31Af 46/2015 - 161
[OBRÁZEK]
ČESKÁ REPUBLIKA
Krajský soud v Brně rozhodl v senátě složeném z předsedkyně JUDr. Jaroslavy Skoumalové a soudců Mgr. Petra Sedláka, Ph.D. a JUDr. Václava Štencla, MA v právní věci žalobce: Bio Oil Development GmbH, se sídlem Markthof 11, A-2294 Markthof, Rakousko, zastoupeného JUDr. Ing. Ivanem Rottem, advokátem se sídlem Brno, Křížová 18, proti žalovanému: Generální ředitelství cel, se sídlem Praha 4, Budějovická 7, o žalobě proti rozhodnutí ze dne 17. 9. 2015, č. j. 42854-5/2015-900000-302,
takto:
Odůvodnění:
I. Předmět řízení
Žalobou podanou ke Krajskému soudu v Brně dne 1. 10. 2015 se žalobce domáhal zrušení rozhodnutí žalovaného ze dne 17. 9. 2015, č. j. 42854-5/2015-900000-302, kterým žalovaný zamítl odvolání žalobce proti rozhodnutí Celního ředitelství Brno ze dne 10. 7. 2012, č. j. 1983/2012-010100-23, kterým prvostupňový orgán rozhodl o stanovení náhrady nákladů za uskladnění vybraných výrobků a uložil žalobci nahradit náklady za uskladnění zajištěných vybraných výrobků v částce 17.717 Kč.
II. Obsah žaloby a vyjádření žalovaného
Žalobce namítl, že teprve žalobou napadené rozhodnutí vysvětluje a odůvodňuje prvostupňové rozhodnutí v tom smyslu, co vlastně bylo podkladem pro vydání tohoto rozhodnutí, přičemž žalobce považuje takový zásah odvolacího orgánu do meritorního prvostupňového rozhodnutí za nepřípustný, neboť ve správním řízení dle žalobce platí zásada, že odvolací orgán toliko přezkoumává prvostupňové rozhodnutí stran odvolacích námitek. Dále žalobce namítl, že napadené rozhodnutí je dočasně nevykonatelné do doby rozhodnutí o žalobě. Následně žalobce odkázal na argumentaci uplatněnou v odvolání a zdůraznil, že si žádné skladování vybraných výrobků u soukromé společnosti AGROPODNIK, a.s., Jihlava, neobjednal a jestliže Celní ředitelství Brno takovou smlouvu uzavřelo, nelze po žalobci požadovat úhradu nákladů sjednaných za pro něj neznámých smluvních podmínek. Závěrem žalobce odkázal na související žalobu projednávanou u zdejšího soudu pod sp. zn. 31Af 120/2012 a má za to, že dosud pravomocně neskončené výše uvedené řízení o žalobě ve věci, je dalším důvodem pro to, aby byla odložena vykonatelnost rozhodnutí o tom, aby žalobce zaplatil náklady. Žalobce dále ve své žalobě zdůrazňuje, že v daném případě nelze hovořit o obvyklé ceně, když se jedná o náhradu nákladů. Žalobce konstatuje, že v případě, že se vychází z dosavadního znění § 42e zákona č. 353/2013 Sb., o spotřebních daních jedná se o čisté náklady, které by mělo Generální ředitelství cel vynaložit z hlediska dispozice se zabaveným majetkem a z toho vyplývá, že je nutno je vyloučit z nákladů DPH. Žalobce má za to, že i po poskytnutí informací od společnosti Čepro zůstává situace totožná se situací před vydáním rozhodnutí Generálního ředitelství cel ze dne 6. 8. 2012, č. j. 29314-2/2012-90000-302.
Žalovaný se k věci vyjádřil podáním doručeným soudu dne 18. 11. 2015, ve kterém nejprve shrnul důvody skladování vybraných výrobků – motorové nafty v celkovém množství 29.841 litrů a okolnosti vydání žalobou napadeného rozhodnutí. K jednotlivým námitkám uvedl, že úhrada nákladů byla směřována na účet celní správy nikoliv skladovatele, neboť náklady primárně uhradila celní správa a poté v souladu s ustanovením § 42e odst. 1 zákona č. 353/2003 Sb., o spotřebních daních, stanovila tyto náklady k úhradě žalobci. Tato skutečnost vyplývá z faktur, které byly součástí správního spisu, ale které prvostupňový správce daně ve svém rozhodnutí neuvedl, což žalovaný napravil. Zároveň žalovaný nesouhlasil s názorem žalobce, že nemohl napravit vady prvostupňového rozhodnutí a to s odkazem na judikaturu Nejvyššího správního soudu a na principy daňového práva. Následně se žalovaný vyjádřil k obsahu institutu zajištění vybraných výrobků a k výpočtu nákladů za uskladnění. K výši ceny uvedl, že celní správa postupuje při uzavírání smluv o skladování plně v souladu se zákonem č. 219/2000 Sb., o majetku České republiky. Dále žalovaný konstatuje, že na základě závazného právního názoru Krajského soudu a Nejvyššího správního soudu vyzval společnost Čepro a.s., za účelem zjištění, za jaké ceny poskytovala tato společnost služby při nakládání s minerálními oleji v období březen až květen 2012 v oblasti Vysočina, přičemž žalovaný na základě poskytnuté smlouvy vypočetl ceny, za které by podle daného množství byly minerální oleje skladovány u společnosti Čepro a.s. Žalovaný poukazuje na to, že sám žalobce mohl v rámci řízení předkládat důkazy o tom, že na trhu jsou ceny obvyklé za uskladnění tohoto typu zboží v jiné výši, v případě, že by tomu tak bylo. Žalovaný tvrdí, že s podklady o posouzení cen se mohl v rámci seznámení s poklady žalobce seznámit. Žalobce se však ke konkrétnímu výpočtu nevyjádřil a pouze ho nepřipustil jako způsob stanovení ceny obvyklé.
Žalobce se vyjádřil k zaslanému podání žalovaným ve své replice dne 11. 1. 2016. Žalobce má za to, že v souladu s ustanovením § 42e zákona č. 353/2003 Sb., o spotřebních daních v odst. 1 má správce daně stanovenou lhůtu 120 dní od právní moci rozhodnutí o propadnutí zajištěných výrobků, přičemž dle žalobce tato lhůta skončila 7. 9. 2012 a dle žalobce se jedná o lhůtu prekluzivní a nelze již žádné náklady za uskladnění žalobci stanovit. Žalobce má za to, že během této lhůty musí být rozhodnutí vydáno a musí nabýt i právní moci. Žalobce poukazuje na zrušení původního pravomocného rozhodnutí, tudíž lhůta 120 dní již byla překročena. Žalobce opět konstatuje, že v projednávaném případě se nemůže jednat o cenu obvyklou a odkazuje na svá předešlá podání. Žalobce závěrem uvádí, že se žalovaný nevypořádal s námitkou týkající se daně z přidané hodnoty, která by neměla být zahrnuta, dle žalobce v ceně za uskladnění minerálních olejů.
III. Posouzení věci krajským soudem
Krajský soud v Brně na základě včas podané žaloby přezkoumal napadené rozhodnutí žalovaného v mezích žalobních bodů (§ 75 odst. 2, věta první, s.ř.s.), jakož i řízení předcházející jeho vydání. Po projednání věci při nařízeném soudním jednání dospěl k závěru, že žaloba není důvodná, že napadené rozhodnutí žalovaného bylo vydáno v souladu se zákonem.
V souzené věci rozhoduje zdejší soud opakovaně poté, co nejprve rozsudkem ze dne 18. 1. 2017, čj. 31Af 46/2015-126, žalobou napadené rozhodnutí zrušil jednak z důvodu prekluze práva stanovit náklady za uskladnění zajištěných výrobků, a dále z důvodu nerespektování závazného právního názoru vysloveného v předcházejícím zrušujícím rozhodnutí jak zdejšího, tak i Nejvyššího správního soudu. Závěry zdejšího soudu však neaproboval Nejvyšší správní soud, který svým rozsudkem ze dne 27. 7. 2017, č. j. 1 Afs 55/2017 – 32, rozhodnutí zdejšího soudu ze dne 18. 1. 2017 zrušil, přičemž oba závěry, pro které zdejší soud přistoupil ke zrušení napadeného rozhodnutí, shledal jako nesprávné.
Zdejší soud proto opětovně přistoupil k projednání žaloby.
O jednotlivých námitkách zdejší soud rozhodl následovně.
První žalobní námitkou brojí žalobce proti porušení zásady dvojinstančnosti v rámci řízení před žalovaným. Tato žalobní námitka není důvodná.
Ve věci se jedná o přezkum rozhodnutí, kterým byla stanovena náhrada nákladů za uskladnění vybraných výrobků, kterým bylo rozhodnuto dle ustanovení § 42e zákona č. 353/2003 Sb., o spotřebních daních, přičemž ve věci bylo procesně postupováno dle zákona č. 280/2009 Sb. daňového řádu. Stejně tak žalovaný ve věci rozhodl postupem dle daňového řádu.
Možnosti, jak může odvolací orgán rozhodnout, upravuje ustanovení § 116 odst. 1 daňového řádu tak, že odvolací orgán buď a) napadené rozhodnutí změní, nebo b) napadené rozhodnutí zruší a zastaví řízení, nebo c) odvolání zamítne a napadené rozhodnutí potvrdí.
Daňový řád neupravuje možnost, aby odvolací orgán vrátil věc k dalšímu řízení správci daně prvního stupně. Na tuto situaci reaguje ustanovení § 115 odst. 1 daňového řádu, dle kterého v rámci odvolacího řízení může odvolací orgán provádět dokazování k doplnění podkladů pro rozhodnutí nebo k odstranění vad řízení, anebo toto doplnění nebo odstranění vad uložit správci daně, který napadené rozhodnutí vydal, se stanovením přiměřené lhůty.
Jestliže tedy zdejší soud zrušil předcházející rozhodnutí žalovaného, což následně potvrdil i Nejvyšší správní soud, bylo na žalovaném, aby v odvolacím řízení odstranil vady, které mu byly vytčeny ve zrušovacích rozhodnutí správních soudů. Žalobce v podané žalobě nezohledňuje specifika daňového řízení a jeho odkazy na zásady správního řízení nemohou být proto úspěšné. Nebylo procesním pochybením žalovaného, pokud doplnil v odvolacím řízení důvody uložení náhrady nákladů uskladnění a doplnil tak rozhodnutí správce daně prvního stupně.
Soud k tomu poukazuje na to, že podle ustanovení § 115 odst. 2 daňového řádu, provádí-li odvolací orgán v rámci odvolacího řízení dokazování, seznámí před vydáním rozhodnutí o odvolání odvolatele se zjištěnými skutečnostmi a důkazy, které je prokazují, a umožní mu, aby se k nim ve stanovené lhůtě vyjádřil, popřípadě navrhl provedení dalších důkazních prostředků. Obdobně postupuje odvolací orgán i v případě, kdy dospěje k odlišnému právnímu názoru, než správce daně prvního stupně, a tato změna by ovlivnila rozhodnutí v neprospěch odvolatele.
V těch listinách, které žalovaný poskytl soudu jako správní spis, se sice předmětná výzva nenachází, ale jak z napadeného rozhodnutí, tak i z vyjádření žalobce ze dne 3. 9. 2015 vyplývá, že mu byla doručena výzva č. j. 4285-3/2015-900000-302, na kterou odkazuje i napadeného rozhodnutí a kterou byl žalobce vyzván, aby se vyjádřil ke skutečnostem souvisejícím s přiměřeností ceny za skladování. Žalobce se k této výzvě podrobně vyjádřil a soud má tak za prokázané, že i tato povinnost správce daně byla splněna.
Druhou skupinou námitek brojil žalobce proti stanovení výše nákladů na skladování zabavených výrobků. Ani tyto námitky nejsou důvodné.
Základem této skupiny námitek byla argumentace žalobce, že si žádné skladování vybraných výrobků neobjednal a nelze po žalobci požadovat úhradu nákladů sjednaných za pro něj neznámých smluvních podmínek. Soud zdůrazňuje, že tyto žalobní námitky uvádí žalobce opětovně poté, co o nich již bylo rozhodnuto ve věci vedené u zdejšího soudu pod sp. zn. 31Af 129/2012 a zdejší soud nemá důvod na těchto závěrech cokoliv měnit. V rozsudku ze dne 28. 5. 2014 zdejší soud jasně konstatoval, že nemůže být důvodné zpochybnění možnosti zajištění skladování vybraných výrobků správcem daně, neboť k zajištění skladování je správce daně ze zákona povinen („[10]Podle ustanovení § 42 odst. 5 správce daně určí místo a způsob uskladnění zajištěných vybraných výrobků nebo dopravního prostředku. Náklady na uskladnění zajištěných vybraných výrobků a dopravního prostředku hradí jejich vlastník, popřípadě osoba, u níž byly vybrané výrobky zjištěny, pouze v případě, že správce daně rozhodne o propadnutí nebo zabrání zajištěných vybraných výrobků nebo dopravního prostředku. [11] V případě zajištění vybraných výrobků musí správce daně zajistit uskladnění těchto výrobků po dobu řízení o zajištění vybraných výrobků. Náklady uskladnění pak jsou buď za státem, nebo za vlastníkem vybraných výrobků, ale to pouze v případě, že je rozhodnuto o propadnutí nebo zabrání vybraných výrobků. [12] Podle ustanovení § 42e stanoví správce daně náhradu nákladů za uskladnění zajištěných vybraných výrobků a dopravního prostředku v řízení o zajištění vybraných výrobků nebo dopravního prostředku nejpozději do 60 dní od právní moci rozhodnutí o propadnutí nebo zabrání vybraných výrobků nebo dopravního prostředku. [13] V souzené věci byl celní úřad povinen přistoupit ke stanovení náhrady nákladů za uskladnění zajištěných výrobků, jakmile nastaly skutečnosti předpokládané citovaným ustanovením § 42a zákona o spotřebních daních, tedy jakmile nabylo právní moci rozhodnutí o propadnutí nebo zabrání vybraných výrobků nebo dopravního prostředku. Předmětné ustanovení neumožňuje celnímu úřadu žádné správní uvážení a celní úřad není ani v následujících odstavcích předmětného ustanovení oprávněn nestanovit náhradu nákladů.“). Ze zcela shodných důvodů neshledal soud tuto část námitky důvodnou ani nyní.
V další části této námitky žalobce brojil proti vlastnímu stanovení výše nákladů. Předně namítal, že nedošlo k respektování závazného právního názoru a i po poskytnutí informací od společnosti Čepro zůstává situace totožná se situací před vydáním rozhodnutí Generálního ředitelství cel ze dne 6. 8. 2012, č. j. 29314-2/2012-90000-302. Respektováním závazného právního názoru konstatovaného v předcházejícím rozhodnutí se zabýval Nejvyšší správní soud ve svém rozsudku ze dne 27. 7. 2017, č. j. 1 Afs 55/2017 – 32, a uvedl, že „Nejvyšší správní soud tedy stěžovatele nezavázal k tomu, aby zjišťoval cenu obvyklou za uskladnění minerálních olejů v daném místě a čase, ale aby výši stanovených nákladů (tj. částky ve výši 17.717 Kč) řádně zdůvodnil a přezkoumatelným způsobem se vypořádal s námitkou žalobce, že uvedená částka je nepřiměřená.“ Ve vazbě na to následně konstatoval: „[38] Nejvyšší správní soud má za to, že stěžovatel požadavkům vysloveným v předcházejícím soudním řízení dostál. Stěžovatel učinil vše, co po něm lze rozumně požadovat, aby konkrétní výši stanovené náhrady nákladů za uskladnění zajištěných výrobků řádně a srozumitelně osvětlil. Stěžovatel se s námitkami žalobce náležitým způsobem vypořádal a ověřil výši nákladů dotazem na nezávislého poskytovatele obdobných služeb.“
Zároveň se Nejvyšší správní soud vyjádřil i k otázce rozlišování „obvyklé ceny“ a náhrady nákladů. Jasně uvedl, že „[39] Nejvyšší správní soud podotýká, že sám stěžovatel pojem „cena obvyklá“ ve svém rozhodnutí poněkud nesprávně a zavádějícím způsobem užívá. Podstatné však je, zda stěžovatel v souladu s výše citovanou instrukcí Nejvyššího správního soudu řádně odůvodnil přiměřenost stanovené náhrady nákladů. Nejvyšší správní soud je přitom přesvědčen, že stěžovatel tak v druhém rozhodnutí o odvolání žalobce, které je nyní předmětem soudního přezkumu, učinil.“, a pokračoval „[41] Výše uvedené samozřejmě neznamená, že správce daně může náklady podle § 42e odst. 1 zákona o spotřebních daních stanovit zcela libovolně. Správce daně je při tomto postupu vázán ústavněprávními limity, jakož i základními zásadami správy daní podle daňového řádu (srov. zejm. § 5 odst. 3 daňového řádu). Tento závěr byl ostatně přijat i v předcházející judikatuře (viz odstavec [36] výše). Stěžovatel popsaným principům dostál, jeho rozhodnutí je přezkoumatelné a na námitky žalobce v dostatečné míře reaguje. V tomto směru Nejvyšší správní soud považuje za důležité také zdůraznit, že žalobce po celou dobu správního i soudního řízení netvrdil, proč jsou stanovené náklady nepřiměřené (např. poukazem na tržní praxi či ceny konkurenčních dodavatelů služeb); toto zůstalo v rovině neodůvodněného tvrzení. Žalobce přitom mohl jako obchodník s minerálními oleji tvrzení o tom, že předepsané náklady za uskladnění těchto výrobků ve výši 17.717 Kč jsou nepřiměřené a cenám na trhu v dané oblasti hrubě neodpovídají, snadno doložit. To se však nestalo a o skutkovém stavu věci tak, jak jej zjistil stěžovatel, nevznikly důvodné pochybnosti.“ Zdejší soud má proto na základě shora uvedených závěrů Nejvyššího správního soudu za nedůvodné námitky žalobce směřující do nesprávného způsobu stanovení „ceny obvyklé“, resp. způsobu stanovení nákladů uskladnění, vč. porušení závazného právního názoru vysloveného v předcházejícím řízení.
Soud zároveň nepovažuje za důvodnou ani tu část námitky, že ze stanovených nákladů je nutno vyloučit DPH. Žalobce tvrdí, že se ve věci jedná o konfiskaci majetku, která je „eufemisticky nazávaná „zajistěním vybraných výrobků.““, což však není pravda. V nyní posuzované věci se nejedná o zajištění vybraných výrobků, ale o náhradu nákladů, které vznikly správci daně se skladováním zajištěných vybraných výrobků. Jestliže byl správce daně povinen uhradit za skladování též DPH, pak je zcela na místě, aby se tato částka promítla i do náhrady nákladů za skladování. Ani tato část námitky tak není důvodná.
Soud ani v tomto rozhodnutí nemohl pominout námitku prekluze, vyslovenou žalobcem v replice k vyjádření žalovaného. K otázce povahy lhůty dle ustanovení § 42e odst. 1 zákona o spotřebních daních se zcela jasně vyjádřil Nejvyšší správní soud v kasačním rozsudku ze dne 27. 7. 2017, č. j. 1 Afs 55/2017 – 32. Zdejší soud považuje za nadbytečné, aby opakoval veškeré úvahy Nejvyššího správního soudu, jelikož účastníkům je rozsudek znám a pro zdejší soud je rozsudek ve věci závazným právním názorem. Soud proto zdůrazňuje pouze klíčové závěry Nejvyššího správního soudu, který konstatoval, že „není možné považovat lhůtu uvedenou v § 42e odst. 1 zákona o spotřebních daních za lhůtu prekluzivní a přisvědčuje v tomto směru námitkám stěžovatele. V daném případě se jedná o lhůtu pořádkovou, jejímž účelem je, aby správce daně se stanovením nákladů neotálel a v přiměřené době postavil najisto, jaké náklady musí příslušný subjekt za skladování zajištěných výrobků do doby rozhodnutí o jejich propadnutí uhradit. Podle Nejvyššího správního soudu není logické, aby byla lhůta podle § 42e odst. 1 zákona o spotřebních daních propadná a její uplynutí způsobilo, že se správce daně již nedomůže úhrady nákladů, které vznikly porušením právních povinností ze strany povinného subjektu, a ponese je tedy sám. Předmětná lhůta je stanovena správci daně z důvodu efektivity a rychlosti řízení, aby v rámci řízení nevznikaly neopodstatněné průtahy. Tímto ustanovením získává konkrétní podobu obecná zásada rychlosti řízení vyjádřená v § 7 odst. 1 daňového řádu, v návaznosti na čl. 38 odst. 1 Listiny základních práv a svobod. Porušení povinnosti konat předepsaným způsobem ve stanoveném časovém rámci nevede k prekluzi práva správce daně stanovit náklady podle § 42e odst. 1 zákona o spotřebních daních, nýbrž k jiným právním následkům (např. odpovědnost státu za škodu způsobenou nesprávným úředním postupem či možnost dotčeného subjektu domáhat se u příslušného správce daně odstranění průtahů; k tomu srov. rozsudek Nejvyššího správního soudu ze dne 28. 11. 2013, č. j. 7 As 45/2013 – 20).“, a dále, že „lhůta 120 dní podle § 42e odst. 1 zákona o spotřebních daních je toliko lhůtou pořádkovou, jejíž nedodržení nemá pro správce daně za důsledek nemožnost stanovit náhradu nákladů za uskladnění zajištěných vybraných výrobků. Toto ustanovení výslovně nespojuje s uplynutím uvedené lhůty konkrétní právní důsledek spočívající v tom, že po jejím uplynutí již nelze něco nadále vykonat či činit, takový důsledek přitom nelze podle přesvědčení Nejvyššího správního soudu dovodit ani výkladem dle účelu daného ustanovení, ani výkladem systematickým a per analogiam s § 107 odst. 6 daňového řádu ohledně náhrady nákladů ze strany daňového subjektu. Je zřejmé, že žalovaný stanovenou lhůtu v nyní posuzovaném případě nedodržel, to však samo o sobě nezakládá nezákonnost jeho rozhodnutí ve věci samé.“ S ohledem na uvedené zdejší soud nemohl shledat tuto námitku jako důvodnou.
Závěrem soud konstatuje, že ani námitky proti vykonatelnosti napadeného rozhodnutí, které žalobce taktéž v žalobě uvedl, nejsou obecně důvodné. Přezkum rozhodnutí správními soudy je přezkumem pravomocných, obvykle i vykonatelných rozhodnutí. Samotná žaloba nemá odkladný účinek, pokud zákon nestanoví jinak (§ 73 odst. 1 s.ř.s.). Institutem, který slouží k prolomení vykonatelnosti pravomocného správního rozhodnutí, je přiznání odkladného účinku žalobě soudem (§ 73 odst. 2 až 5 s.ř.s.). Žalobce podal návrh na přiznání odkladného účinku žalobě a soud o něm samostatně rozhodl tak, že odkladný účinek žalobě nepřiznal.
IV. Shrnutí a náklady řízení
S ohledem k výše uvedenému nezbylo soudu než žalobu jako nedůvodnou podle § 78 odst. 7 s. ř. s. zamítnout.
Výrok o nákladech řízení má oporu v ustanovení § 60 odst. 1 s. ř. s., podle něhož nestanoví-li tento zákon jinak, má účastník, který měl ve věci plný úspěch, právo na náhradu nákladů řízení před soudem, které důvodně vynaložil proti účastníkovi, který ve věci úspěch neměl. Žalobce v řízení úspěšný nebyl, proto mu právo na náhradu nákladů řízení nepřísluší. Žalovaný, který měl v řízení plný úspěch, náhradu nákladů řízení nepožadoval, proto soud rozhodl, že právo na náhradu nákladů řízení nemá.
P o u č e n í :
Proti tomuto rozhodnutí lze podat kasační stížnost ve lhůtě dvou týdnů ode dne jeho doručení. Kasační stížnost se podává u Nejvyššího správního soudu. V řízení o kasační stížnosti musí být stěžovatel zastoupen advokátem; to neplatí, má-li stěžovatel, jeho zaměstnanec nebo člen, který za něj jedná nebo jej zastupuje, vysokoškolské právnické vzdělání, které je podle zvláštních zákonů vyžadováno pro výkon advokacie.
Kasační stížnost je nepřípustná proti rozhodnutí, jímž soud rozhodl znovu poté, kdy jeho původní rozhodnutí bylo zrušeno Nejvyšším správním soudem; to neplatí, je-li jako důvod kasační stížnosti namítáno, že se soud neřídil závazným právním názorem Nejvyššího správního soudu.
V Brně dne 5. prosince 2017
JUDr. Jaroslava Skoumalová předsedkyně senátu