Detail dokumentu 1 Afs 103/2022- 36

OZNAČENÍ
Soud (senát) : tříčlenný senát NSS
Označení věci v celku : 1 Afs 103/2022-36
Označení věci v celku : Pej 2123/2022
Stav řízení : Skončeno
ECLI : ECLI:CZ:NSS:2022:1.Afs.103.2022.36
Právní věta : ne
senát rejstřík poř.č. rok č.listu
Pej 2123 2022
1 Afs 103 2022 36
OZNAČENÍ -> napadené správní rozhodnutí (kasační agenda)
Název správního orgánu Sp. zn./čj. rozhodnutí správního orgánu Datum napadeného rozhodnutí
Odvolací finanční ředitelství 18110/20/5200-10421-711811 12.05.2020
OZNAČENÍ -> související řízení (nekasační agenda)
Název soudu / subjektu Sp. zn./čj. řízení/podání Datum zahájení řízení
/-
ČASOVÉ ÚDAJE -> DATUM -> k řízení
Datum zahájení řízení : 11.05.2022
Datum skončení řízení : 30.09.2022
ČASOVÉ ÚDAJE -> DATUM -> k rozhodnutí
Datum vydání rozhodnutí : 30.09.2022
Datum vyhotovení rozhodnutí : 30.09.2022
Datum vypravení rozhodnutí : 30.09.2022
Datum právní moci : 03.10.2022
Datum zpřístupnění : 02.11.2022 05:38:23
PRÁVNÍ PŘEDPISY
Oblast úpravy : Daně - daň z příjmů
Aplikováno právo EU : Ne
čl. § odst. písm. předpis číslo rok
36 2 a zákona 586 1992
36 3 zákona 586 1992
PODROBNOSTI O DOKUMENTU A ŘÍZENÍ
Druh dokumentu : Rozsudek
Rozhodnutí ve vztahu k řízení : rozhodnutí, kterým se řízení končí
Výrok rozhodnutí NSS : zamítnuto
Typ řízení : žaloba proti rozhodnutí
OSOBA
Zástupce : Kliment Luboš Mgr. et Bc. hlavní subjekt: VODASERVIS s.r.o.
Typ zástupce : právní zástupce
Soudce zpravodaj : KANIOVÁ Lenka, JUDr.
Účastník řízení Typ účastníka
VODASERVIS s.r.o. stěžovatel
VODASERVIS s.r.o. žalobce/navrhovatel 1.st
Odvolací finanční ředitelství žalovaný/odpůrce 1.st
Odvolací finanční ředitelství účastník řízení
PREJUDIKATURA
Prejudikatura označení věci v celku senát rejstřík poř.č. rok č.listu Identifikace ve sbírkách sešit judikát rok Název orgánu Povaha Druh
1 Afs 35/2007-108 1 Afs 35 2007 108 Nejvyšší správní soud Inspirativní Souladná
1 Afs 107/2004-48 1 Afs 107 2004 48 Sb. NSS 6 869 2006 Nejvyšší správní soud Inspirativní Souladná
10 Afs 289/2021-42 10 Afs 289 2021 42 Nejvyšší správní soud Inspirativní Souladná
1 Afs 57/2011-95 1 Afs 57 2011 95 Nejvyšší správní soud Inspirativní Souladná
ŘÍZENÍ U JINÝCH SOUDŮ -> Napadeno kasační stížností
Krajský soud Označení rozhodnutí KS v celku senát rejstřík poř.č. rok č.listu Datum rozhodnutí krajského soudu Rozhodnuto NSS
Krajský soud v Brně 30 Af 43/2020-78 30 Af 43 2020 78 20.04.2022 zamítnuto
ŘÍZENÍ U JINÝCH SOUDŮ -> Podána předběžná otázka k Soudnímu dvoru EU
Sp. zn./čj. předkládacího rozhodnutí NSS Datum předkládacího rozhodnutí NSS Podána PO
ne
HLEDÁNÍ V TEXTU
Výběr části dokumentu Hledat v části dokumentu
Záhlaví  1 Afs 103/2022 - 39 pokračování [OBRÁZEK] ČESKÁ REPUBLIKA ROZSUDEK JMÉNEM REPUBLIKY Nejvyšší správní soud rozhodl v senátu složeném z předsedkyně JUDr. Lenky Kaniové a soudců JUDr. Josefa Baxy a JUDr. Ivo Pospíšila v právní věci žalobce: VODASERVIS s.r.o., se sídlem Jamská 2362/53, Žďár nad Sázavou, zastoupen Mgr. et Bc. Lubošem Klimentem, advokátem se sídlem Ždírec 99, Ždírec, proti žalovanému: Odvolací finanční ředitelství, se sídlem Masarykova 427/31, Brno, o žalobě proti rozhodnutí žalovaného ze dne 12. 5. 2020, č. j. 18110/20/520010421711811, v řízení o kasační stížnosti žalobce proti rozsudku Krajského soudu v Brně ze dne 20. 4. 2022, č. j. 30 Af 43/2020  78,
Výrok takto: I. Kasační stížnost se zamítá. II. Žalobce nemá právo na náhradu nákladů řízení o kasační stížnosti. III. Žalovanému se náhrada nákladů řízení o kasační stížnosti nepřiznává.
Odůvodnění Odůvodnění: I. Vymezení věci [1] Dodatečnými platebními výměry č. j. 1539395/18/291450524709433, č. j. 1539638/18/291450524709433 a č. j. 1539688/18/291450524709433 ze dne 20. 9. 2018 Finanční úřad pro Kraj Vysočina (dále jen „správce daně“) stanovil žalobci daň z příjmů fyzických osob vybíranou srážkou podle zvláštní sazby daně za zdaňovací období roku 2014, 2015 a 2016. Ty následně žalovaný rozhodnutím ze dne 12. 5. 2020, č. j. 18110/20/5200– 10421711811 potvrdil. [2] Proti rozhodnutím správních orgánů se žalobce bránil žalobou, kterou Krajský soud v Brně (dále jen „krajský soud“) shora označeným rozsudkem zamítl. [3] Předmětem sporu bylo posouzení otázky, zda došlo ke zneužití práva žalobcem, neboť ten nejdříve snížil svá aktiva o cca 9 000 000 Kč (skrze výplaty pen. prostředků) a následně emitoval dluhopisy v hodnotě 10 000 000 Kč, přičemž upisovateli byly osoby s ním zpřísněné (jednatelé žalobce, případně rodinní příslušníci). Z vyplacených úrokových výnosů z dluhopisů následně nesrazil daň v souladu s ustanovením § 36 odst. 2 písm. a) zákona č. 586/1992 Sb., o daních z příjmů, ve znění pozdějších předpisů. Získal tak daňovou výhodu nezdaněného příjmu plynoucího spojeným osobám z vydaného dluhopisu, a to využitím zaokrouhlení srážkové daně dle ustanovení § 36 odst. 3 zákona o dani z příjmu, ve znění účinném do dne 31. 12. 2012. [4] Krajský soud uzavřel, že jednání žalobce naplnilo požadavky testu zneužití práva, jak ho definovala judikatura Soudního dvora Evropské unie a judikatura správních soudů. Byly zde dány objektivní okolnosti, podle kterých sice byly splněny všechny zákonem předvídané podmínky z formálního hlediska, avšak chování žalobce nenaplnilo zákonem předvídaný účel. Kromě toho byl splněn i subjektivní prvek, jelikož nebyl zjištěn žádný jiný hlavní cíl transakcí, než je daňová výhoda, k jejímuž získání byly uměle vytvořeny podmínky. Bez daňového zvýhodnění, které žalobce resp. upisovatelé/jednatelé (personálně propojené osoby) dosáhli, by emise dluhopisů pozbyla jakýkoli ekonomický smysl. II. Obsah kasační stížnosti a vyjádření žalovaného [5] Proti rozsudku krajského soudu podal žalobce (stěžovatel) kasační stížnost. [6] Předně uvedl, že jej považuje za nepřezkoumatelný, neboť se soud nevypořádal se všemi žalobními námitkami, odkázal přitom zejména na stranu 15 žaloby a tam citovanou judikaturu kasačního soudu. [7] Odkaz soudu na uzákonění zákazu zneužití práva s účinnosti od 1. 4. 2019 v § 8 odst. 4 zákona č. 280/2009 Sb., daňový řád, ve znění pozdějších předpisů pak považuje za irelevantní, neboť tato úprava neplatila v době úpisu posuzovaných dluhopisů. Naopak uvedl, že zákonodárce si musel být vědom, že jím přijatá „benevolentní“ úprava povede k daňovým úlevám, které sledoval jako zcela legitimní cíl. [8] Rovněž se ohradil proti stručnému vyjádření soudu v bodě 42 rozsudku, neboť se soud měl dle žalobce více zabývat výpisem projektů zadaných v letech 2013 – 2014 a uskutečněných v letech 2014 až 2017. [9] Dále odkázal na usnesení Nejvyššího státního zastupitelství ze dne 26. 10. 2021, č. j. 2 NZN 275/201853, který v bodě 21 usnesení mj. uvádí, že „Pokud se týká posouzení subjektivní stránky u korunových dluhopisů, [v případě jejich emise v řádech jednotek miliard Kč], lze na jednu stranu jen těžko nalézt jiný důvod pro volbu jmenovité hodnoty 1 Kč, než je získání daňové výhody. Na druhou stranu, důležitým a nepřehlédnutelným aspektem je nepochybný fakt, že v roce 2012 vydalo korunové dluhopisy i Ministerstvo financí ČR (státní spořící dluhopisy) a tento krok Ministerstva financí ČR, jako i následná veřejná prohlášení jeho představitelů, že jde o legální využití platného znění zákona (byť se tato prohlášení po zjištění dopadů do chování podnikatelského prostředí snažili následně modifikovat), byly v praxi spouštěčem překotného vydávání korunových dluhopisů soukromými subjekty na konci roku 2012“. I s ohledem na tuto skutečnost se v jeho případě nemůže jednat o nezákonné zneužití práva. [10] Závěrem odkázal též na bod 34 napadeného rozsudku a namítl, že jakkoliv se může výplata z titulu odměny společníka/zaměstnance jevit jako účelová, v případě založení závěrů o zneužití práva leží důkazní břemeno prokázání příčinné souvislosti mezi výplatou prostředků, úpisem dluhopisů a povoleným daňovým zvýhodněním na žalovaném. Této povinnosti žalovaný nedostál a soud nastolenou otázku následně vadně posoudil. [11] S ohledem na výše uvedené navrhl zrušení napadeného rozsudku krajského soudu a vrácení věci k dalšímu řízení. [12] Žalovaný ve vyjádření ke kasační stížnosti uvedl, že podanou kasační stížnost považuje za nedůvodnou, přičemž setrvává na svých závěrech uvedených v napadeném rozhodnutí a následně aprobovaných krajským soudem v napadeném rozsudku. Pro úplnost uvedl, že povinností soudů není reagovat na každý dílčí argument žalobce, ale vypořádat se s nosnými žalobními námitkami. Této povinnosti pak soud jednoznačně dostál. Odmítl též odkazy stěžovatele na usnesení orgánů činných v trestním řízení, neboť to ve věci není relevantní, jak opakovaně uvádí judikatura správních soudů. Závěrem konstatoval, že krajský soud zcela správně provedl test zneužití práva, který byl v souzeném případu naplněn. Vzhledem k výše uvedenému navrhl zamítnutí podané kasační stížnosti. III. Posouzení věci Nejvyšším správním soudem [13] Nejvyšší správní soud nejprve posoudil splnění zákonných podmínek řízení o kasační stížnosti a konstatoval, že kasační stížnost byla podána včas, osobou oprávněnou, proti rozhodnutí, proti němuž je kasační stížnost ve smyslu § 102 zákona č. 150/2002 Sb., soudní řád správní (dále jen „s. ř. s.“) přípustná. Poté přezkoumal důvodnost kasační stížnosti v souladu s § 109 odst. 3 a 4 s. ř. s. v mezích jejího rozsahu a uplatněných důvodů a dospěl k závěru, že není důvodná. [14] Nejvyšší správní soud upozorňuje, že krajský soud nemá povinnost reagovat na každou dílčí žalobní argumentaci (a v žalobě obecně zmíněné tvrzení) a tu obsáhle vyvrátit. Úkolem soudu je vypořádat se s obsahem a smyslem žalobní argumentace (srov. např. rozsudek NSS ze dne 3. 4. 2014, č. j. 7 As 126/201319). Podstatné tedy je, aby se soud ve svém rozhodnutí zabýval všemi stěžejními námitkami účastníka řízení, což může v některých případech konzumovat i vypořádání některých dílčích a souvisejících námitek (srov. např. rozsudek NSS ze dne 24. 4. 2014, č. j. 7 Afs 85/201333, či rovněž nález ÚS ze dne 17. 12. 2008, sp. zn. I. ÚS 1534/08). [15] Napadený rozsudek kritéria přezkoumatelnosti splňuje, neboť se v něm krajský soud vypořádal se stěžejní žalobní argumentací stěžovatele a dostatečně vysvětlil, proč ji považoval za nedůvodnou. Soud jasně, srozumitelně a vyčerpávajícím způsobem odkázal jak na relevantní právní úpravu, tak související judikaturu správních soudů a rovněž se neopomněl vypořádat se všemi námitkami uplatněnými v žalobě. Jedná se o srozumitelné rozhodnutí a řádně odůvodněné, ze kterého je zcela zřejmé, proč krajský soud žalobu stěžovatelky zamítl. Nepřezkoumatelnost nelze vnímat jako subjektivní představu o tom, jak měl soud o podané žalobě rozhodnout. Jde o objektivní překážku, která by Nejvyššímu správnímu soudu bránila závěry krajského soudu řádně přezkoumat. Taková situace v daném případě nenastala. [16] Zrušení rozhodnutí pro nepřezkoumatelnost je vyhrazeno těm nejzávažnějším vadám rozhodnutí, ve kterých pro absenci důvodů či pro nesrozumitelnost skutečně nelze rozhodnutí meritorně přezkoumat. Nepřezkoumatelnost rozhodnutí pro nedostatek důvodů tak má místo zejména tehdy, opomeneli správní orgán či soud na námitku účastníka zcela (tedy i implicitně) reagovat (srov. rozsudky Nejvyššího správního soudu ze dne 17. 1. 2013, č. j. 1 Afs 92/201245, či ze dne 29. 6. 2017, č. j. 2 As 337/201664). Přehlédnout pak nelze ani fakt, že správní orgány a soudy nemají povinnost vypořádat se s každým dílčím argumentem, pokud proti tvrzení účastníka řízení postaví právní názor, v jehož konkurenci námitky jako celek neobstojí. Takový postup shledal ústavně konformním i Ústavní soud v nálezu ze dne 12. 2. 2009, sp. zn. III. ÚS 989/08: „Není porušením práva na spravedlivý proces, jestliže obecné soudy nebudují vlastní závěry na podrobné oponentuře (a vyvracení) jednotlivě vznesených námitek, pakliže proti nim staví vlastní ucelený argumentační systém, který logicky a v právu rozumně vyloží tak, že podpora správnosti jejich 5 Afs 87/2018 závěrů je sama o sobě dostatečná.“ (srov. také rozsudek Nejvyššího správního soudu ze dne 12. 3. 2015, č. j. 9 As 221/201443). [17] V tomto ohledu kasační soud odkazuje na body 20 a následující napadeného rozsudku, kde krajský soud precizně nejprve předestřel obecná východiska a závěry soudní judikatury, která následně přiléhavě aplikoval na posuzovanou věc (body 30 a následující napadeného rozsudku). [18] Stěžovatel v kasační stížnosti ve vztahu k tvrzené nepřezkoumatelnosti odkazuje na stranu 15 žaloby a tam citovaný rozsudek Nejvyššího správního soudu ze dne 16. 10. 2008 č. j. 7 Afs 55/2006122. Z něj vyvodil, že pokud sám stát vydával korunové dluhopisy, pak ani jednání žalobce nemůže být optikou tehdy platné právní úpravy a existující judikatury považováno za nelegální. [19] Na tuto námitku však krajský soud výslovně reagoval v bodě 43 napadeného rozsudku, ve kterém odmítl žalobcem provedené porovnání a uvedl, že emise tzv. korunových dluhopisů ke konci roku 2012 sama o sobě nebyla v rozporu se zákonem. Zneužitím práva je však emise dluhopisů v případě žalobce, která se udála za skutečností popsaných v napadeném rozsudku, potažmo rozhodnutí žalovaného. [20] S touto argumentací kasační soud souhlasí; stěžovatel setrvale přehlíží, že vydání „korunových dluhopisů“ není samo o sobě zneužitím práva (tj. všechny emise korunových dluhopisů nejsou automaticky zneužitím práva). O zneužití práva se však může jednat v některých konkrétních případech, za splnění zákonných podmínek. Pokud naopak stěžovatel uvádí, že vydání korunových dluhopisů (s ohledem na tehdy platnou právní úpravu) nemůže nikdy představovat zneužití práva, pak ani tento závěr není správný, jak dokládá například rozsudek Nejvyššího správního soudu ze dne 31. 5. 2022, č. j. 4 Afs 376/202160, ve kterém soud tam souzenou situaci týkající se vydání korunových dluhopisů posoudil jako zneužití práva, obdobně též rozsudek ze dne 16. 8. 2022, č. j. 7 Afs 49/202226). [21] V této souvislosti lze odkázat rovněž na rozsudek Nejvyššího správního soudu ze dne 17. 12. 2007, č. j. 1 Afs 35/2007108, dle kterého „jestliže tedy ustanovení § 18 odst. 1 zákona o daních z příjmů stanoví, že předmětem daně z příjmů právnických osob jsou příjmy z veškeré jejich činnosti a z nakládání s veškerým jejich majetkem, má tím na mysli takovou činnost a takové nakládání s majetkem, které sleduje racionální účel, které tedy není samoúčelné, resp. jehož jediným smyslem není právě snížení daňové povinnosti cestou obcházení daňových zákonů. Je tedy třeba pečlivě rozlišovat situaci, kdy daňový subjekt volí z různých do úvahy přicházejících alternativ, které mají svůj samostatný smysl, tu, která je pro něho daňově nejvýhodnější, což je legitimní, právem aprobovaný postup, od situace, kdy právě jediným smyslem dané činnosti či transakce je získání nelegitimního daňového zvýhodnění. Ve druhém případě se jedná, jak vyplývá z uvedeného rozsudku, o chování zákonem jen zdánlivě dovolené, která má však ve skutečnosti povahu chování protiprávního, a může za určitých okolností nabýt povahy zneužití veřejného subjektivního práva daňového subjektu, jemuž soudy ve správním soudnictví nemohou poskytovat ochranu.“ Tyto obecné závěry lze zcela analogicky vztáhnout i na nyní souzený případ, jehož předmětem je daň z příjmů fyzických osob. K účelu posuzované transakce viz body 32 a následující napadeného rozsudku, proti kterým stěžovatel věcně nijak nebrojí. [22] Nesprávné je tak i přesvědčení stěžovatele, že v posuzovaném období legitimně umožnily právní normy „držitelům tzv. korunových dluhopisů vyhnout se zdanění příjmů z dluhopisových úroků zvláštní sazbou daně ve výši 15 %,“. Jak vyplývá z výše uvedeného rozsudku č. j. 4 Afs 376/202160, zákonem stanovená možnost emise dluhopisů představuje pobídku k financování podnikání získáním finančních prostředků dluhem z cizích zdrojů, jejím primárním smyslem tak je zajištění externího zdroje financování, čili získání dodatečného kapitálu. K tomu však v nyní souzeném případě nedošlo. Jak správně uvedl krajský soud, žalobce řetězcem transakcí (viz bod 33 napadeného rozsudku) nejdříve ponížil svá aktiva o téměř 9 000 000 Kč, aby je vzápětí navýšil o 10 000 000 Kč. Nové finanční prostředky tak fakticky zásadě nezískal. [23] Pro úplnost lze též odkázat na závěry kasačního soudu uvedené v rozsudku ze dne 10. 11. 2005, č. j. 1 Afs 107/200448, dle kterých „institut zákazu zneužití subjektivních práv (k ničím neodůvodněné újmě jiného či k ničím neodůvodněné újmě společnosti, tj. konec konců jejích členů) představuje materiální korektiv formálního pojímání práva, prostřednictvím něhož se do právního řádu vnáší hledisko ekvity (spravedlnosti). Zákon, jenž je ze své povahy obecný, nemůže pojmově pamatovat na všechny myslitelné životní situace, které mohou za jeho účinnosti nastat. V důsledku toho se může přihodit, že určité chování formálně vzato – ve skutečnosti ovšem pouze zdánlivě, jak bylo vyloženo výše  odpovídá právní normě (či lépe řečeno: dikci právního předpisu), avšak je zároveň pociťováno jako zjevně nespravedlivé, neboť v rozporu s určitými základními hodnotami a s rozumným uspořádáním společenských vztahů působí jiným újmu. Takové chování má potom povahu nikoliv výkonu subjektivního práva, nýbrž jeho (právem reprobovaného) zneužití“. [24] Ostatně námitce, že i český stát vydával korunové dluhopisy, nelze přitakat také i z toho důvodu, že i kdyby se tak stalo, taková skutečnost není způsobilá založit komukoliv oprávnění zneužít právo ve vlastní věci“, jak správně připomněl kasační soud v rozsudku ze dne 30. 11. 2016, č. j. 4 Afs 137/201643, neboť předmětem tohoto řízení není fiskální politika České republiky. [25] Pokud se stěžovatel dále ohradil proti odkazu soudu na zákaz zneužití práva zakotvený s účinností od 1. 4. 2019 v § 8 odst. 4 daňového řádu, pak zde je třeba dodat, že tak soud učinil toliko „pro úplnost“. Existencí principu zneužití práva se krajský soud zabýval v bodech 20 a následujících napadeného rozsudku; přehledně přitom odkázal na relevantní judikaturu (tuzemskou i zahraniční), která se existencí a aplikací principu zneužití práva zabývá i před rokem 2019. Odkázat lze též na usnesení Ústavního soudu, sp. zn. II. ÚS 2714/07 ze dne 6. 8. 2008, ve kterém Ústavní soud mimo jiné uvedl, že: „Ačkoliv finanční právo (zde konkrétně zákon o daních z příjmů a zákon o správě daní a poplatků) institut zneužití práva explicitně nevymezuje, neznamená to, že by v této oblasti ke zneužívání práva či jeho obcházení docházet nemohlo, resp. že by chování, jež vykazuje znaky zneužití práva, nemohlo být za takové označeno, a z toho vyvozovány adekvátní právní důsledky.“. Shodně lze odkázat i na rozsudek kasačního soudu ze dne 26. 4. 2022, č. j. 10 Afs 289/202142, kde soud výslovně uvedl, že „i na právní jednání proběhlá v úplnosti v době před 1. 4. 2019 dopadá zneužití práva jako nepsaná obecná zásada právní“. Koncept zneužití práva tedy byl vytvořen, aplikován a interpretován v tuzemské i zahraniční soudní praxi bez ohledu na to, zda jej v dané době pozitivní právo výslovně upravovalo. [26] Souhlasit lze dále též se závěrem krajského soudu, že výpis projektů zadaných v letech 2013 až 2014 a uskutečněných v letech 2014 až 2017 není způsobilý vyvrátit závěr žalovaného, potažmo soudu, že se stěžovatel vydáním daných dluhopisů dopustil zneužití práva. Těmto projektům se nadto žalovaný podrobně věnoval například v bodech 41 a následujících, 56, nebo 69 a následujících napadeného rozhodnutí; na tam uvedenou argumentaci stěžovatel nijak věcně nereaguje, a kasační soud proto na ní v podrobnostech odkazuje. [27] K odkazu na usnesení Nejvyššího státního zastupitelství ze dne 26. 10. 2021, č. j. 2 NZN 275/201853, je předně nutno uvést, že tato námitka byla poprvé uplatněna až v kasační stížnosti, nebyla vznesena v řízení před krajským soudem, jehož rozhodnutí má být přezkoumáno (viz § 104 odst. 4. s. ř. s.); nelze k ní tedy přihlížet. Úplnost. Nezávisle na tom je však vhodné též dodat, že daňové právo není trestním právem. Skutkové podstaty daňových trestných činů jsou konstruovány jako normy s tzv. blanketní dispozicí. Podmínkou trestní odpovědnosti je tak sice porušení daňových zákonů, ale nejde o podmínku jedinou. Koncepce porušení povinností a vzniklé odpovědnosti daňového subjektu stanovené daňovými zákony nemá přesný zrcadlový odraz v trestním zákonodárství a naopak. Tím, že není vyvozena trestní odpovědnost pachatele za porušení daňových zákonů, tedy nelze automaticky anulovat daňovou odpovědnost této osoby coby daňového subjektu; ostatně jak vyplývá z judikatury správních soudů, např. usnesení o odložení trestního stíhání tak nemá na daňové řízení žádný vliv (viz například žalovaným odkazovaný rozsudek NSS ze dne 26. 2. 2020, č. j. 10 Afs 268/2019 53). [28] Co se týče prokazování naplnění podmínek pro aplikaci institutu zneužití práva, lze souhlasit se stěžovatelem, že důkazní břemeno (na rozdíl od „klasického“ daňového řízení) leží na správci daně. Je tedy na něm, aby prokázal, že v dané věci byly splněny podmínky pro aplikaci doktríny zneužití práva, tedy zejména, že došlo k naplnění subjektivních a objektivních kritérií (srov. rozsudky ze dne 6. 2. 2019, č. j. 6 Afs 44/201831, či ze dne 12. 6. 2020, č. j. 5 Afs 114/201928). Není ale pravdou, že by správní orgány přenášely důkazní břemeno na stěžovatele, jak uvádí v poslední kasační námitce. Jak bylo výše uvedeno, důkazní břemeno ohledně podmínek zneužití práva tíží orgány finanční správy. To však neznamená, že daňový subjekt není povinen, chceli vyvrátit závěry orgánů finanční správy, projevit procesní aktivitu a předkládat např. správci daně tvrzení či důkazní prostředky. Daňovému subjektu musí být poskytnut prostor, aby tvrdil a doložil, že závěry orgánů finanční správy nejsou správné. Typicky tak bude na daňovém subjektu, aby prokázal, že jeho chování mělo, i přes zjištění správních orgánů, ekonomický smysl, že jeho cílem nebylo umělé získání daňové výhody atp. Cílem emise dluhopisů se krajský soud obsáhle zabýval v bodech 30 a následujících, proti této argumentaci stěžovatel nijak specificky nebrojí, a kasační soud proto na ní v podrobnostech odkazuje. [29] Stěžovatel v této souvislosti (mimo obecné námitky neunesení důkazního břemene žalovaného) pouze uvedl, že ponížení aktiv o téměř 9 000 000 Kč bylo provedeno v souladu se zákonnými ustanoveními a výplata těchto prostředků nebyla vázána na následný úpis dluhopisů, přičemž uzavřel, že „jakkoliv se může výplata z titulu odměny společníka/zaměstnance jevit jako účelná, v případě založení závěrů o zneužití práva leží důkazní břemeno […] na žalovaném“. Jak však soud uvedl výše, žalovaný své důkazní břemeno unesl a soud tak postupoval správně, pokud jeho závěry aproboval. Skutečnost, že ponížení aktiv provedl stěžovatel v souladu se zákonem soud ani žalovaný nezpochybnili a tato otázka tak není ani sporná. [30] Závěrem kasační soud uvádí, že stěžovatel řadu námitek uplatnil v obecné rovině. K takto koncipovaným námitkám se však mohl Nejvyšší správní soud vyjádřit rovněž pouze obecně. Podle konstantní judikatury je totiž kasační bod způsobilý projednání v té míře obecnosti, ve které byl formulován. Řízení o kasační stížnosti je ovládáno zásadou dispoziční. Nejvyšší správní soud je tedy, vyjma případů taxativně uvedených, uplatněnými důvody kasační stížnosti vázán. Proto obsah a kvalita kasační stížnosti v podstatě předurčují obsah a rozsah přezkumu rozhodnutí soudu. Soud není povinen ani oprávněn domýšlet argumenty za stěžovatele. Takovým postupem by přestal být nestranným rozhodčím sporu, ale přebíral by roli advokáta. K tomu srov. rozsudky Nejvyššího správního soudu ze dne 15. 2. 2012, č. j. 1 Afs 57/201195, ze dne 22. 4. 2014, č. j. 2 Ads 21/201420, ze dne 27. 10. 2010, č. j. 8 As 22/200999, ze dne 18. 6. 2008, č. j. 7 Afs 39/200746, ze dne 17. 12. 2008, č. j. 7 As 17/200860). IV. Závěr a náklady řízení [31] Nejvyšší správní soud neshledal námitky stěžovatele důvodnými. Jelikož v řízení nevyšly najevo ani žádné vady, k nimž musí soud přihlížet z úřední povinnosti (§ 109 odst. 3 a 4 s. ř. s.), zamítl kasační stížnost jako nedůvodnou (§ 110 odst. 1 věta druhá s. ř. s.). [32] O náhradě nákladů řízení soud rozhodl podle § 60 odst. 1 za použití § 120 s. ř. s. Stěžovatel nemá právo na náhradu nákladů řízení o kasační stížnosti, neboť ve věci neměl úspěch. Žalovanému žádné náklady nad rámec jeho úřední činnosti nevznikly, a proto mu soud náhradu nákladů řízení o kasační stížnosti nepřiznal.
Poučení Poučení: Proti tomuto rozhodnutí nejsou opravné prostředky přípustné. V Brně dne 30. září 2022 JUDr. Lenka Kaniová předsedkyně senátu
ZOBRAZOVÁNÍ
Číslo jednací : 1 Afs 103/2022- 36
Spisová značka : 1 Afs 103/2022
Souladná prejudikatura : 1 Afs 107/2004-48, 1 Afs 107/2004-48, 1 Afs 107/2004-48, 1 Afs 107/2004-48,
Souladná prejudikatura : 1 Afs 35/2007-108, 1 Afs 35/2007-108, 1 Afs 35/2007-108, 1 Afs 35/2007-108,
Souladná prejudikatura : 1 Afs 57/2011-95, 1 Afs 57/2011-95, 1 Afs 57/2011-95, 1 Afs 57/2011-95,
Souladná prejudikatura : 10 Afs 289/2021-42, 10 Afs 289/2021-42, 10 Afs 289/2021-42, 10 Afs 289/2021-42,
Datum : 30.09.2022
Účastníci řízení : Odvolací finanční ředitelství, VODASERVIS s.r.o.