31Af.86/2011-50
[OBRÁZEK]
ČESKÁ REPUBLIKA
ROZSUDEK
JMÉNEM REPUBLIKY
Krajský soud v Hradci Králové rozhodl v senátě složeném z předsedkyně
Mgr. Marie Kocourkové a soudkyň JUDr. Magdaleny Ježkové a Mgr. Heleny Konečné ve věci žalobkyně Fakultní nemocnice Hradec Králové, se sídlem v Hradci Králové, Sokolská 581, zast. Bc. Martinem Vycpálkem, daňovým poradcem v Hradci Králové, Dvorská 25, proti žalovanému Finančnímu ředitelství v Hradci Králové, se sídlem v Hradci Králové, Horova 17, v řízení o žalobě proti rozhodnutí žalovaného ze dne 28. června 2011, čj. 2505/11-1200-601251, takto:
Odůvodnění:
Včas podanou žalobou se žalobkyně domáhala zrušení shora identifikovaného rozhodnutí, jímž žalovaný jednak snížil její dodatečně stanovenou daňovou povinnost k dani z příjmů právnických osob za zdaňovací období roku 2006 na částku 20 126 400 Kč a současně i snížil předepsané penále na částku 4 025 280 Kč.
Žalobkyně podanou žalobou vznesla námitku nezákonného zahájení daňové kontroly, jež měla v konečném důsledku za následek doměření daně z příjmů. Konstatovala k tomu, že tato kontrola byla zahájena protokolem o ústím jednání, v němž však nebyly uvedeny důvody, proč k jejímu zahájení došlo. Odkázala přitom na nález Ústavního soudu ze den 18. 11. 2008, čj. ÚS 1835/08, v němž bylo
pokračování 31Af.86/2011
-2-
konstatováno, že důvody pro zahájení daňové kontroly musí být patrné z protokolu o ústním jednání, jenž se o samotném zahájení sepisuje a který tak musí obsahovat existenci konkrétních pochybností či podezření. Žalobkyně zdůraznila, že o to více by toto pravidlo mělo platit v jejím případě, neboť její činnost spočívá v zabezpečení veřejného zájmu, tedy poskytování zdravotní péče jako zabezpečení péče pro obyvatelstvo státu. Uvedla dále, že žalovaný byl povinen akceptovat závaznost tohoto nálezu, jak ostatně vyplývá z dalšího rozhodnutí Ústavního soudu vedeného pod sp. zn. I. ÚS 70/96, a neztotožnila se s jeho názorem, že nález sp. zn. ÚS 1835/08 se týkal jiného daňového subjektu, a proto k němu nebylo přihlédnuto.
Další námitka hmotněprávního charakteru se dotýkala otázky posouzení oprávněnosti vytvoření dohadné položky ve výši 70 000 000 Kč na neuplatněnou regulaci na maximální cenu bodu zdravotní péče. Měla zato, že žalovaný provedl jednak chybně právní výklad pojmu zakázka a dále i chybně vyložil tvorbu dohadné položky. Žalobkyně vyslovila přesvědčení, že závazek v jakékoliv formě může vzniknout smluvně nebo přímo ze zákona, přičemž zákonný závazek vzniká bez jakékoliv činnosti a ovlivnění dvou smluvních stran.
Dle žalobkyně není sporu o tom, že uzavřela dne 17. 8. 2001 smlouvu o poskytování a úhradě zdravotní péče č. 004 se Všeobecnou zdravotní pojišťovnou ČR (dále jen „VZP“), jež byla následně měněna a doplňována dodatky, např. dodatkem č. F2/2005 ze dne 24. 10. 2005. Tato smlouva stanoví mimo jiné podmínky pro provádění úhrad VZP za služby zdravotní péče poskytnuté žalobkyní. V této smlouvě je dohodnuta paušální úhrada za poskytnuté služby s tím, že zůstávají v platnosti ceny bodu sjednané v rámci platné regulace a výše úhrad, včetně regulačních omezení. VZP na základě tohoto ujednání hradila měsíčně smluvně dohodnutou a podle vzorce vypočtenou paušální částku, která nebyla ve smlouvě omezena maximální cenou bodu. Paušální úhrada za poskytnuté služby byla dohodnuta s tím, že zůstaly v platnosti ceny bodu sjednané v rámci regulace cen a výše úhrad, včetně regulačních omezení. Byl tedy uzavřen smluvní vztah, v němž mimo jiné byla stanovena forma úhrady za poskytnutou zdravotní péči, ale ocenění této služby podléhalo přímo ze zákona cenové regulaci (viz ust. § 1 odst. 1, § 3 a § 10 zákona č. 526/1990 Sb., o cenách, ve znění pozdějších předpisů“ a výměry Ministerstva financí č. 14/2004 a č. 17/2005). Z těchto předpisů dovodila, že ceny služeb zdravotní péče poskytované žalobkyní ve zdaňovacím období roku 2005 a 2006 podléhaly omezení maximální výší hodnoty bodu (ve výši 1,10 Kč) a to přímo ze zákona. Z toho pro žalobkyni vyplynul zcela jednoznačně zákonný závazek, že v případě překročení uvedené hodnoty jí vznikla povinnost rozdíl z obdržených paušalizovaných úhrad od VZP a maximální cenou bodu VZP vrátit. Tím žalobkyně považovala za jasně prokázanou existenci zákonného závazku vůči VZP, jenž vznikl ze zákona při překročení hranice výše hodnoty bodu 1,10 Kč v porovnání s paušální částkou, jež byla smluvně dohodnuta. K tomu žalovaný při dokazování nepřihlédl a svým postupem v rámci dokazování a vypořádání se s důkazními prostředky navrženými žalobkyní nedodržel zákonný procesní postup, a to zda navrhované důkazní prostředky postačují, a které je potřeba provést a použít, aby byl co nejlépe prokázán skutkový stav. Žalovaný tak měl dle žalobkyně přihlédnout k hodnotě
pokračování 31Af.86/2011
-3-
důležitosti pro rozhodnutí, hodnotě zákonnosti a hodnotě pravdivosti, zjistit skutkový stav dostatečným a zákonným způsobem, přičemž dovozené právní zjištění nesmí být se skutkovým stavem v rozporu. Při svém rozhodování rovněž nesmí porušit pravidla logického uvažování. Žalobkyně tak považovala za prokázané, že existoval zákonný závazek spočívající v omezení ocenění hodnoty bodu poskytované zdravotnické péče ve výši 1,10 Kč. K prokázání svého tvrzení předložila žalobkyně k žalobě i znalecký posudek.
Dále žalobkyně zdůraznila, že je účetní jednotkou, která se musí se zákonným závazkem shora uvedeným v rámci účetních zásad vypořádat. Uvedla, že tam, kde účetní jednotka může volit mezi více možnostmi dané účetní metody a zvolená možnost by zastírala skutečný stav, je účetní jednotka povinna zvolit jinou možnost, která skutečnému stavu odpovídá a musí dosáhnout věrného a poctivého obrazu účetnictví. Dle ust. § 20 vyhlášky č. 505/2002 Sb., (dále jen „vyhláška“) kterou se provádějí ust. zákona č. 563/1991 Sb., o účetnictví, ve znění pozdějších předpisů (dále jen „zákon o účetnictví“), položka D.5. (Dohadné účty pasivní) č. 200 obsahuje částky závazků stanovené podle smluv, které nejsou doloženy veškerými potřebnými doklady, a tedy není známa jejich přesná výše. Dle Českých účetních standardů pro účetní jednotky, které účtují podle této vyhlášky, č. FZ07/2004 na účet e. 389 – Dohadné účty pasivní se účtují dohadné položky pasivní daného účetního období, které nelze účtovat jako obvyklý závazek, jako např. nevyfakturované dodávky. Z toho žalobkyně dovodila, že účetní jednotky jsou povinny na účtech dohadných položek pasivních účtovat o závazcích stanovených podle smlouvy, které nejsou doloženy všemi potřebnými doklady, a tedy není známa jejich přesná výše a nelze je tedy vyúčtovat jako obvyklý závazek. Žalobkyně tak uzavřela, že výše úhrady za služby zdravotní péče podléhají regulaci stanovením maximální výše bodu automaticky bez ohledu na to, zda toto regulační omezení některá ze smluvních stran uplatní. Žalobkyně přitom odkázala na judikaturu Nejvyššího soudu uvedenou v jeho rozsudcích sp. zn. 32 Odo 1166/2005, sp. zn. 32 Odo 1299/2005 a sp. zn. 30 Cdo 1024/2006 potvrzující výše uvedené stanovisko.
Na závěr žalobkyně konstatovala, že interpretace sporných výkladových otázek vyvstávající z jednotlivých právních předpisů v neprospěch účastníka řízení je v rozporu s judikaturou Nejvyššího správního soudu (čj. 2 As 49/2004-83), dle níž „poplatníkovi nemůže být přičítána k tíži nedostatečnost, nejasnost, nevhodnost či jiná nedokonalost právní úpravy“.
V odůvodnění napadeného rozhodnutí žalovaný konstatoval, že daňová kontrola byla zahájena v souladu s ust. § 16 zákona č. 337/1992 Sb., o správě daní a poplatků, ve znění pozdějších předpisů (dále jen „daňový řád“) a nelze mít pochybnosti o zákonnosti jejího zahájení. Odkázal přitom na rozsudek Nejvyššího správního soudu ze dne 26. 10. 2009, čj. 8 Afs 46/2009-46, z něhož dovodil, že sdělení konkrétního podezření či pochybností o řádném plnění daňové povinnosti nemá opodstatnění.
pokračování 31Af.86/2011
-4-
Dále konstatoval, že žalobkyní předložené stanovisko ze dne 21. 3. 2011 neobsahovalo žádné nové skutečnosti a žalobkyně tak nepředložila žádné nové důkazy, které by vedly ke změně již vysloveného závěru ve věci tvorby dohadné položky. Žalobkyně ani nedoložila důkaz o konkrétním kroku ze strany VZP, jenž by směřoval k uplatnění regulace na maximální cenu bodu. K předloženému znaleckému posudku pak konstatoval, že ve výčtu použité literatury a jiných zdrojů zcela chyběly příkazy ředitele VZP ČR, které dle žalovaného obsahovaly informace důležité pro objektivní posouzení oprávněnosti tvorby dohadné položky. Dále uvedl, že pro kontrolované zdaňovací období roku 2006 byl podepsán dodatek ke smlouvě č. F2/2006, který však znalec neměl při vyhotovení znaleckého posudku k dispozici. Znalec přitom svoje závěry, že výše úhrady podléhá automaticky regulaci na maximální cenu bodu, vyvodil z textu dodatku ke smlouvě č. F2/2005, který se na kontrolované zdaňovací období nevztahoval. Žalovaný proto uzavřel, že závěry vyslovené ve znaleckém posudku vycházejí z neúplných podkladů a informací a nesprávně interpretovaných částí smlouvy, které mají zásadní vliv na hodnocení oprávněnosti tvorby dohadné položky. Znalecký posudek proto nepovažoval za důkaz.
Žalovaný dále uvedl, že považuje z nadbytečný opakovaně navrhovaný výslech X, i navrhovaný výslech svědka X, s odůvodněním, že příkazy ředitele, jež obsahují přesně stanovený postup provedení kontroly dodržení regulované ceny, jsou součásti odvolacího spisu. Považoval tak za nepochybné, že svědek by vypovídal ve shodě s těmito příkazy.
Při nařízeném jednání zástupce žalobkyně zdůraznil skutečnost, že žalovaný ve svém rozhodnutí nepřihlédl ke znaleckému posudku předloženému žalobkyní v průběhu daňového řízení, a dále že žalovaný hodnotil své závěry pouze z pohledu stanoviska VZP jako smluvního partnera, zda bude či nebude uplatňovat cenovou regulaci. Tento postup pokládá žalobkyně za chybný s tím, že teprve na základě rozhodnutí Nejvyššího soudu bylo postaveno najisto, jak bude uplatňována cenová regulace. V následujícím roce se pak žalobkyně tímto rozhodnutím řídila. Za rok 2006 však žalobkyně pokládá účetnictví, tak jak bylo vedeno, včetně účtování o dohadné položce, za správné a zákonné.
Pověřený pracovník žalovaného odkázal na důvody uvedené v napadeném rozhodnutí a na obsah vyjádření k žalobě. K bodu 1. žaloby pak odkázal na usnesení pléna Ústavního soudu ze den 8. 11. 2011, sp. zn. Pl. ÚS 33/11.
Krajský soud přezkoumal napadené rozhodnutí v řízení podle části třetí hlavy druhé dílu prvního zákona č. 150/2002 Sb., soudního řádu správního, ve znění pozdějších předpisů (dále jen „s.ř.s.“) a po prostudování obsahu správního spisu v kontextu s žalobními námitkami usoudil následovně.
pokračování 31Af.86/2011
-5-
Žalobkyně se domáhala zrušení napadeného rozhodnutí jednak z důvodu procesně právního a jednak z důvodu hmotně právního, procesní námitka přitom směřovala proti nezákonnému zahájení daňové kontroly a hmotně právní námitka proti posouzení oprávněnosti vytvoření dohadné položky ve výši 70 000 000 Kč na neuplatněnou regulaci na maximální cenu bodu zdravotní péče. Obě námitky shledal krajský soud nedůvodnými.
První žalobní námitku týkající se nesdělení důvodů pro zahájení daňové kontroly opíral žalobce o nález Ústavního soudu ze dne 18. 11. 2008, sp. zn. I. ÚS 1835/07, dle něhož důvody pro zahájení daňové kontroly musí být patrné z protokolu o ústním jednání. K této námitce krajský soud uvádí, že danou problematikou, tedy otázkou sdělení důvodů ze strany správce daně, proč u daňového subjektu daňovou kontrolu zahajuje, se následně zabýval i Nejvyšší správní soud a to v rozsudku ze dne 26. 10. 2009, čj. 8 Afs 46/2009-46, v němž najisto postavil, že „požadavek aby správce daně disponoval při zahájení daňové kontroly konkrétním podezřením či pochybnostmi o řádném splnění daňové povinnosti, nemá opodstatnění a je v rozporu s pojmovým chápáním kontroly ve správním právu jako takové“. Nejvyšší správní soud tak při plném respektu k dlouhodobé judikatuře Ústavního soudu uzavřel, že daňovou kontrolu nelze považovat za nezákonnou, když při ní nebyl daňovému subjektu sdělen důvod jejího zahájení. Tímto právním názorem je krajský soud vázán. Danou procesní námitku proto musel označit za nedůvodnou. Názor žalobkyně, že v případě nesdělení důvodů pro zahájení daňové kontroly u ní došlo k poškození jejich procesních práv, není důvodný a neodpovídá současné závazné právní judikatuře a ani ust. § 16 daňového řádu, dle něhož se daňová kontrola provádí v rozsahu nezbytně nutném pro dosažení účelu a tímto účelem je dle ust. § 2 odst. 2 uvedené právní úpravy vybrání daně tak, aby nebyly zkráceny daňové příjmy. Z nastíněné právní úpravy pak nelze v žádném případě dovodit povinnost správce daně informovat daňový subjekt ještě před samotným zahájením kontroly, jakých konkrétních skutečností by se taková kontrola měla dotýkat. V postupu správce daně tak neshledal krajský soud žádné pochybení, jež by mohlo způsobit nezákonnost napadeného rozhodnutí.
Hmotně právní námitka týkající se vytvoření dohadné položky na očekávanou regulaci ze strany VZP je předmětem soudního přezkumu již podruhé. V předcházejícím soudním přezkumném řízení týkajícím se daňové povinnosti žalobkyně k dani z příjmů za zdaňovací období roku 2006 zdejší soud uzavřel, že žalobkyně neměla pro tvorbu dohadné položky žádný relevantní podklad a přisvědčil tak názoru žalovaného, že v daném případě došlo jejím vytvořením k porušení účetních předpisů. Žalobkyně dle názoru soudu neprokázala, že by k rozvahovému dni existoval projev vůle VZP ve vztahu k uplatnění regulace na maximální cenu bodu, ani že by disponovala nějakou konkrétní informací o tom, že by VZP vůbec o takové regulaci uvažovala. V nově podané žalobě se již žalobkyně odklonila od původních námitek, tedy tvrzení, že přestože smlouva o úhradě za zdravotní výkony uzavřená s VZP možnost cenové regulace neobsahovala, VZP nepopiratelně tuto cenovou regulaci uplatňovala. Nyní žalobkyně v nově podané žalobě uvádí, že byl uzavřen smluvní vztah, v němž byla dohodnuta paušální úhrada za poskytnuté
pokračování 31Af.86/2011
-6-
služby, s tím, že zůstávají v platnosti ceny bodu sjednané v rámci platné regulace a výše úhrad, včetně regulačních omezení. Z ust. § 1 odst. 1, § 3 a § 10 zákona č. 526/1990 Sb., o cenách, ve znění pozdějších a výměrů Ministerstva financí pak dovodila, že ceny služeb zdravotní péče poskytované žalobkyní podléhaly v předmětném zdaňovacím období omezení maximální výši hodnoty bodu a to přímo ze zákona. Ani tuto nově vznesenou žalobní námitku nepovažuje krajský soud za důvodnou.
Na podporu svého tvrzení předložila žalobkyně jak správci daně tak krajskému soudu, znalecký posudek, jenž měl způsob jejího účtování a vytvoření dohadné položky pasivní ozřejmit a současně zdůvodnit, proč byl takový postup zákonný. Předmětný posudek hodnotil žalovaný se závěrem, že vycházel z neúplných podkladů a informací, když se nezabýval pokyny ředitele VZP ČR a dodatkem F2/2006 a dále že nesprávně interpretoval části smlouvy, které měly na hodnocení oprávněnosti tvorby dohadné položky zásadní vliv. K předloženému důkazu krajský soud uvádí, že jeho účelem je hledání odpovědi na otázku, zda žalobkyně byla oprávněna při sestavení účetní závěrky za účetní období roku 2006 účtovat o dohadné položce z titulu nevyčísleného nároku VZP na vrácení části úhrady za služby. Účelem posudku tedy bylo právní hodnocení, zda postup žalobkyně při jejím účtování odpovídal požadavkům zákona o účetnictví a zákona o cenách. Znalec uzavřel, že žalobkyně byla při sestavení účetní závěrky oprávněna o dohadné položce účtovat. S tímto názorem krajský soud nesouhlasí. Pokud si totiž žalobkyně, jak ostatně uvádí v podané žalobě, a jak i vyplývá z obsahu správního spisu, sjednala s VZP paušální formu úhrady zdravotní péče, nelze z žádného právního předpisu, a to ani ze zákona o cenách, dovodit, že by takové smluvní ujednání podléhalo cenové regulaci stanovené výměrem Ministerstva financí. Krajský soud se rovněž přiklonil k názoru žalovaného, dle něhož soudní znalec vycházel při vypracování znaleckého posudku z neúplných podkladů, a to pouze dodatku č. F2/2005, ačkoliv pro kontrolované zdaňovací období roku 2006 byl podepsán dodatek F2/2006. Lze souhlasit s žalobkyní, že dodatek č. F2/2005 ve svém úvodu konstatoval, že „dle uvedeného ustanovení (míněno ust. § 17 odst. 7 písm. a/, b/ zákona o veřejném zdravotním pojištění) zůstávají v platnosti ceny bodu sjednané v rámci platné regulace cen a výše úhrad včetně regulačních omezení i po skončení období, na které byly sjednány nebo stanoveny, a to až do doby, než dohodovací řízení sjedná výše úhrad včetně regulačních omezení, nebo do doby, než Ministerstvo zdravotnictví stanoví nové výše úhrad včetně regulačních omezení pro kalendářní pololetí vyhláškou.“ Zmíněná regulace cen se přitom vztahuje na regulaci vyplývající z dohodovacího řízení pro dané pololetí, tedy rok 2005. Je přitom nepochybné, že pro kontrolované zdaňovací období roku 2006 byl podepsán dodatek ke smlouvě č. F2/2006, který, jak vyplývá z jeho obsahu, ujednání o platné regulaci včetně regulačních omezení neobsahuje. Lze tak konstatovat, že předložený znalecký posudek nelze osvědčit za důkaz, jenž by prokázal odůvodněnost tvorby dohadné položky.
pokračování 31Af.86/2011
-7-
Dále krajský soud uvádí, že soudní znalec své hodnocení včetně závěru uvedl v písemném vyhotovení znaleckého posudku. Výslech soudního znalce jakožto svědka by nemohl vnést do jednání před soudem žádný jiný pohled, než jaký byl nastíněn v předloženém znaleckém posudku. Z toho důvodu krajský soud návrh na provedení výslechu usnesením v průběhu nařízeného jednání zamítl.
Předmětem sporu je dále posouzení, zda žalobkyně byla za takto nastíněných skutkových okolností oprávněna vytvořit si při sestavení účetní závěrky za předmětné zdaňovací období dohadnou položku. Jak již konstatoval zdejší soud v předcházejícím zrušujícím rozsudku, předpokladem pro účtování o dohadné položce pasivní je, že je znám závazek a tedy i doložena jeho existence, ale ke konci rozvahového dne není možno stanovit jeho výši. Krajský soud z žalobních námitek zdůrazňujících uzavření dohody o paušální úhradě a na ni navazující zákonné cenové regulace dovodil, že podmínky pro účtování o dohadné položce v tomto případě vůbec nemohly nastat. Žalobkyni totiž nemohla vzniknout ke konci rozvahového dne jakákoliv pochybnost o výši úhrady ze strany VZP. Jak totiž vyplývá ze shora uvedeného, žalobkyně si dodatkem č. F2/2006 platným pro kontrolované zdaňovací období ujednala paušální formu úhrady zdravotní péče a z jejího ujednání nelze v žádném případě dovodit, jak žalobkyně uvádí v podané žalobě, že by zůstávaly v platnosti ceny bodu sjednané v rámci regulace cen a výše úhrad včetně regulačních omezení. Sjednaná paušální úhrada tedy nemohla být cenové regulaci podle zákona podrobena. Z žádného zákonného ustanovení totiž nelze dovodit, že by sjednaná paušální úhrada musela následně podléhat zákonné regulaci. Nelze tedy přisvědčit žalobní námitce, dle níž jí byla přičítána k tíži nedostatečnost, nejasnost či nedokonalost právní úpravy. Žalobkyně neměla pro tvorbu dohadné položky žádný relevantní důvod, když je nepochybné, že taková právní úprava, jež by zakotvovala žalobkyní vzpomínanou povinnost jejího závazku vůči VZP, jenž by vznikl ze zákona při překroční hranice výše hodnoty bodu v porovnání s paušální částkou smluvně dohodnutou, vůbec neexistovala.
Tato skutečnost nemohla být vyvrácena důkazy, které žalobkyně v průběhu řízení navrhovala, tedy svědeckými výpověďmi svědků X a X. Ke svědecké výpovědi X se již zdejší soud vyjádřil v předcházejícím řízení se závěrem, že jeho výpověď byla velmi obecná, avšak nepotvrzující ve vztahu k uplatnění regulace na maximální cenu bodu vůči žalobkyni. Krajský soud však rovněž konstatoval, že se žalobkyně tohoto výslechu účastnila, bylo jí umožněno klást otázky, a proto lze považovat opakování výslechu za nadbytečné. Pokud jde o navrhovaný výslech svědka X, krajský soud se ztotožňuje s názorem žalovaného, že všechny Příkazy tohoto ředitele byly v písemné formě předloženy v průběhu daňového řízení a je v nich obsažen přesně stanovený postup provedení kontroly dodržení regulované ceny. Lze tak logicky předpokládat, že by svědek vypovídal v souladu s postupy stanovenými v příkazech.
Z uvedených důvodů krajský soud žalobu jako nedůvodnou ve smyslu ust. § 78 odst. 7 s.ř.s. zamítl.
pokračování 31Af.86/2011
-8-
Výrok o nákladech řízení se opírá o ust. § 60 s.ř.s. Žalobkyně nebyla ve věci úspěšná, krajský soud jí proto náhradu nákladů řízení nepřiznal. Pověřený pracovník žalovaného při nařízeném jednání prohlásil, že žalovanému v souvislosti s tímto řízením žádné náklady nevznikly.
Poučení:
Proti tomuto rozhodnutí lze podat kasační stížnost ve lhůtě dvou týdnů ode dne jeho doručení. Kasační stížnost se podává ve dvou (více) vyhotoveních u Nejvyššího správního soudu, se sídlem Moravské náměstí 6, Brno. O kasační stížnosti rozhoduje Nejvyšší správní soud.
Lhůta pro podání kasační stížnosti končí uplynutím dne, který se svým označením shoduje se dnem, který určil počátek lhůty (den doručení rozhodnutí). Připadne-li poslední den lhůty na sobotu, neděli nebo svátek, je posledním dnem lhůty nejblíže následující pracovní den. Zmeškání lhůty k podání kasační stížnosti nelze prominout.
Kasační stížnost lze podat pouze z důvodů uvedených v § 103 odst. 1 s. ř. s. a kromě obecných náležitostí podání musí obsahovat označení rozhodnutí, proti němuž směřuje, v jakém rozsahu a z jakých důvodů jej stěžovatel napadá, a údaj o tom, kdy mu bylo rozhodnutí doručeno.
V řízení o kasační stížnosti musí být stěžovatel zastoupen advokátem; to neplatí, má-li stěžovatel, jeho zaměstnanec nebo člen, který za něj jedná nebo jej zastupuje, vysokoškolské právnické vzdělání, které je podle zvláštních zákonů vyžadováno pro výkon advokacie.
Soudní poplatek za kasační stížnost vybírá Nejvyšší správní soud. Variabilní symbol pro zaplacení soudního poplatku na účet Nejvyššího správního soudu lze získat na jeho internetových stránkách: www.nssoud.cz.
V Hradci Králové den 19. ledna 2012
Mgr. Marie Kocourková
předsedkyně senátu