<!DOCTYPE html> <html lang="cs"> <head> <title> 3 Afs 295/2020- 30 - text</title> </head> <body> ÿþ 3 Afs 295/2020 - 32<br/>pokra ování<br/> <br/><br/><br/><br/><br/>[OBRÁZEK]<br/><br/> ESKÁ REPUBLIKA<br/><br/>ROZSUDEK <br/>JMÉNEM REPUBLIKY<br/><br/><br/>Nejvyaaí správní soud rozhodl v senát slo~eném z pYedsedy senátu JUDr. Jaroslava Vlaaína a soudco Mgr. Radovana Havelce a JUDr. Tomáae Rychlého v právní vci ~alobkyn: ZETES KT, spol. s r. o., se sídlem K letiati 532/II., Klatovy, zastoupená advokátkou JUDr. Lenkou Morejon Michálkovou, se sídlem `tefánikova 17/27, Praha 5, proti ~alovanému: Odvolací finan ní Yeditelství, se sídlem Masarykova 427/31, Brno, o pYezkoumání rozhodnutí ~alovaného ze dne 15. 6. 2018, . j. 24385/18/530021444700333, o kasa ní stí~nosti ~alobkyn proti rozsudku Krajského soudu v Plzni ze dne 24. 7. 2020, . j. 30 Af 40/2018  38, <br/><br/><br/>takto:<br/><br/>I. Kasa ní stí~nost se zamítá.<br/><br/>II. }ádnému z ú astníko se nepYiznává náhrada náklado Yízení o kasa ní stí~nosti.<br/><br/><br/>Odovodnní:<br/><br/>I. Vymezení vci<br/><br/>[1] }alobkyn zhotovila pro odbratele dílo spo ívající v modernizaci Minimlékárny KváaHovice (dále jen  mlékárna ) za celkovou cenu 4 403 000 K  bez DPH. Sou ástí tohoto díla bylo rovn~ zajiatní dodání movitých vcí, které funk n s modernizací mlékárny souvisely. Tmito movitými vcmi byly: automobil Citroën ve verzi chladírenského vozidla, digitální váha s tiskem etiket, vakuová bali ka, nerezové regály, prosklené lednice, ru ní vysokozdvi~ný vozík, chladni ka Gorenje, mrazni ka PHILCO, formy na sýr, pojízdné pracovní stoly a pojízdný nerezový regál. <br/><br/>[2] Finan ní úYad pro PlzeHský kraj (dále jen  správce dan ) zahájil u ~alobkyn dne 22. 7. 2015 daHovou kontrolu za zdaHovací období erven 2014, prosinec 2014 a leden 2015. Po jejím provedení dospl k závru, ~e ~alobkyn Yádn neodvedla daH z pYidané hodnoty na výstupu za dodání výae uvedených movitých vcí, neboe je neoprávnn pYiznala v rámci re~imu pYenesení daHové povinnosti podle § 92e zákona . 235/2004 Sb., o dani z pYidané hodnoty (dále jen  ZDPH ). Správce dan proto ~alobkyni domYil daH z pYidané hodnoty za zdaHovací období erven 2014, prosinec 2014 a leden 2015 a sou asn ji ulo~il povinnost uhradit z této dan penále. Odvolání, které proti jeho rozhodnutí ~alobkyn podala, ~alovaný zamítl v záhlaví uvedeným rozhodnutím. Stejn postupoval i krajský soud, který napadeným rozsudkem zamítl ~alobu podanou proti rozhodnutí ~alovaného.<br/><br/>[3] Krajský soud se v odovodnní napadeného rozsudku zabýval výkladem § 92e odst. 1 a 2 ZDPH, ve znní ú inném do 31. 12. 2017. Uvedl, ~e z prvého odstavce tohoto ustanovení je zYejmé, ~e vyu~ití re~imu pYenesení daHové povinnosti pYiznat a zaplatit daH na pYíjemce tuzemského zdanitelného plnní je mo~né u stavebních a montá~ních prací, které podle sdlení eského statistického úYadu o zavedení Klasifikace produkce uveYejnného ve Sbírce zákono odpovídají kódom CZCPA . 41 Budovy a jejich výstavba, . 42 In~enýrské stavby a jejich výstavba a . 43 Specializované stavební práce. <br/><br/>[4] Druhý odstavec tohoto ustanovení obsahuje podle krajského soudu právní fikci umo~Hující uplatnit re~im pYenesení daHové povinnosti i na ta zdanitelná plnní, která jsou uskute nná v souvislosti s poskytnutím stavebních nebo montá~ních prací podle prvního odstavce § 92e ZDPH. Výklad ~alobkyn, ~e jej lze uplatnit i na ta plnní, která souvisí s tím, k emu bude stavba (mlékárny) pou~ívána, ozna il za nedovodn airoký, neboe v takovém pYípad by plnním (souvisejícím s poskytnutím stavebních nebo montá~ních prací podle § 92e odst. 1 ZDPH) mohla být i dodávka reklamních tiskovin na produkty mlékárny, nebo dodávka mléka jako~to suroviny nezbytné pro její provoz. Takový výklad je podle krajského soudu za hranicí toho, co lze pova~ovat za plnní, které bylo uskute nno v souvislosti s poskytnutím stavebních nebo montá~ních prací a které s tmito pracemi souvisí. Z § 92e odst. 2 ZDPH je toti~ podle nj zYejmé, ~e plnní má mít souvislost se stavebními nebo montá~ními pracemi a nikoli souvislost s tím, jak má být stavba vyu~ívána.<br/><br/>[5] Krajský soud dále poukázal na komentáY k § 92e odst. 2 ZDPH dostupný v systému ASPI, který za plnní související se stavebními i montá~ními pracemi pova~uje napY. dodání veakerých zaYízení v etn jejich montá~e, která budou prostYednictvím této montá~e pevn pYipojena (zabudována) k budov, i kdy~ dané zaYízení nepodmiHuje funk nost budovy a jeho instalace je uvedena napY. v kódu 33 CZCPA. Krajský soud tento kód pou~il jako výkladovou pomocku a uvedl, ~e jde o opravy, údr~by a instalace strojo a zaYízení (napY. pro zemdlské ú ely, metalurgii, t~bu, výrobu potravin, zpracování tabáku). Dovodil z toho, ~e spojení pYedmtného zaYízení (souvisejícího plnní) se stavbou je významným kritériem, které nemusí být sice nezbytnou podmínkou, avaak zásadn napovídá, jakým smrem tenduje výklad ohledn strojo a zaYízení, je~ mohou jako plnní související se stavebními nebo montá~ními pracemi podléhat re~imu pYenesení daHové povinnosti. V pYípad mlékárny to pak podle krajského soudu mohou být napYíklad promyslové stroje na filtraci, odstYední, pasteraci, odvtrávání i homogenizaci mléka. Naopak automobil, vysokozdvi~ný vozík, váhy s tiskem etiket, chladni ka, mrazni ka i forma na sýry jako~to mobiliáY mlékárny za takové promyslové stroje a zaYízení pova~ovat nelze. Krajský soud proto uzavYel, ~e ~alovaný ani správce dan nejednali v rozporu s ú elem a smyslem principu pYenesení daHové povinnosti a ~e dospli ke správným závrom.<br/><br/><br/>II. Kasa ní stí~nost a vyjádYení ~alovaného<br/><br/>[6] Proti rozsudku krajského soudu podala ~alobkyn (dále jen  st~ovatelka ) kasa ní stí~nost, v ní~ formáln uplatnila dovody uvedené v § 103 odst. 1 písm. a) a b) soudního Yádu správního (dále jen  s. Y. s. ) a obsahov rovn~ dovod uvedený pod písm. d) tého~ zákonného ustanovení.<br/><br/>[7] Uvedla, ~e krajský soud stejn, jako pYed ním i ~alovaný a správce dan, nesprávn interpretuje § 92e ZDPH. Jeho výklad pova~uje za pYília restriktivní, a to ze stejných dovodo, které uvedla ji~ v ~alob  pevné pYipojení vedlejaího pYedmtu plnní k hlavnímu pYedmtu plnní není nezbytné, neboe je po~adována pouze souvislost mezi pYedmtným zdanitelným plnním a stavebními pracemi. Má proto za to, ~e správce dan pro uplatnní fikce re~imu pYenesení daHové povinnosti po~aduje splnní pYísnjaích kritérií ne~ samotný zákon. Tak jako v ~alob uvedla, ~e splnní podmínek pro uplatnní fikce podle § 92e odst. 2 ZDPH je tYeba posuzovat v souladu s výkladovým stanoviskem Ministerstva financí z hlediska celkového charakteru posuzovaného díla a funk ního vyu~ití díla jako celku, a nikoli pouze z hlediska zposobu spojení jeho jednotlivých komponento. Stejn jako závr ~alovaného je tak i závr krajského soudu v rozporu s tímto výkladovým stanoviskem a takté~ i v rozporu s rozsudkem Soudního dvora Evropské unie ze dne 25. 2. 1999 vydaném ve vci C349/96 Card Protection Plan, po~adující ekonomickou a funk ní neoddlitelnost plnní. <br/><br/>[8] Krajský soud se podle st~ovatelky vobec nevypoYádal s námitkou, ~e domYení DPH je zcela v rozporu s ú elem re~imu pYenesení daHové povinnosti, jím~ je zabránní daHovým únikom a zefektivnní daHové správy u stavebních a montá~ních prací. St~ovatelka se proto, jak ostatn ji~ uvedla v ~alob, domnívá, ~e její postih za uplatnní principu pYenesení daHové povinnosti na airaí rozsah plnní, ne~ u kterých tak ukládá zákon, jím~ umo~nila státu i u tchto plnní efektivnjaí výbr DPH (daH odvedl odbratel díla), je v pYímém rozporu se základní myalenkou pYenesení daHové povinnosti i s principem pYimYenosti a zdr~enlivosti daHové správy.<br/><br/>[9] Nesprávné zjiatní skutkového stavu st~ovatelka spatYuje v posouzení charakteru plnní spo ívajícího v dodání mlékárny. Má za to, ~e prokázala, ~e celé dílo tvoYilo jediný funk ní celek a ~e dodaný voz Citroën je pou~íván výhradn jako sou ást mlékárny, bez ní~ by toto dílo neplnilo svoj ú el. }alovaný i správce dan vaak navzdory tomu dospli k závru, ~e jde o dv samostatná plnní  poskytnutí stavebních a montá~ních prací v re~imu pYenesení daHové povinnosti a dodání movitých vcí v b~ném re~imu. }alovaný podle st~ovatelky nepodlo~en uvedl, ~e závazkový vztah mezi ní a odbratelem díla byl uzavYen na více hlavních plnní  na dodání stavebních a montá~ních prací a na dodání movitých vcí bez montá~e, u kterých musí být daHový re~im ur en pro ka~dé plnní samostatn. Domnívá se, ~e ~alovaný nebyl oprávnn jakkoli dotváYet a posuzovat, jak se strany dohodly. DaHová kontrola prokázala, ~e dílo bylo dodáno jako celek, jedin jako celek mlo smysl a bez dodání vaech sou ástí díla nemohlo fungovat. Posouzení, zda dodání pYedmtných movitých vcí tvoYí funk ní celek s ostatními komponenty dodaného díla, je podle st~ovatelky otázkou skutkovou a nikoli právní. Není ji proto jasné, na základ jaké úvahy ~alovaný dospl k závru, ~e se o jeden funk ní celek nejedná.<br/><br/>[10] }alovaný ve vyjádYení uvedl, pro  pova~uje kasa ní stí~nost za nedovodnou. Dále poznamenal, ~e st~ovatelka dezinterpretuje jak výkladové stanovisko Ministerstva financí, tak i rozsudek Soudního dvora Evropské unie vydaný ve vci C349/96 Card Protection Plan. VyjádYil se rovn~ k námitce, ~e se krajský soud nezabýval namítaným rozporem daHových rozhodnutí se smyslem a ú elem zákona a poukázal na to, ~e st~ovatelka v kasa ní stí~nosti sama pYiznává nesprávné uplatnní re~imu pYenesení daHové povinnosti i na plnní, u nich~ to zákon nepo~aduje.<br/><br/>III. Posouzení vci Nejvyaaím správním soudem<br/><br/>[11] Nejvyaaí správní soud pYezkoumal napadený rozsudek v intencích § 109 odst. 3 a 4 s. Y. s. a v rozsahu uplatnných námitek. Vady, k nim~ by musel pYihlédnout z úYední povinnosti, neshledal a po posouzení vci dospl k závru, ~e kasa ní stí~nost není dovodná.<br/><br/>[12] St~ovatelka krajskému soudu pYedevaím vytýká, ~e se vobec nezabýval její námitkou, ~e domYení dan bylo v pYedlo~ené vci v rozporu se smyslem a ú elem § 92e odst. 2 ZDPH v rozhodném znní. A koli st~ovatelka výslovn nenamítá, ~e napadený rozsudek pova~uje pro toto pochybení za nepYezkoumatelný pro nedostatek dovodo, lze námitku nepYezkoumatelnosti z obsahu kasa ní stí~nosti dovodit, neboe v opa ném pYípad by uvedená výtka nemohla zákonnost napadeného rozsudku ovlivnit a postrádala by tak svoj smysl. Nejvyaaí správní soud se proto zabýval nejdYíve touto námitkou, neboe pouze pYezkoumatelné rozhodnutí umo~Huje jeho vcný pYezkum, ke kterému smYují ostatní (v kasa ní stí~nosti uplatnné) námitky.<br/><br/>[13] Napadený rozsudek není nepYezkoumatelný. }alovaný ve svém vyjádYení správn poznamenal, ~e krajský soud není povinen reagovat na ka~dou díl í ~alobní námitku a ~e posta í, pokud vypoYádá st~ejní ~alobní argumentaci a svoj právní názor, který se liaí od názoru st~ovatelky, pYesvd iv zdovodní. Tím toti~ implicitn vypoYádá i ~alobní námitky, na které výslovn nereagoval. Tento právní názor vyplývá jak z judikatury Nejvyaaího správního soudu, tak i z judikatury Ústavního soudu (srov. rozsudky Nejvyaaího správního soudu ze dne 14. 7. 2005, . j. 2 Afs 24/2005  44, ze dne 4. 12. 2003, . j. 2 Ads 58/2003  75 i ze dne 28. 8. 2007, . j. 6 Ads 87/2006  36, a nález Ústavního soudu ze dne 12. 2. 2009, sp. zn. III. ÚS 989/08). <br/><br/>[14] Krajský soud v odovodnní napadeného rozsudku poukázal na ú el § 92e odst. 2 ZDPH, ve znní ú inném do 31. 12. 2017. Uvedl, ~e cílem bylo umo~nit daHovým orgánom reagovat na situace, kdy s ohledem na pYedmt plnní a dalaí jeho aspekty není zYejmé, zda jsou splnny veakeré podmínky pro aplikaci re~imu pYenesení daHové povinnosti. Výklad pYedestYený st~ovatelkou vaak ozna il za nedovodn airoký, neboe podle nj smYuje k absurdnímu závru, ~e plnním souvisejícím se stavebními a montá~ními pracemi mo~e být v podstat jakékoli plnní související s tím, jak bude stavba vyu~ívána, tedy napYíklad i dodávka reklamních tiskovin na produkty stavby mlékárny nebo dodávka mléka jako~to suroviny nezbytné pro její provoz. Uvedl pYitom, ~e i kdy~ není bezvýhradnou podmínkou, aby plnní související se stavebními a montá~ními pracemi bylo se stavbou pevn spojeno, musí souviset práv s tmito pracemi a nikoli s ú elem, ke kterému má být stavba vyu~ívána. Tento závr pak podepYel i názorem odborné nauky a demonstrativn uvedl, v em konkrétn mo~e plnní související se stavebními a montá~ními pracemi v posuzovaném pYípad spo ívat. Uvedeným právním názorem pYitom krajský soud pYesvd iv vypoYádal st~ejní ~alobní argumentaci zalo~enou v podstat pouze na tom, ~e rozhodná právní úprava nepo~aduje pevné spojení hlavního a vedlejaího plnní a ~e k pYenesení daHové povinnosti na odbratele tak sta í, aby vedlejaí plnní souviselo s tím, jak bude stavba vyu~ívána. Implicitn tím vaak, v duchu uvedených judikaturních východisek, vypoYádal i námitku rozporu domYení dan s ú elem uvedeného ustanovení ZDPH, neboe z jeho názoru, který ve vci zaujal, logicky vyplývá, ~e rozpor správních rozhodnutí s ú elem posuzované normy neshledal. Námitka nepYezkoumatelnosti je proto nedovodná. <br/><br/>[15] Námitkami vcného charakteru se Nejvyaaí správní soud nemohl zabývat, neboe z jejich obsahu nebylo mo~né zjistit, které závry krajského soudu a pro  pova~uje st~ovatelka za nesprávné. Krajský soud v napadeném rozsudku vysvtlil, pro  pova~uje výklad pYedestYený st~ovatelkou za nepYimYen extenzivní a na konkrétních pYíkladech vysvtlil rovn~ to, v em spo ívá po~adavek, aby uskute nné plnní souviselo se stavebními a montá~ními pracemi. Navzdory tomu vaak st~ovatelka v kasa ní stí~nosti opakuje pouze dovody, které ji~ uplatnila v ~alob, pYi em~ u nkterých z nich pouze pro forma mní ozna ení pYezkumného orgánu, s ním~ nesouhlasí, aby zachovala zdání polemiky práv s jeho závry. Ve skute nosti vaak závry krajského soudu nijak nereflektuje a ~ádnými konkrétními argumenty je nezpochybHuje (viz odstavce [7] a [9] tohoto rozsudku). Obsahem vcných kasa ních námitek je tak pouze polemika se závry správních orgáno, co~ Nejvyaaímu správnímu soudu neumo~Huje, aby se úvahami krajského soudu podrobn zabýval. Kasa ní stí~nost je toti~ opravným prostYedkem proti soudnímu rozhodnutí (srov. § 102 vtu první s. Y s.), a proto námitky v ní uplatnné musí smYovat práv proti rozhodnutí krajského soudu. Formulovat kasa ní stí~nost pYevzetím textu ~aloby sice není zcela vylou eno, lze tak ale u init pouze tehdy, pokud se správní soud se ~alobní argumentací dostate ným zposobem nevypoYádal a jeho rozhodnutí je mo~né pova~ovat za nepYezkoumatelné a práv na tuto skute nost ~alobce poukazuje. Tak tomu vaak v pYedlo~ené vci není  napadený rozsudek je, jak soud vysvtlil výae, pYezkoumatelný. Kasa ní námitky vcného charakteru proto zcela zjevn míYí proti rozhodovacím dovodom ~alovaného a nikoli proti rozhodovacím dovodom krajského soudu a jsou tak ve smyslu § 104 odst. 4 s. Y. s. nepYípustné (srov. rozsudky a usnesení Nejvyaaího správního soudu ze dne 26. 10. 2007, . j. 8 Afs 106/2006  58, ze dne 30. 6. 2020, . j. 10 As 181/2019  63, publ. pod . 4051/2020 Sb. NSS, ze dne 23. 9. 2020, . j. 3 Azs 246/2019  26, ze dne 13. 10. 2020, . j. 8 Afs 77/2020  30, ze dne 21. 1. 2021, . j. 7 Azs 368/2020  28, ze dne 24. 3. 2021, . j. 1 Afs 273/2019  50, ze dne 14. 1. 2022, . j. 5 Afs 330/2020  46).<br/><br/>IV. Závr a náklady Yízení<br/><br/>[16] Nejvyaaí správní soud z výae uvedených dovodo shledal kasa ní stí~nost nedovodnou, a proto ji podle § 110 odst. 1, in fine, s. Y. s. jako nedovodnou zamítl.<br/><br/>[17] O nákladech Yízení rozhodl podle § 60 odst. 1 s. Y. s. ve spojení s § 120 tého~ zákona. St~ovatelka nemla v Yízení úspch, nemá proto právo na náhradu náklado Yízení. }alovanému, který byl ve vci úspaný, ~ádné náklady nad rámec jeho b~né úYední innosti nevznikly, kasa ní soud proto nepYiznal náhradu náklado Yízení ~ádnému z ú astníko.<br/><br/><br/>Pou ení: Proti tomuto rozsudku nejsou opravné prostYedky pYípustné (§ 53 odst. 3<br/>s. Y. s.).<br/><br/><br/>V Brn dne 24. bYezna 2023<br/><br/>JUDr. Jaroslav Vlaaín <br/>pYedseda senátu<br/><br/></body> </html>