22A 114/2012 – 24
[OBRÁZEK]
ČESKÁ REPUBLIKA
ROZSUDEK
JMÉNEM REPUBLIKY
Krajský soud v Ostravě rozhodl v senátě složeném z předsedkyně senátu JUDr. Moniky Javorové a soudců JUDr. Miroslavy Honusové a Mgr. Jiřího Gottwalda v právní věci žalobce Josef KVAPIL a.s., se sídlem v Praze 10, Kubánské náměstí 1391/11, zastoupeného Mgr. Ing. Petrem Konečným, advokátem se sídlem v Olomouci, Na Střelnici 39, proti žalovanému Finančnímu úřadu pro Olomoucký kraj, se sídlem v Olomouci, Lazecká 545/2002, ve věci žaloby na ochranu proti nečinnosti,
t a k t o :
O d ů v o d n ě n í :
Podanou žalobou se žalobce domáhal soudní ochrany proti nečinnosti Finančního úřadu v Olomouci (jehož působnost přešla s účinností od 1.1.2013 dle § 19 odst. 1 a § 20 odst. 1 zákona č. 456/2011 Sb., o Finanční správě České republiky, v platném znění na Finanční úřad pro Olomoucký kraj – dále jen „žalovaný“) ve věci vyměření daně z přidané hodnoty za zdaňovací období listopad 2011 a prosinec 2011. Dle žalobního tvrzení byl žalobce výzvami žalovaného k odstranění pochybností ze dne 23.1.2012 č.j. 14822/12/379914807165 (zdaňovací období listopad 2011) a ze dne 23.2.2012 č.j. 68738/12/379914807165 (zdaňovací období prosinec 2011) vyzván k odstranění pochybností o správnosti, průkaznosti a pravdivosti podaného řádného přiznání k dani z přidané hodnoty (dále jen DPH). Označené výzvy však neobsahovaly náležitosti předepsané ust. § 89 odst. 2 zákona č. 280/2009 Sb., daňového řádu, v platném znění (dále jen daňový řád). V důsledku této skutečnosti se výzvy staly objektivně nesplnitelnými a žalovaný tak postup k odstranění pochybností ve lhůtě stanovené v ust. § 89 odst. 4 daňového řádu způsobem uvedeným v § 89 daňového řádu nezahájil. Navzdory této skutečnosti daňovou povinnost za předmětná zdaňovací období dosud nevyměřil a nadměrný odpočet uvedených daňových přiznáních dosud nevrátil. Na situaci nic nezměnilo ani podání podnětu dle § 38 daňového řádu, jímž se žalobce domáhal u nadřízeného Finančního ředitelství v Ostravě ochrany před nečinností žalovaného. Nadřízený orgán finanční správy vyrozuměním ze dne 30.5.2012 v obou případech odložil podnět jako nedůvodný. V další části žaloby rozvedl žalobce důvody, v nichž spatřuje nezákonnost v postupu žalovaného, a to ve vztahu k učiněným výzvám, ukládání povinností výzvou v rozporu s kompetencí žalovaného a zastírání provádění daňové kontroly formálním prováděním postupu k odstranění pochybností. Na základě uvedených skutečností se žalobce domáhal toho, aby žalovanému bylo uloženo vydat ve věci vytýkacích řízení zahájených výzvami ze dne 23.1.2012 č.j. 14822/12/379914807165 a 23.2.2012 č.j. 68738/12/379914807165 rozhodnutí ve věci samé do 10 dnů od právní moci rozsudku.
Žalovaný k podané žalobě uvedl, že jako správce daně byl veden základními zásadami správy daní a v souladu s příslušnými ustanoveními daňového řádu zahájil výzvami postup k odstranění pochybností. Předmětné výzvy jsou zcela srozumitelné, jasné, určité a splnitelné a žalobci neukládají povinnosti nad rámec zákona. Obsahují veškeré formální i obsahové náležitosti podle ust. § 89 a § 102 daňového řádu. Žalovaný má za to, že tyto výzvy nelze považovat za nezákonné a v jednání správce daně nelze spatřovat nečinnost. Ve věci neprobíhá vytýkací řízení, neboť tento institut daňový řád nezná. V rámci daňového řízení daňový subjekt správci daně nedokládá vše, co je požadováno a ke každému úkonu činí obstrukce, čímž řízení protahuje. Rovněž podanou žalobu tak považuje žalovaný za obstrukční instrument. Žalobce řádně nedoložil požadované údaje, a proto správce daně provádí nepřetržitě v rámci vyhledávací činnosti, jejíž cílem je zajištění důkazních prostředků pro řádné vyměření daně na základě podaných přiznáních k dani za zdaňovací období listopad a prosinec 2011. Žalovaný navrhl odmítnutí žaloby jako nepřípustné, event. její zamítnutí pro nedůvodnost.
Podle ust. § 79 odst. 1 věty prvé zákona č. 150/2002 Sb., soudního řádu správního, v platném znění ten, kdo bezvýsledně vyčerpal prostředky, které procesní předpis platný pro řízení u správního orgánu stanoví k jeho ochraně proti nečinnosti správního orgánu, může se žalobou domáhat, aby soud uložil správnímu orgánu povinnost vydat rozhodnutí ve věci samé nebo osvědčení.
Při posouzení důvodnosti žaloby vycházel krajský soud z rozsudku Nejvyššího správního soudu (dále jen NSS) ze dne 10.10.2012 č.j. 1 Ans 10/2012-52, publikovaném ve Sb. NSS pod č. 2729/2013, v němž se NSS vyjadřuje k opodstatněnosti nečinnostních žalob s ohledem na změnu právní úpravy, kterou ohledně institutu výzvy k odstranění pochybností přinesla nová právní úprava obsažená v daňovém řádu, a to konkrétně v ust. § 89 a násl. Uvedené ustanovení stanoví, že: „má-li správce daně konkrétní pochybnosti o správnosti, průkaznosti nebo úplnosti podaného řádného daňového tvrzení nebo dodatečného daňového tvrzení a dalších písemností předložených daňovým subjektem nebo o pravdivosti údajů v nich uvedených, vyzve daňový subjekt k odstranění těchto pochybností. Ve výzvě správce daně uvede své pochybnosti způsobem, který umožní daňovému subjektu, aby se k nim vyjádřil, neúplné údaje doplnil, nejasnosti vysvětlil, nepravdivé údaje opravil nebo pravdivost údajů prokázal a předložil důkazní prostředky tak, aby došlo k odstranění těchto pochybností. Ve výzvě daňovému subjektu stanoví správce daně lhůtu k odstranění pochybností, která nesmí být kratší než 15 dnů, a poučí ho o následcích spojených s neodstraněním pochybností nebo nedodržením stanovené lhůty. Pokud vyplývá z podaného řádného daňového tvrzení nebo dodatečného daňového tvrzení, že daňovému subjektu má vzniknout daňový odpočet, vydá správce daně v případě pochybností výzvu k odstranění pochybností do 30 dnů ode dne, kdy bylo takovéto podání učiněno, nejdříve však od posledního dne lhůty stanovené pro podání řádného daňového tvrzení nebo dodatečného daňového tvrzení.“ Navazující ust. § 90 daňového řádu uvádí: o průběhu postupu k odstranění pochybností sepíše správce daně podle povahy odpovědi protokol nebo úřední záznam, ve kterém uvede vyjádření nebo důkazní prostředky, na jejichž základě považuje pochybnosti za zcela nebo zčásti odstraněné, a případné důvody přetrvávajících pochybností. Nedošlo-li k odstranění pochybností a výše daně nebyla prokázána dostatečně věrohodně, sdělí správce daně daňovému subjektu výsledek postupu k odstranění pochybností. Daňový subjekt je oprávněn do 15 dnů ode dne, kdy byl seznámen s dosavadním výsledkem postupu k odstranění pochybností, podat návrh na pokračování v dokazovaní spolu s návrhem na provedení dalších důkazních prostředků. Pokud správce daně shledá důvody k pokračování v dokazování, zahájí v rozsahu těchto důvodů daňovou kontrolu. Neshledá-li správce daně důvody k pokračování v dokazování, vydá do 15 dnů ode dne, kdy daňový subjekt podal návrh na pokračování v dokazování, rozhodnutí o stanovení daně. Neposkytne-li daňový subjekt potřebnou součinnost k odstranění pochybností, může správce daně stanovit daň podle pomůcek.“
Na základě shora uvedeného NSS ve shora označeném rozsudku dovodil, že zákonodárce vytvořil zcela samostatný procesně uzavřený institut navazující na předchozí právní úpravu, v níž měl toto místo obdobný instrument, a to vytýkací řízení (§ 43 zákona č. 337/1992 Sb., o správě daní a poplatků, v platném znění – dále jen ZSDP). Předchozí právní úprava byla velmi kusá, nereflektovala rychlost a hospodárnost řízení a dávala tak prostor pro průtahy v řízení. Rozdílem oproti předešlé právní úpravě je zcela zjevně snaha o důsledné stanovení na sebe těsně navazujících kroků, které je povinen správce daně činit, pokud k prověření daňové povinnosti tento nástroj sám zvolil. Oproti předešlé právní úpravě obsažené v § 43 ZSDP zavedl nyní nově daňový řád i možný odlišný postup (nelze-li postup k odstranění pochybností ukončit vydáním rozhodnutí o dani), a to vedení daňové kontroly. Předchozí právní úprava umožňovala správci daně pouze ukončení procesu vytýkacího řízení vydáním rozhodnutí o dani. Z takového závěru vycházela také dřívější judikatura NSS, např. rozsudek ze dne 16.11.2010 č.j. 9 Aps 5/2010-81, kde NSS uvedl, že: „[p]rostředkem právní ochrany proti tvrzenému nezákonnému zahájení vytýkacího řízení (§ 43 zákona č. 337/1992 Sb., o správě daní a poplatků) je žaloba dle § 65 a násl. s. ř. s. podaná proti konečnému rozhodnutí správce dně ve věci vyměření daně, nikoli žaloba na ochranu před nezákonným zásahem dle § 82 s. ř. s. Prostředkem právní ochrany proti účelově prodlužovanému vytýkacímu řízení (§ 43 zákona o správě daní a poplatků) je žaloba nečinnostní podaná dle § 79 a násl. s. ř. s. V citovaném rozsudku vycházel soud jednoznačně z premisy, že „vytýkací řízení může být zahájeno až po předložení příslušného přiznání k dani, a to pouze na základě konkrétních pochybností o údajích v něm uvedených, a na rozdíl od daňové kontroly končí vždy vydáním rozhodnutí“.
V citovaném rozsudku vycházel NSS jednoznačně ze situace, že vytýkací řízení končí vždy vydáním rozhodnutí. Jednoznačně tedy vázal žalobu proti nečinnosti jako prostředek právní ochrany v těchto případech na zákonem předpokládanou formu ukončení probíhajícího správního řízení, která spočívá ve formě rozhodnutí.
Na základě popsaného porovnání dřívější a stávající právní úpravy NSS ve shora označeném rozsudku ze dne 10.10.2012 č.j. 1 Ans 10/2012-52 předestřel, že jelikož nový zákon, tj. daňový řád, nepředpokládá jedinou alternativu ukončení postupu dle § 89, tedy vydání rozhodnutí, ale umožňuje i postup jiný, ale tím je zahájení daňové kontroly (§ 90 odst. 3 daňového řádu), nemůže soud v takových případech sám zvolit jednu ze zákonem předpokládaných alternativ a přikázat vydání rozhodnutí ve věci samé. Nová právní úprava, ačkoliv nezměnila podstatu a cíle daného institutu, změnila možnosti jeho vyústění. Dřívější judikaturu vztahující se k § 43 ZSDP a k možnosti soudní obrany proti účelově prodlužovanému vytýkacímu řízení tak nelze za účinnosti daňového řádu a působení § 89 a násl. použít. NSS následně uzavřel, že naopak užít lze judikatury NSS, která se zabývala možností soudní ochrany proti nezákonně vedené daňové kontrole.
Na základě shora uvedené argumentace krajský soud v posuzované věci dospěl k závěru, že zde neexistují žádné skutkové ani právní důvody, pro které by se měl od právního názoru NSS vysloveného v rozsudku ze dne 10.10.2012 č.j. 1 Ans 10/2012-52 odchýlit. I on proto uzavírá, že nemůže-li být jediným vyústěním postupu, v němž žalobce spatřuje nečinnost, povinnost správního orgánu vydat rozhodnutí, nemůže být soudní ochrany proti nečinnosti ve smyslu ust. § 79 a násl. s.ř.s. dosaženo. Soudní obranou proti účelově prodlužovanému postupu k odstranění pochybností může být žaloba podle ust. § 82 a násl. s.ř.s. na ochranu před nezákonným zásahem, pokynem nebo donucením správního orgánu.
Na základě uvedeného krajský soud podle ust. § 81 odst. 3 s.ř.s. žalobu zamítl pro nedůvodnost.
O nákladech řízení bylo rozhodnuto podle ust. § 60 odst. 1 s.ř.s., když žalobce nebyl ve věci úspěšný a žalovanému podle obsahu soudního spisu žádné náklady s tímto řízením nevznikly.
P o u č e n í : Proti tomuto rozsudku je možno podat kasační stížnost ve lhůtě dvou týdnů po doručení tohoto rozhodnutí k Nejvyššímu správnímu soudu v Brně.
V Ostravě dne 24. ledna 2013
JUDr. Monika Javorová
předsedkyně senátu