<!DOCTYPE html> <html lang="cs"> <head> <title> 3 Afs 202/2021- 38 - text</title> </head> <body> ÿþ3 Afs 202/2021 - 42<br/>pokra ování<br/><br/><br/><br/><br/>[OBRÁZEK]<br/> ESKÁ REPUBLIKA<br/><br/>ROZSUDEK <br/>JMÉNEM REPUBLIKY<br/><br/><br/><br/><br/><br/>Nejvyaaí správní soud rozhodl v senátu slo~eném z pYedsedy senátu JUDr. Tomáae Rychlého a soudco Mgr. Radovana Havelce a JUDr. Jaroslava Vlaaína v právní vci ~alobkyn: LEC s. r. o., se sídlem Hypamanova 891, Praha 4, zastoupená JUDr. Miroslavem Zamiakou, advokátem se sídlem Na PYíkop 583/15, Praha 1, proti ~alovanému: Odvolací finan ní Yeditelství, se sídlem Masarykova 427/31, Brno, v Yízení o kasa ní stí~nosti ~alovaného proti rozsudku Mstského soudu v Praze ze dne 27. 5. 2021, . j. 6 Af 53/2019  40,<br/><br/><br/>takto:<br/><br/><br/>I. Kasa ní stí~nost se zamítá.<br/><br/>II. }alovaný je povinen zaplatit ~alobkyni náhradu náklado Yízení o kasa ní stí~nosti ve výai 4 114 K , a to do 30 dno od právní moci tohoto rozsudku k rukám advokáta JUDr. Miroslava Zamiaky.<br/><br/><br/>Odovodnní:<br/><br/><br/>[1] }alovaný rozhodnutím ze dne 27. 9. 2019, . j. 40338/19/520011435711868, zamítl odvolání ~alobkyn a potvrdil rozhodnutí  dodate ný platební výmr Finan ního úYadu pro hlavní msto Prahu (dále jen  správce dan ) ze dne 1. 2. 2019, . j. 822563/19/201152522110820. Tímto platebním výmrem byla ~alobkyni domYena daH z pYíjmo právnických osob za zdaHovací období roku 2013 ve výai 3 028 980 K  a dále jí bylo vymYeno penále ve výai 605 796 K .<br/><br/>[2] Rozhodnutí ~alovaného napadla ~alobkyn ~alobou u Mstského soudu v Praze (dále jen  mstský soud ), který jí vyhovl, rozsudkem ze dne 27. 5. 2021, . j. 6 Af 53/2019  40, rozhodnutí ~alovaného zruail a vc mu vrátil k dalaímu Yízení.<br/><br/>[3] Mstský soud nejprve shrnul skute nosti vyplývající ze správního spisu. Správce dan u ~alobkyn provedl daHovou kontrolu na daH z pYíjmo právnických osob za zdaHovací období roku 2013. Vyplynulo z ní pt kontrolních nálezo ohledn výdajo, u nich~ dle správce dan ~alobkyn neunesla dokazní bYemeno dle § 92 odst. 3 daHového Yádu a neprokázala, ~e byly vynalo~eny v souladu s § 24 odst. 1 zákona . 586/1992 Sb., o daních z pYíjmo. Jednalo se (mimo jiné) o výdaje v souvislosti se slu~bami zahrnujícími analýzu a prozkum jednotlivých trho od slovenské spole nosti SOBAagency s. r. o. (dále jen  spole nost SOBAagency ) a o provizi pro slovenskou spole nost FELYMA, spol. s r. o. (dále jen  spole nost FELYMA ).<br/><br/>[4] Mstský soud uvedl, ~e ~alobkyn v daHovém Yízení namítala (mimo jiné) ve vztahu k prokazování výdajo, vynalo~ených vo i spole nostem SOBAagency a FELYMA, ~e se tyto spole nosti podílely na dodávce bezpe nostních systémo pro slovenského odbratele FORUM Business Center a. s. (nyní FORUM Technologies a. s.  pozn. NSS). Kone ným u~ivatelem tchto systémo je vojenská zpravodajská slu~ba Slovenské republiky. Veakeré dodávky a s nimi související komunikace byly uskute Hovány v re~imu utajení citlivých informací. Podmínkou jejich uskute nní byla bezpe nostní provrka ~alobkyn. Ta mla proto omezené mo~nosti pYi poskytování informací správci dan. }alovaný k tomu uvedl, ~e na tuto okolnost nemo~e být brán zYetel, neboe § 92 daHového Yádu je platný pro vaechny daHové subjekty. DaHový Yád neumo~Huje správci dan vytváYení jiných podmínek pro pYedkládání dokazních prostYedko pro ur ité daHové subjekty, neboe vaechny daHové subjekty mají rovná procesní práva i povinnosti.<br/><br/>[5] Poté poukázal na odvolací námitku ~alobkyn, podle ní~ daHové orgány nerespektovaly skute nost, ~e ~alobkyn byla v prokazování svých tvrzení omezena, neboe mla osvd ení vydané Nejvyaaím bezpe nostním úYadem (mínno Národním bezpe nostním úYadem  pozn. NSS), které jí umo~Hovalo pYístup k utajované informaci stupn Dovrné. Nkteré informace a dokumenty v dispozici ~alobkyn byly utajovanými informacemi, nemohla je pracovníkom správce dan bez dalaího zpYístupnit, neboe nedisponovali bezpe nostní provrkou. }alobkyn zdorazHovala, ~e na tuto skute nost správce dan opakovan upozorHovala. Správce dan vaak uvedené informace a dokazní prostYedky vy~adoval, a následn z jejich neposkytnutí vyvodil pro ~alobkyni negativní závry. }alobkyn odkázala na zákon . 412/2005 Sb., o ochran utajovaných informací a o bezpe nostní zposobilosti (dále jen  zákon o ochran utajovaných informací ), podle nho~ mly daHové orgány postupovat, ale neu inily tak.<br/><br/>[6] Mstský soud dospl k závru, ~e se daHové orgány tmito námitkami ~alobkyn zabývaly nedostate n. Nereflektovaly skute nost, ~e mezi obchodní innosti ~alobkyn spadá i innost týkající se vojenských informací pro slovenskou armádu v re~imu Dovrné a ~e ~alobkyn má k tomuto stupni utajovaných informací bezpe nostní provrku. Proto nemohla dle názoru soudu  jen tak poskytnout dokazní prostYedky, týkající se daHov uznatelných výdajo, správci dan, který neml bezpe nostní provrku podle zákona o utajovaných informacích.<br/><br/>[7] Podle mstského soudu neobstojí argument ~alovaného, ~e je správce dan vázán ml enlivostí, neboe tato povinnost je obecná a dopadá prakticky na vaechny informace, které se úYední osoby pYi správ daní dozví. Nicmén na informace, které podléhají zákonu o ochran utajovaných informací, je tYeba pohlí~et pYísnji. Tento zákon upravuje, co je to utajovaná informace, podmínky pro nakládání s tmito informacemi a také vý tem uvádí osoby oprávnné k pYístupu k utajované informaci a postup orgáno veYejné moci v tomto pYípad.<br/><br/>[8] Dále konstatoval, ~e neobstojí ani argument ~alovaného, ~e daHový Yád neumo~Huje správci dan vytváYení jiných podmínek pro pYedkládání dokazních prostYedko, neboe vaechny daHové subjekty mají rovná procesní práva a povinnosti. V daném pYípad jde o stYet povinnosti dolo~it správci dan výdaje a povinnosti ochrany utajovaných informací. DaHový Yád neupravuje, jak nakládat s utajovanými informacemi, a koli § 58 odst. 4 zákona o ochran utajovaných informací stanoví mo~nost, aby zvláatní zákon stanovil, které fyzické osoby mají v rozných Yízeních a za jakých podmínek pYístup k utajované informaci i bez platného osvd ení. Proto dle mstského soudu mly daHové orgány v Yízení postupovat podle zákona o ochran utajovaných informací, aby nedoalo k neoprávnnému nakládání s utajovanými informacemi. NapY. mohly u init kroky k tomu, aby svdci, pYíp. ~alobkyn byli zproatni ml enlivosti ve vztahu k utajovaným informacím (§ 63 zákona o ochran utajovaných informací). V dané situaci nemo~e obstát závr ~alovaného, ~e ~alobkyn neunesla dokazní bYemeno ve smyslu ustanovení § 92 odst. 3 daHového Yádu.<br/><br/>[9] Závrem mstský soud ulo~il ~alovanému, aby se v dalaím Yízení podrobn zabýval námitkou ~alobkyn ohledn toho, ~e nkteré informace a dokazní prostYedky podléhají re~imu utajení ve smyslu zákona o ochran utajovaných informací, a aby v pYípad tchto skute ností postupoval v souladu s tímto zákonem.<br/><br/>[10] Rozsudek mstského soudu napadá ~alovaný (dále jen  st~ovatel ) kasa ní stí~ností, její~ dovody podYazuje pod § 103 odst. 1 písm. a) a d) soudního Yádu správního (dále jen  s. Y. s. ).<br/><br/>[11] Podle názoru st~ovatele není jím vydané rozhodnutí nepYezkoumatelné, jak dovodil mstský soud, neboe st~ovatel pYedmtnou odvolací námitku vypoYádal (bye stru nji, poukazem na zásadu procesní rovnosti, jak uvedeno výae). St~ovateli není zYejmé, jaké vypoYádání této námitky by podle mstského soudu bylo dostate né.<br/><br/>[12] St~ovatel namítá, ~e správce dan není oprávnn vytváYet pro vybrané daHové subjekty, tedy ani pro ~alobkyni, zvláatní podmínky k tomu, aby mohly unést dokazní bYemeno. Názor mstského soudu, podle kterého mly daHové orgány vytvoYit pro ~alobkyni podmínky pro bezpe né pYedlo~ení jejích dokazních prostYedko dle zákona o ochran utajovaných informací, je v rozporu se zásadou procesní rovnosti dle § 6 odst. 1 daHového Yádu. Uplatnní této zásady se st~ovatel dovolával ve svém rozhodnutí i ve vyjádYení k ~alob, mstský soud se ale s touto argumentací nevypoYádal.<br/><br/>[13] Dále namítá, ~e pro vytváYení specifických podmínek v dokazování chybí zákonná opora, neboe daHový Yád dokazování prostYednictvím utajovaných informací neupravuje. Tuto oporu neposkytuje ani judikatura správních soudo. Pokud dokazní bYemeno pYealo na ~alobkyni, bylo na ní, aby jej unesla a volila tomu odpovídající dokazní prostYedky, které re~imu utajení nepodléhají. Je na úvaze daHového subjektu, jakými dokazními prostYedky své dokazní bYemeno unese. Volba dokazních prostYedko jde podle ustálené judikatury Nejvyaaího správního soudu k tí~i daHového subjektu.<br/><br/>[14] St~ovatel poukazuje na slo~itost a asovou náro nost zajiatní pYístupu k utajovaným informacím. Ae u~ by byla zvolena forma zproatní ml enlivosti i opatYení osvd ení/bezpe nostní provrky pro nakládání s utajovanými informacemi, podléhají tyto formy umo~Hující pYístup k utajovaným informacím ur itým zákonným podmínkám/kritériím, kterým jsou podrobovány konkrétní osoby, pYi em~ zpYístupnní utajované informace je pak umo~nno pouze za konkrétním ú elem. St~ovatel má vaak za to, ~e toto nelze po daHových orgánech oprávnn po~adovat, neboe jde o kroky, jimi~ by fakticky ohrozily Yádné zjiatní, stanovení a výbr daní. Re~im utajovaných informací podle st~ovatele nemo~e být dovodem pro zt~ování správy daní a u~ vobec pak nesmí mít za následek ohro~ení cíle správy daní.<br/><br/>[15] Nakonec má st~ovatel té~ za to, ~e na danou vc nelze aplikovat eský zákon o ochran utajovaných informací, proto~e kone ným u~ivatelem bezpe nostních systémo byla vojenská zpravodajská slu~ba Slovenské republiky. Proto je zde relevantní slovenská právní úprava a mstský soud v napadeném rozsudku odkazuje na  nesprávný zákon .<br/><br/>[16] }alobkyn ve vyjádYení ke kasa ní stí~nosti uvádí, ~e napadený rozsudek je vcn správný a kasa ní stí~nost není dovodná. Popírá, ~e by dle závro napadeného rozsudku doalo k poruaení zásady rovnosti, neboe ~alobkyni nebyla pYiznána ~ádná zvláatní práva oproti jiným daHovým subjektom, které by se nacházely v procesním postavení ~alobkyn. Závry mstského soudu jsou obecn platné vo i vaem pYípadom stejného skutkového a právního charakteru a nevztahují se pouze na pYípad ~alobkyn.<br/><br/>[17] PYesto~e ~alobkyn poskytla správci dan maximum mo~ných informací a podklado, správce dan se domáhal pYedlo~ení dalaích dokumento. Vyhovním stupHujících se po~adavko správce dan by ~alobkyni eventuáln nezbylo nic jiného, ne~ správci dan zpYístupnit utajované informace. Tím by vaak poruaila svou povinnost k jejich ochran. }alobkyn jiné dokazní prostYedky ji~ k dispozici nemla a nemla tedy mo~nost volby, jak tvrdí st~ovatel.<br/><br/>[18] Dále ~alobkyn poukazuje na Dohodu mezi vládou eské republiky a vládou Slovenské republiky o vzájemné ochran utajovaných skute ností ze dne 3. 2. 2005, vyhláaené pod . 127/2005 Sb. m. s., která byla zmnna mezivládní dohodou ze dne 25. 6. 2008, vyhláaenou pod . 70/2009 Sb. m. s. Podle této dohody existuje mezi eskou republikou a Slovenskou republikou princip vzájemnosti a smluvní strany jsou povinny pYijmout pYísluaná opatYení k ochran utajovaných informací podle právních pYedpiso jedné smluvní strany ze strany druhé smluvní strany.<br/><br/>[19] Podle ~alobkyn se st~ovatel v kasa ní stí~nosti omezil jen na obecné tvrzení o slo~itosti a asové náro nosti kroko k zajiatní pYístupu k utajovaným informacím, avaak nic konkrétního k tomu neuvádí. Z tohoto obecného tvrzení nelze dovodit, o jaké konkrétní kroky se má jednat a jaká je jejich asová náro nost. }alobkyn nesdílí obavy st~ovatele, ~e zajiatní pYístupu k utajovaným informacím by mohlo ohrozit výkon daHové správy, neboe i v této situaci dává daHový Yád správci dan dostate ný asový prostor ke zjiatní a stanovení dan.<br/><br/>[20] Nejvyaaí správní soud nejprve posoudil zákonné nále~itosti kasa ní stí~nosti a konstatoval, ~e kasa ní stí~nost byla podána v as, osobou oprávnnou, proti rozhodnutí, proti nmu~ je kasa ní stí~nost ve smyslu § 102 s. Y. s. pYípustná, a za st~ovatele v souladu s § 105 odst. 2 s. Y. s. jedná osoba s po~adovaným vysokoakolským právnickým vzdláním. Nejvyaaí správní soud pYezkoumal napadený rozsudek v rozsahu podané kasa ní stí~nosti (§ 109 odst. 3, vta pYed stYedníkem s. Y. s.) a z dovodo v ní uvedených (§ 109 odst. 4, vta pYed stYedníkem s. Y. s.). Ve vci pYitom rozhodl bez jednání za podmínek vyplývajících z § 109 odst. 2, vta první s. Y. s.<br/><br/>[21] Kasa ní stí~nost není dovodná.<br/><br/>[22] Úvodem se Nejvyaaí správní soud zabýval kasa ní dovodem dle § 103 odst. 1 písm. d) s. Y. s. St~ovatel v tomto ohledu mstskému soudu vytkl, ~e nedostate n reagoval na jeho argumentaci k zásad procesní rovnosti. Nejvyaaí správní soud se s tímto názorem neztoto~Huje. Mstský soud v napadeném rozsudku osvtlil, z jakých dovodo pYikro il ke zruaení rozhodnutí st~ovatele; shledal nedostate nou tu ást odovodnní tohoto rozhodnutí, v ní~ st~ovatel posoudil jako nedovodnou odvolací námitku k dokazním prostYedkom v re~imu utajovaných informací.<br/><br/>[23] Nebylo pYitom povinností mstského soudu, aby podrobn vyvracel stru né závry ~alovaného, v nich~ na zásadu rovnosti odkazoval. Kasa ní soud pYipouatí, ~e by bylo vhodnjaí, pokud by mstský soud ozYejmil bli~aí dovody, pro  závrom ~alovaného nepYisvd uje. Nicmén pokud tak neu inil, nezatí~il tím napadený rozsudek vadou nepYezkoumatelnosti pro nedostatek dovodo, neboe zruaující dovod je z nj nadále patrný a st~ovatel s ním polemizuje v podstatné ásti kasa ní stí~nosti. Kasa ní dovod dle § 103 odst. 1 písm. d) s. Y. s. tak není dán.<br/><br/>[24] Co se tý e vlastního právního posouzení vci [kasa ní dovod dle § 103 odst. 1 písm. a) s. Y. s.], jádrem sporu je otázka, zda daHové orgány mly ~alobkyni umo~nit provedení navr~ených dokazo, obsahujících utajované informace, i zda je takový dokaz (fakticky) nepYípustný a ~alobkyn mohla unést dokazní bYemeno pouze navr~ením takových dokazo, které utajované informace neobsahují.<br/><br/>[25] Úvodem Nejvyaaí správní soud pYedesílá, ~e pova~uje za nutné korigovat díl í závr mstského soudu vyslovený v napadeném rozsudku. Mstský soud pYikro il ke zruaení rozhodnutí st~ovatele s odkazem na § 76 odst. 1 písm. a) s. Y. s., tedy pro jeho nepYezkoumatelnost. Tu spatYoval mstský soud v nedostatku dovodo, konkrétn v tom, ~e st~ovatel vypoYádal odvolací námitku ~alobkyn ohledn jejích dokazo v re~imu utajovaných informací jen zmínkou o zásad rovnosti stran.<br/><br/>[26] Tento závr vaak neobstojí. NepYezkoumatelnost rozhodnutí je vyhrazena pouze tak záva~ným vadám, které fakticky znemo~Hují dobrat se dovodo, které vedly správní (daHový) orgán k výroku rozhodnutí (srov. rozsudek Nejvyaaího správního soudu ze dne 27. 2. 2019, . j. 8 Afs 267/2017  38, a dalaí tam uvedenou judikaturu; vaechna zde citovaná rozhodnutí tohoto soudu jsou dostupná na www.nssoud.cz). V rozsudku ze dne 30. 4. 2009, . j. 9 Afs 70/2008  130, Nejvyaaí správní soud také konstatoval, ~e  [p]Yesto~e je tYeba na povinnosti dostate ného odovodnní rozhodnutí z hlediska ústavních principo dosledn trvat, nemo~e být chápána zcela dogmaticky. Rozsah této povinnosti se toti~ mo~e mnit podle povahy rozhodnutí a musí být posuzován ve svtle okolností ka~dého jednotlivého pYípadu. ZároveH tento závazek nemo~e být chápán tak, ~e vy~aduje za vaech okolností podrobnou odpov na ka~dý jednotlivý argument ú astníka. Nejvyaaí správní soud tímto dává za pravdu st~ovateli, ~e jeho rozhodnutí vadou nepYezkoumatelnosti netrpí, a to z dále popsaných dovodo.<br/><br/>[27] Z obsahu rozhodnutí st~ovatele kasa ní soud zjistil, ~e st~ovatel Yádn rekapituloval obsah námitky ~alobkyn v odstavci 17 a v odstavci 42 k ní uvedl toto:<br/><br/> [& ] lze konstatovat, ~e na okolnost, ~e pro uskute nní tchto dodávek bezpe nostních systémo byla nutnou podmínkou bezpe nostní provrka odvolatele [tj. ~alobkyn], nemo~e být brán zYetel, neboe ustanovení § 92 daHového Yádu [& ], dle kterého je daHový subjekt povinen prokazovat vaechny skute nosti jím uvádné v daHovém tvrzení, je platné pro vaechny daHové subjekty. DaHový Yád ani neumo~Huje správci dan vytváYení jiných podmínek pro pYedkládání dokazních prostYedko pro ur ité daHové subjekty, neboe vaechny daHové subjekty mají rovná procesní práva i povinnosti. <br/><br/>[28] Z obsahu správního spisu st~ovatele dále vyplývá, ~e výae uvedená námitka nebyla uplatnna pYímo v odvolání, ale v listin ozna ené jako  stí~nost na postup správce dan v rámci kontroly dan z pYíjmo právnických osob za období roku 2013 ze dne 26. 2. 2019, která byla adresována Generálnímu finan nímu Yeditelství. To ji pYípisem ze dne 18. 3. 2019 postoupilo k vyYízení správci dan, který ji ozna il za nepYípustnou s tím, ~e námitka bude vypoYádána v rámci odvolání (odstavec 12 rozhodnutí st~ovatele).<br/><br/>[29] Z výae uvedeného je patrné, ~e se st~ovatel ve svém rozhodnutí o odvolání ~alobkyn k pYednesené námitce vyjádYil. Uvedl té~, pro  ji neshledává dovodnou (viz citaci z rozhodnutí st~ovatele v odstavci [27] výae). Rozhodnutí st~ovatele tedy není nepYezkoumatelné.<br/><br/>[30] Z obsahu napadeného rozsudku je patrné, ~e a koli mstský soud dospl k díl ímu (nesprávnému) závru o nepYezkoumatelnosti rozhodnutí st~ovatele (odstavec 39 napadeného rozsudku), fakticky je pYezkumu podrobil a závr st~ovatele ohledn  nemo~nosti brát zYetel na re~im utajovaných informací shledal nezákonným (odstavce 40 a~ 43 napadeného rozsudku). Proti tmto závrom mstského soudu té~ st~ovatel brojí v kasa ní stí~nosti (viz odstavce [12] a~ [15] výae).<br/><br/>[31] Nejvyaaí správní soud pYedesílá, ~e tyto závry mstského soudu obstojí (z dovodo blí~e popsaných ní~e) a mstský soud nepochybil, pokud po provedeném jednání rozhodnutí st~ovatele zruail  bye tak ml u init pro nezákonnost (§ 78 odst. 1, vta první s. Y. s.), a nikoli pro nepYezkoumatelnost [§ 76 odst. 1 písm. a) a § 76 odst. 3 s. Y. s.].<br/><br/>[32] Co se tý e vlastního právního posouzení jádra sporu  tedy zda daHové orgány mly ~alobkyni umo~nit provedení navr~ených dokazo, obsahujících utajované informace, st~ovatel pYedn tvrdí, ~e takový postup by byl v rozporu se zásadou procesní rovnosti dle § 6 odst. 1 daHového Yádu. PYitom je zjevné, ~e nerovnost spatYuje v tom, ~e by ~alobkyn mohla pYedkládat dokazy v re~imu utajovaných skute ností, zatímco jiné daHové subjekty tak ne iní.<br/><br/>[33] Podle § 6 odst. 1 daHového Yádu osoby zú astnné na správ daní mají rovná procesní práva a povinnosti.<br/><br/>[34] Podle § 92 odst. 3 daHového Yádu daHový subjekt prokazuje vaechny skute nosti, které je povinen uvádt v daHovém tvrzení a dalaích podáních. Podle § 93 odst. 1 tého~ zákona jako dokazních prostYedko lze u~ít vaech podklado, jimi~ lze zjistit skute ný stav vci a ovYit skute nosti rozhodné pro správné zjiatní a stanovení dan a které nejsou získány v rozporu s právním pYedpisem, a to i tch, které byly získány pYed zahájením Yízení. Jde zejména o tvrzení daHového subjektu, listiny, znalecké posudky, svdecké výpovdi a ohledání vci.<br/><br/>[35] Nejvyaaí správní soud se k aplikaci zásady rovnosti vyjádYil napYíklad v rozsudku ze dne 13. 2. 2014, . j. 9 Afs 72/2012  76. V nm uvedl, ~e  [z]ásada rovnosti si ~ádá, aby ve srovnatelných pYípadech státní orgány pYistupovaly k jednotlivci  nositeli ústavn zaru ených základních práv a svobod  srovnatelným zposobem. <br/><br/>[36] Zásada procesní rovnosti dle § 6 odst. 1 daHového Yádu je jen jiným vyjádYením principu  rovnosti zbraní , který se uplatHuje i v jiných Yízeních, v etn Yízení soudního (srov. § 36 odst. 1 s. Y. s. a § 18 odst. 1 ob anského soudního Yádu). Ústavní soud uvedl k aplikaci této zásady v souvislosti s civilním soudním Yízením o vydání pYedb~ného opatYení v nálezu ze dne 19. 1. 2010, sp. zn. Pl. ÚS 16/09 (judikatura Ústavního soudu je dostupná na https://nalus.usoud.cz/), ~e  [z]e zásady rovnosti ú astníko Yízení (& ) nelze vyvozovat abstraktní postulát, ~e vaichni ú astníci Yízení musí v ka~dém okam~iku Yízení sou asn disponovat ur itým procesním prostYedkem. V pYípad nkterých procesních prostYedko plyne naopak z jejich povahy a ú elu, ~e jejich uplatnní mo~e být v dispozici pouze jedné strany. Tak tomu bude i v pYípad návrhu na pYedb~né opatYení, neboe toto opatYení slou~í k zaru ení projednatelnosti nároku a ú innosti pYípadného poskytnutí soudní ochrany (zvýraznní pYidáno  pozn. NSS).<br/><br/>[37] Ústavní soud se dále té~ obsáhle zabýval ústavními aspekty dokazování (zejména dokazování pYed soudy). Jeho závry lze shrnout tak, ~e soudy nemusejí provést dokazy, které jsou irelevantní, nezposobilé tvrzenou skute nost prokázat i by jejich provedení bylo nadbyte né (nález Ústavního soudu ze dne 24. 2. 2004, sp. zn. I. ÚS 733/01).<br/><br/>[38] V souladu s odkazovanou judikaturou Ústavního soudu i Nejvyaaí správní soud klade doraz na provedení navrhovaných dokazo v daHovém Yízení. V rozsudku ze dne 27. 2. 2020, . j. 1 Afs 296/2019  68, vyslovil, ~e  [a]by ml daHový subjekt mo~nost dokazní bYemeno unést, musí být jím navr~ené dokazy Yádn a úpln provedeny, leda~e jsou pro projednávání vci nerozhodné, právn nevýznamné nebo jestli~e jejich prostYednictvím nepochybn nemohou být rozhodné skute nosti prokázány. V opa ném pYípad je správce dan povinen navrhované dokazy provést, neboe vycházíli se v Yízení ze závru, ~e daHový subjekt neunesl své dokazní bYemeno, musí správce dan nejprve provést veakeré relevantní dokazy, které tento daHový subjekt navrhl. <br/><br/>[39] Výae uvedenou právní úpravu a judikaturu lze stru n shrnout tak, ~e: (a) princip procesní rovnosti neznamená, ~e by ú astníci Yízení (zde osoby zú astnné na správ daní) museli mít v ka~dý okam~ik k dispozici stejné procesní prostYedky; (b) procesní rovnost má  formální charakter   stranám budi~ mYeno stejným metrem bez ohledu na nahodilé okolnosti (napYíklad zda je pYedvoláván jako svdek osoba ve výkonu trestu odntí svobody); a (c) orgán veYejné moci musí provést dokazní návrhy ú astníka Yízení, leda~e jsou nadbyte né, irelevantní nebo nezákonné.<br/><br/>[40] Z hlediska výae uvedeného je zYejmé, ~e st~ovatel vychází z premisy opa né k premise sub (a) výae. Má toti~ (implicitn) za to, ~e pokud se doposud ~ádný daHový subjekt nedomáhal provedení dokazu v re~imu utajovaných informací, potom se ~alobkyn v nyní projednávané vci domáhá jakéhosi  privilegovaného dokazního prostYedku, který byl ostatním de facto odepYen. Tím by se ~alobkyn ocitla v nerovném (výhodnjaím) postavení ve vztahu k ostatním daHovým subjektom. Výae uvedené východisko sub (a) vaak práv ukazuje, ~e princip rovnosti neznamená rovnost absolutní, která zapovídá, aby se ~alobkyn dovolala dokazního prostYedku  nového typu , na nj~ v praxi nejsou daHové orgány zvyklé.<br/><br/>[41] Aplikace principu sub (b) výae pak znamená, ~e daHové orgány musejí  mYit stejným metrem v obdobných situacích, tj. zde pokud by jiný daHový subjekt navrhoval stejný typ dokazních prostYedko v re~imu utajovaných informací. Jinými slovy, poruaením principu procesní rovnosti by bylo, kdyby správce dan daHovému subjektu, na nj~ pYealo dokazní bYemeno, jednou provedení tchto dokazních prostYedko umo~nil, a jinému daHovému subjektu za srovnatelných okolností podruhé ji~ nikoli. O takovou situaci se vaak v projednávaném pYípad nejedná.<br/><br/>[42] Kone n, posledn uvedená premisa sub (c) odpovídá i doslovnému znní § 93 odst. 1 daHového Yádu, podle nho~ jako dokazních prostYedko lze u~ít vaech podklado, jimi~ lze zjistit skute ný stav vci (vyjma dokazních prostYedko nezákonných). Z dokazování tedy nejsou vylou eny dokazní prostYedky v re~imu utajovaných informací. Jinými slovy, neposta uje, ~e zákonodárce v daHovém Yádu výslovn neupravil tento zposob dokazování, vedení spisu apod., ale posta uje, ~e tento zposob dokazování nevylou il. Nemá zde té~ ~ádnou relevanci, ~e se ke zkoumané konkrétní otázce dosud nevyslovila judikatura správních soudo. Jak uvedeno výae, pouhé  ml ení zákonodárce a judikatury nemo~e implikovat zákaz pYedkládat dokazní prostYedky daného druhu, resp. pYíkaz daHovému subjektu, aby volil jen takové dokazní prostYedky, které nebudou obsahovat utajované informace  tento zákaz, resp. pYíkaz by musel být výslovn stanoven zákonem.<br/><br/>[43] Nejvyaaí správní soud tedy k této díl í otázce shrnuje, ~e dokazování v daHovém Yízení v re~imu utajovaných informací není v rozporu s principem procesní rovnosti (pYi em~ ovaem daHové orgány jsou povinny zajistit, aby v budoucnu mly tuto mo~nost vaechny daHové subjekty, které za splnní dalaích zákonných podmínek takové relevantní dokazy nabídnou).<br/><br/>[44] St~ovatel poukazuje té~ na slo~itost a asovou náro nost zajiatní pYístupu k utajovaným informacím. PYedn tento argument ji~ necílí na právní posouzení zkoumané otázky. Pouze upozorHuje na praktické následky, pokud by Nejvyaaí správní soud zaujal v otázce dokazování utajovanými informacemi v daHovém Yízení shodný právní názor jako mstský soud v napadeném rozsudku. Striktn vzato zde ji~ tedy nejde o kasa ní námitku ve smyslu § 103 odst. 1 s. Y. s. PYesto vaak zdejaí soud pova~uje za vhodné podotknout, ~e jisté praktické  nepohodlí i vybo ení z dosud zavedené praxe nemo~e pYedstavovat pYeká~ku pro realizaci zákonných procesních práv daHového subjektu (zde ~alobkyn) na Yádný a spravedlivý proces, zde konkrétn na pYedkládání vaech relevantních a zákonných dokazních prostYedko pro svoji obranu.<br/><br/>[45] Nad rámec nutného Nejvyaaí správní soud dodává, ~e vzhledem k chybjící úprav v daHovém Yádu nezbude daHovým orgánom, ne~ aby v daHovém Yízení, v nm~ bude nutné provádt dokazy obsahující utajované informace, postupovaly dle zákona o ochran utajovaných informací a pYípadn dále s u~itím analogie dle § 15 odst. 3, § 17 odst. 3, § 38 odst. 6, § 49 odst. 2 a § 55 odst. 2 a 3 správního Yádu, neboe tato ustanovení upravují práv zvláatní procesní okolnosti pYi nakládání s utajovanými informacemi.<br/><br/>[46] Nedovodná je té~ námitka st~ovatele, ~e mstský soud nepYípadn odkázal na eskou úpravu zákona o ochran utajovaných informací, a koli pYedmtem utajení jsou informace ve Slovenské republice. Princip vzájemnosti na základ dvoustranné dohody mezi eskou republikou a Slovenskou republikou pYíhodn popsala ~alobkyn ve svém vyjádYení ke kasa ní stí~nosti a kasa ní soud v podrobnostech na toto vyjádYení odkazuje (viz odstavec [18] výae) s tím, ~e se s ním pln ztoto~Huje.<br/><br/>[47] Vzhledem k tomu, ~e Nejvyaaí správní soud shledal kasa ní stí~nost nedovodnou, zamítl ji za podmínek vyplývajících z § 110 odst. 1 in fine s. Y. s. Pova~oval vaak za nutné korigovat závazný právní názor mstského soudu, jak byl uveden v napadeném rozsudku (odstavec 46) a to tak, ~e v dalaím Yízení bude st~ovatel povinen zajistit provedení dokazních návrho ~alobkyn zposobem, jen~ bude v souladu s pYísluanými ustanoveními zákona o ochran utajovaných informací.<br/><br/>[48] O náhrad náklado tohoto Yízení bylo rozhodnuto ve smyslu § 60 odst. 1, vty první s. Y. s., ve spojení s § 120 s. Y. s. Vzhledem k tomu, ~e st~ovatel byl v Yízení o kasa ní stí~nosti procesn neúspaný, právo na náhradu náklado mu nenále~í.<br/><br/>[49] Právo na náhradu náklado Yízení nále~í procesn úspané ~alobkyni, a to za jeden úkon právní slu~by u inný jejím zástupcem, konkrétn za vyjádYení ke kasa ní stí~nosti ze dne 13. 9. 2021 [§ 11 odst. 1 písm. d) vyhláaky . 177/1996 Sb., o odmnách advokáto a náhradách advokáto za poskytování právních slu~eb (advokátní tarif)  dále jen  advokátní tarif ]. }alobkyni tedy nále~í odmna ve výai 3 100 K  za daný úkon právní slu~by [§ 9 odst. 4 písm. d) advokátního tarifu, ve spojení s § 7 bodem 5 tého~ pYedpisu], spole n s náhradou hotových výdajo za tento úkon ve výai 300 K , celkem tedy 3 400 K  (§ 13 odst. 4 advokátního tarifu). Zástupce ~alobkyn dolo~il, ~e je plátcem dan z pYidané hodnoty (§ 14a odst. 1 advokátního tarifu), proto se odmna zvyauje o ástku odpovídající sazb této dan (21 %), konkrétn o 714 K . Celková výae náhrady náklado Yízení o kasa ní stí~nosti iní v daném pYípad ástku 4 114 K . Tuto ástku je st~ovatel povinen zaplatit ~alobkyni k rukám jejího zástupce JUDr. Miroslava Zamiaky, advokáta, a to do 30 dno od právní moci tohoto rozsudku.<br/><br/><br/><br/>Pou ení: Proti tomuto rozsudku nejsou pYípustné opravné prostYedky (§ 53 odst. 3 s. Y. s.).<br/><br/><br/>V Brn dne 13. prosince 2022<br/><br/><br/>JUDr. Tomáa Rychlý <br/>pYedseda senátu<br/><br/></body> </html>