemusel se ani vnovat skutkovým odlianostem v innosti ~alobce mezi lety 2008 a 2017. <br/>96. Dovody napadeného rozhodnutí nemohla zpochybnit ~alobní námitka, ~e ~alovaný uznal v napadeném rozhodnutí, ~e skute n realizovaným hlavním cílem ~alobce pYi zalo~ení bylo v roce 2003 umo~nní komunikace a hraní online her. Je pravdou, ~e v bod 128 napadeného rozhodnutí ~alovaný uvedl, ~e pohnutky a motivy zakladatelo ~alobce v roce 2003 nezpochybHoval. Toto zjiatní vaak nemá vliv na posouzení rozhodné otázky, na ní~ stálo napadené rozhodnutí. Soud souhlasí s ~alovaným (viz bod 128 napadeného rozhodnutí), ~e jádrem sporu v daném pYípad nejsou právní otázky týkající se vzniku ~alobce, i skute né pohnutky a motivy zakladatelo v po áte ním období jeho existence s odkazem zejména na technickou situaci v dob vzniku ~alobce, nýbr~ skute ný charakter innosti odvolatele za pYedmtné období vykazující znaky toho, ~e není nekomer ní, neziskové a nepolitické spole enství osob, je~ se sdru~uje za ú elem provozování komunitní po íta ové sít vybudované ke komunikaci, výzkumu, vzdlávání i zábav a k zajiaeování kulturních, spole enských osvtových a sportovních potYeb svých leno, jejich rodin a pYátel. Odkázat lze i body 27 a 28 rozsudku cyrilek.net, kde Nejvyaaí správní soud vysvtlil, ~e i kdyby spolek po svém zalo~ení na po átku svého fungování vykonával pYevá~n spolkovou innost, tato skute nost není rozhodující, neboe v posuzované vci se neYeaila jeho historie i okolnosti vzniku. Podstatná nebyla historická innost spolku, nýbr~ jeho faktické fungování v provYovaných zdaHovacích obdobích.  Finan ní orgány zkoumaly výhradn provYovaná zdaHovací období a asový úsek pro ú ely registrace k DPH, a to na podklad provedených dokazo, ze kterých výkon spolkové innosti neplynul, naopak bylo zjiatno pouze poskytování slu~eb internetového pYipojení za úplatu. Lze jist vést i úvahy o zmn charakteru a rozsahu poskytování internetu (který je nyní ji~ brán jako standard) i o mo~né promn innosti st~ovatele (významné rozaíYení po tu leno a st~ovatelem odkazovaná komercionalizace fungování), avaak takovéto úvahy jsou do zna né míry nadbyte né, neboe rozhodující je materiální posouzení innosti st~ovatele ve zkoumaných zdaHovacích obdobích na podklad provedeného dokazování. <br/>97. }alobní námitka, ~e ~alovaný ~alobci vytkl spoléhání se na doslovné znní zákona, je pYíkladem vytr~ení vty napadeného rozhodnutí z jejího kontextu. V bod 81 a 132 napadeného rozhodnutí toti~ ~alovaný s odkazem na rozsudky Soudního dvora Evropské unie a konkrétní ustanovení smrnice o DPH vysvtlil, ~e § 61 písm. a) zákona o DPH zakládá osvobození od DPH bez nároku na odpo et dan a jako takové je nutné jej pova~ovat za odchylku od b~ného re~imu, ve kterém je uplatHována DPH, tudí~ dbát na pYesný a úzký výklad. Rozsah osvobození nelze rozaiYovat nad rámec zámru komunitárního zákonodárce vztahujícímu se k ur itým innostem realizovaným ve veYejném zájmu. Smysl § 61 písm. a) zákona o DPH je nutné vnímat ve svtle l. 132 Smrnice, kdy osvobozeny mohou být pouze ty innosti, které realizují neziskové organizace ob anské povahy, je~ s tímto statusem vznikly a dále ho naplHují. Toto posouzení soud aprobuje. <br/>98. }alobce v ~alob namítal, ~e na jeho pYípad není aplikovatelná smrnice o DPH. Námitka je nedovodná, neboe pYedmtné ustanovení zákona o DPH je nutno vykládat eurokonformn. Soud odkazuje na jasný závr obsa~ený v bodech 99 a~ 104 rozsudku hkfree.org, z nho~ vyplývá, ~e pYi výkladu § 61 písm. a) zákona o DPH je tYeba pYihlí~et nejen k ú elu pYedmtné úpravy, ale i ke skute nosti, ~e tato úprava provádí smrnici o DPH. Nejvyaaí správní soud zde relevantní ustanovení smrnice o DPH uvedl a odkázal i na pYiléhavou judikaturu Soudního dvora Evropské unie, z nich~ vyplývá, ~e pYísluané osvobození od DPH je nutno vykládat restriktivn, neboe se jedná o výjimky z obecné zásady, podle které se daH z obratu vybírá ze vaech slu~eb poskytnutých osobou povinnou k dani za úplatu a výklad musí být v souladu s cíli sledovanými osvobozeními od dan dle smrnice a musí splHovat po~adavky zásady daHové neutrality. Osvobození plnní od DPH je nutno posuzovat s ohledem na charakter innosti, kterou nezisková právnická osoba vykonává, konkrétn na ú el (cíl), kterého má daná organizace ve smyslu uvedeného ustanovení dosahovat. Nejvyaaí správní soud shrnul, ~e ustanovení § 61 písm. a) zákona o DPH netransponuje smrnici o DPH doslovn, avaak úmyslem eského zákonodárce bylo osvobodit pYedmtné slu~by ve stejném rozsahu, v jakém je osvobozuje unijní právo. <br/>99. PYi jednání soudu ~alobce uvedl, ~e rozaíYený senát Nejvyaaího správního soudu v rozsudku rozaíYeného senátu Nejvyaaího správního soudu ze dne 16. 10. 2008, . j. 7 Afs 54/2006-155,  výslovn Yíká, ~e eurokonformní výklad mo~e posunout význam eského zákona pouze v~dy ve prospch daHového subjektu a nikdy ne naopak. Podle soudu nic takového v uvedeném rozsudku kasa ního soudu explicitn Ye eno není. V tomto rozsudku Nejvyaaí správní soud konstatoval, ~e v pYípad, ~e daHový zákon umo~Huje dva mo~né výklady, z ur itých úhlo pohledu rozumné a nikoli nepYesvd ivé, je nutno dát pYednost tomu z nich, který je ve prospch soukromé osoby. Interpreta ní nejasnost vaak vede v daHovém právu k výkladu výhodnému pro soukromou osobu pouze tehdy, stojí-li proti sob srovnateln pYesvd ivé výkladové alternativy, z nich~ ~ádná není zjevn a jednozna n pYesvd ivjaí ne~ alternativy ostatní (body 52, 56 a 64 uvedeného rozsudku). Nejvyaaí správní soud, a  zde Yeail vc skutkov spadající do doby pYed vstupem eské republiky do Evropské unie, výslovn uvedl, ~e je nutno ustanovení eského právního pYedpisu, pYijatého nepochybn za ú elem sbli~ování eského práva s právem Evropských spole enství a majícího svoj pYedobraz v právní norm obsa~ené v právu Evropských spole enství, vykládat konformn s touto normou (viz bod 69 rozsudku). Jinými slovy, z ~alobcem citovaného rozsudku nevyplývají (nato~ výslovn) ~ádné závry kasa ního soudu o vztahu pYedpiso EU a výkladu daHových pYedpiso. Soud uzavírá tím, ~e pYi výkladu vnitrostátního práva, pYijatého za ú elem provádní smrnice je soud povinen vykládat a uplatHovat vnitrostátní právo podle smyslu a ú elu smrnice, aby bylo dosa~eno výsledku uvedeného ve smrnici, za pYedpokladu, ~e takový výklad vnitrostátní pYedpis umo~Huje (srov. rozsudky Nejvyaaího správního soudu ze dne 17. 6. 2015, . j. 1 As 210/2014-39, publ. pod . 3329/2016 Sb. NSS, bod 17, nebo ze dne 22. 4. 2021, . j. 2 As 72/2020-46, publ. pod . 4197/2021 Sb. NSS, bod 15).<br/>100. Dalaí ~alobní argumentace ve vztahu k l. 132 odst. 1 písm. l) a 133 písm. a) smrnice o DPH nebyla dovodná. }alovaný v bodech 96 a 103 napadeného rozhodnutí uvedl a odovodnil závr, ~e ~alobce není neziskovou organizací ob anské povahy, kdy zamYení ~alobce na spole ný politický, odborový, nábo~enský, vlastenecký, filozofický nebo filantropický zájem z Yízení nevyplynulo. Namítl-li tedy ~alobce v bod D.30 ~aloby, ~e v napadeném rozhodnutí absentuje tvrzení, ~e ~alobce nebyl ob anské, politické, odborové, nábo~enské, vlastenecké, filozofické nebo filantropické povahy, není to pravda. Soud poukazuje na ~alovaným mnohokrát v napadeném rozhodnutí zdoraznný ú el ~alobce, vyplývající ze spolkového rejstYíku a vylu ující následn uvedený spole ný spolkový zájem, kdy ~alobce v daHovém Yízení ani v ~alob netvrdil, ~e jeho leny fakticky (na rozdíl od deklarovaného ú elu) spojuje zájem o politiku, odbory, nábo~enství, vlast, filozofii nebo filantropii. <br/>101. Námitka v bodech D.31 a D.32 ~aloby nebyla dovodná, neboe ~alovaný opYel napadené rozhodnutí o to, ~e ~alobce soustavn poskytoval svým lenom slu~bu internetového pYipojení za úplatu v podob lenského pYíspvku. Hlavním ú elem samotné existence ~alobce byl výkon výdle né innosti jako innosti hlavní, která nijak podporovala neziskový spolkový ú el deklarovaný ve spolkovém rejstYíku. Faktická podstata innosti ~alobce vylu ovala posouzení ~alobce jako neziskové organizace ob anské povahy. }alobci nelze pYisvd it, ~e l. 133 písm. a) smrnice o DPH obsahuje legální definici neziskové organizace ve smyslu l. 132 odst. 1 písm. l) té~e smrnice, neboe je zde stanoveno, ~e lenský stát mo~e vázat osvobození od DPH podle l. 132 odst. 1 písm. l) na podmínku, ~e daHový subjekt nesmí systematicky sledovat zisk jako svoj cíl a jakýkoliv pYípadný zisk nesmí být rozdlen, nýbr~ ur en k pokra ování nebo zlepaení poskytovaných slu~eb. Není tedy pYiléhavým vyústní této linky ~alobní argumentace, ~e ~alovaný pochybil, kdy~ neprokázal, ~e ~alobce systematicky sledoval zisk jako svoj cíl a dosa~ený zisk nerozdloval, ale ur il ho k pokra ování nebo zlepaení poskytovaných slu~eb.<br/>102. V bod D.33 ~aloby ~alobce namítl, ~e to, ~e dosahuje zisku, nevylu uje osvobození od DPH. Z napadeného rozhodnutí vaak nikterak nevyplývá, ~e by z toho, ~e ~alobce dosahuje zisku, ~alovaný dovodil, ~e je osvobození od DPH podle § 61 písm. a) zákona o DPH vylou eno. }alovaný dovodem rozhodnutí u inil závr, ~e ~alobce poskytováním internetového pYipojení za úplatu nerealizuje formáln deklarovaný ú el neziskové organizace ob anské povahy. Argumentoval-li ~alobce tím, ~e nerozdluje zisk (bod F.69 ~aloby), nemohlo to mít vliv na posouzení rozhodné otázky osvobození od DPH: v bod 92 rozsudku hkfree.org kasa ní soud uvedl, ~e není podstatné, ~e zisk nebyl rozdlován kone ným beneficientom. <br/>103. Nesrozumitelnou byla pro soud námitka v bod F.69 ~aloby, ~e lenové vedení ~alobce se v probhu asu mní. To nijak nezpochybHuje podstatu závro ~alovaného, ani to nijak neodliauje ~alobce od obchodních korporací poskytujících internetové pYipojení. Stejn soud nahlí~í námitky v bodech B.11 a B.12 ~aloby, ~e lenský pYíspvek 300 K  nebyl dodnes zmnn a ~e innost ~alobce podpoYil stát dotacemi.<br/>104. PYi jednání soudu ~alobce vznesl ~alobní námitku opírající se o novelu § 61 písm. a) zákona o DPH ú innou od 1. 4. 2019. }alobce z tohoto novelizovaného ustanovení dovozoval, ~e pYed 1. 4. 2019 nebyla pro osvobození od DPH relevantní nezisková a dobro inná povaha innosti daHového subjektu, jinak by neml zákonodárce dovod tuto podmínku daHového osvobození do zákona novelou pYidávat. Podle ~alobce ml zákonodárce pYed 1. 4. 2019 za to, ~e pro implementaci smrnice o DPH posta í, kdy~ osvobození vztáhne na spolek, jeho~ povahu vymezil v civilnprávních pYedpisech. <br/>105. }alobce v ~alob argumentoval jen jediným asovým znním § 61 písm. a) zákona o DPH, a to znním do 31. 3. 2019 - v bod B.3.2 ~aloby, v bod D.18 ~aloby a v bod F.36.3 ~aloby. }alobce se v ~alob (ve lhot pro podání ~aloby) nedovolával toho, ~e daHové orgány mly § 61 písm. a) zákona o DPH ve znní do 31. 3. 2019 vykládat se zohlednním jeho novelizovaného znní od 1. 4. 2019. V ~alob ~alobce vobec novelizované znní § 61 písm. a) zákona o DPH od 1. 4. 2019 nezmínil. Ve lhot pro podání ~aloby tedy ~alobce ~alobním bodem nesprávné právní posouzení daHových orgáno, spo ívající v pominutí obsahu novely, neu inil. <br/>106. Soud konstatuje, ~e ~alobce tuto námitku, ani okrajem ani jádrem, neuplatnil ve lhot pro podání ~aloby. Vzhledem k § 71 odst. 2 in fine ve spojení s § 75 odst. 2 vta první s. Y. s. soud nemusel k této ~alobní námitce pYihlí~et a nemohla pYedstavovat dovod pro zruaení napadeného rozhodnutí. }alovaný pYitom novelizovaným znním § 61 písm. a) zákona o DPH v napadeném rozhodnutí argumentoval (viz body 20 a 22) a jeho srovnáním s povodním znním ú inným do 31. 3. 2019 se zabýval v bod 34 napadeného rozhodnutí, kdy toto srovnání ~alobce v ~alob nesporoval. <br/>107. Soud dodává obiter dictum, ~e výklad § 61 písm. a) zákona o DPH podaný v rozsudku cyrilek a hkfree.org Nejvyaaí správní soud vztahoval ke znní zákona o DPH, které se od znní do 31. 3. 2019 liailo jen terminologicky v ozna ení ob anská sdru~ení - spolky (viz bod 2 rozsudku cyrilek a bod 2 rozsudku hkfree.org). Jeliko~ byl výklad daHových orgáno stran daHového osvobození podle tohoto zákonného ustanovení v nyní posuzované vci zohledHující faktickou povahu innosti daHového subjektu v souladu s výkladem Nejvyaaího správního soudu (srov. napY. body 25 a 26 rozsudku cyrilek a body 104 a 107 rozsudku hkfree.org), nemo~e být ~alobní námitka ji~ z tohoto dovodu opodstatnná. Nejvyaaí správní soudu v bod 104 rozsudku hkfree.org vylo~il, ~e a  § 61 písm. a) zákona o DPH v rozhodném znní netransponuje smrnici o DPH doslovn, obsahuje pojem ob anská sdru~ení (pozn. zdejaího soudu: od 1. 1. 2014 spolky), který rámcov reflektuje pojem organizace ob anské povahy pou~itému ve smrnici o DPH.  ZároveH l. 132 odst. 1 písm. l) vá~e osvobození od dan na podmínku, ~e dot ená organizace je neziskové povahy. To koresponduje výae uvedené tuzemské právní úprav ob anských sdru~ení (spolko) podle zákona o sdru~ování ob ano (i sou asné úprav spolko podle ob anského zákoníku). V souladu s uvedeným je ú elem § 61 písm. a) zákona o DPH osvobodit innosti ve veYejném zájmu, které mají být dle smrnice o DPH osvobozené od dan a které nelze zahrnout pod nkteré z jiných ustanovení upravujících osvobození od dan. PYes zmiHované odchylky od doslovného znní smrnice o DPH poté úmyslem eského zákonodárce bylo osvobodit pYedmtné slu~by ve stejném rozsahu, v jakém je osvobozuje unijní právo (srov. Drábová, M. a kol. Zákon o dani z pYidané hodnoty: komentáY. Praha: Wolters Kluwer eská republika, 2011, s. 399). <br/>108. V odpoledních hodinách dne pYedcházejícího jednání soudu ~alobce doru il soudu k dokazu 449 stran listin. Na jednání soudu pak ~alobce soudu uvedl, ~e jde jednak o protokoly o výpovdích svdko pYed správcem dan z listopadu a prosince 2022 ve vci dan z pYíjmo právnických osob za roky 2016, 2017 a 2018 a jednak o analýzu tchto svdeckých výpovdí. }alobce k dotazu soudu uvedl, ~e tyto dokazní prostYedky mají prokázat daHovými orgány nedostate n zjiatný skutkový stav, konkrétn to, ~e kdyby daHové orgány vyslechly v posuzované vci více svdko, tak by doaly k jinému skutkovému zjiatní, ne~ k nmu~ doaly. Soud uvedené, ~alobcem navr~ené, dokazy pro nadbyte nost neprovedl. Pokud jde o protokoly o svdeckých výpovdích z jiného daHového Yízení z doby po vydání napadeného rozhodnutí, tyto nemohly mít podle § 75 odst. 1 s. Y. s. vliv na posouzení správnosti závro ~alovaného v napadeném rozhodnutí. Zda, v jakém rozsahu a s jakým výsledkem daHové orgány provádly svdecké výpovdi v jiných Yízeních, nemo~e ovlivnit závr o tom, zda obstojí skutkové závry daHových orgáno v posuzované vci, proto~e ty jsou odvislé od konkrétních podklado (dokazo) obsa~ených v daHovém spisu. Pokud pak jde o analýzu uvedených svdeckých výpovdí z jiného Yízení, ítající pYes 100 stran, nemo~e jít o dokazní prostYedek ve smyslu § 125 o. s. Y. ve spojení s § 64 s. Y. s., proto~e z analýzy nelze zjistit stav vci. Soud dodává, ~e ~alobce ml v rámci daHového Yízení dostatek prostoru prokazovat svá tvrzení, zpochybHovat zjiatní daHových orgáno nebo je vyvracet. Pokud daHové orgány zalo~ily svá rozhodnutí na tom, ~e unesly dokazní bYemeno o dissimulované innosti ~alobce, nebyl ~alobce v soudním Yízení správním oprávnn zpochybHovat zákonnost jejich rozhodnutí pYedkládáním nových dokazo, které mohl uplatnit ji~ v daHovém Yízení (~alobce netvrdil, ~e by nemohl navrhovat výslech svdko v daHovém Yízení). <br/>109. Soud vzhledem ke vaemu výae uvedenému ~alobu neshledal dovodnou, a proto ji podle § 78 odst. 7 s. Y. s. zamítl.<br/>VI.<br/>Náklady Yízení<br/>110. O nákladech Yízení rozhodl soud výrokem II tohoto rozsudku tak, ~e ~ádný z ú astníko Yízení nemá právo na náhradu náklado Yízení, neboe ~alobce ve vci neml úspch (srov. § 60 odst. 1 s. Y. s. a contrario) a ~alovaný se práva na náhradu náklado Yízení vzdal pYi jednání soudu, ani mu ~ádné náklady nad rámec b~né úYední innosti nevznikly.<br/>Pou ení:<br/>Proti tomuto rozsudku lze podat kasa ní stí~nost. Kasa ní stí~nost musí být podána do dvou týdno po doru ení rozsudku. Kasa ní stí~nost se podává u Nejvyaaího správního soudu; lhota je zachována, byla-li kasa ní stí~nost podána u Krajského soudu v Plzni.<br/>PlzeH 29. srpna 2023 <br/>Mgr. Lukáa Piavejc v.r.<br/>pYedseda senátu<br/><br/><br/>Shodu s prvopisem potvrzuje H. K.<br/><br/></body> </html>